Надумали Дать Скидку...
А можно ли сразу?.. А обычные цены?.. А корректировка
налоговых накладных?..
------------------------------------------------------------------
В конце месяца наше торговое предприятие предоставляет
покупателям - неплательщикам НДС (ЧПЕНам) торговую скидку в
зависимости от объемов отгруженной им в течение месяца
продукции. О предоставленной скидке мы уведомляем покупателя
(например, о том, что по итогам декабря он получил скидку в
размере 5%). Следует ли вместе с уведомлением выписывать
расчет корректировки к налоговым накладным с учетом абз. 2 п.
4.5 Закона об НДС? Можно ли предоставлять торговую скидку
сразу при реализации - в предположении, что покупатель до
конца месяца приобретет у нас товар в нужном для получения
скидки объеме? Как быть в этом случае с обычными ценами?
* * *
Начнем с ответа на второй вопрос. Мы не видим ничего странного
и в той ситуации, когда скидка предоставляется еще до определения
месячных объемов продаж. Условия предоставления скидок - это сфера
исключительной компетенции сторон договора, которые вольны в своем
выборе. По взаимной договоренности сторон скидки могут
предоставляться как по итогам месяца, так и "авансом", что
вытекает из положений ст. 162 и 228 ГК, а также из принципа
свободы договора.
Обосновать при необходимости "авансовую" скидку - достаточно
легко: дескать, предыдущая практика сотрудничества или
договоренность сторон свидетельствуют о том, что в текущем месяце
условия предоставления скидки будут соблюдены, ибо в противном
случае скидка не предоставлялась бы.
По нашему мнению, избранную систему скидок целесообразно
закрепить непосредственно в договоре. Условие о досрочном
предоставлении скидок можно сформулировать, например, так:
"С учетом обязательства Покупателя приобрести продукцию на
сумму не менее __ грн. в месяц Продавец предоставляет Покупателю
скидку в размере 5% от установленных отпускных цен. В случае если
Покупатель не выполняет условий относительно месячных объемов
закупок продукции, он утрачивает право на скидку и договорная цена
устанавливается на уровне отпускных цен".
Теперь обратимся к обычным ценам. При расчетах с ЧПЕНами
обычные цены по налогу на прибыль вам не грозят: п/п. 7.4.3 Закона
О Прибыли ( 283/97-ВР ), настаивающий на применении обычных цен в
операциях с неплательщиками налога на прибыль, касается
исключительно юридических лиц.
В то же время в соответствии с п. 4.2 Закона об НДС
( 168/97-ВР ) при продаже товаров (работ, услуг) субъектам
предпринимательской деятельности, не зарегистрированным в качестве
плательщиков НДС, база обложения НДС должна определяться с учетом
обычных цен. Так что продажа товаров ЧПЕНам - неплательщикам НДС
действительно облагается исходя из обычных цен.
Поэтому проанализируем, может ли цена со скидкой
рассматриваться как обычная. Начнем с сакраментальной фразы:
порядок определения обычной цены законодательством четко не
урегулирован. Напомним, что согласно п. 1.20 Закона о Прибыли
обычная цена - это
"цена продажи <...> при обычных условиях ведения хозяйственной
деятельности". {1}
Еще четыре года назад (см. "Бухгалтер" № 11'98, с. 32-34) мы
высказывали мнение, что при определении размеров обычных цен
должны учитываться условия продажи: опт или розница, объем партии
товара, условия поставки по Инкотермс, сроки платежа и т. д.
Эти условия формируют несколько разновидностей обычных условий
хозяйственной деятельности. Ведь нельзя же всерьез утверждать, что
крупнооптовая торговля по предоплате на условиях EXW - это,
например, обычные условия, а мелкий опт с отсрочкой платежа на
условиях СIР - необычные. Вполне нормально, что на предприятии
используются разные режимы обычной хозяйственной деятельности,
которые различаются своими условиями продажи. И для каждого из
этих режимов действуют свои обычные цены.
Применительно к вашему случаю можно говорить о существовании
двух обычных режимов:
1) продажа покупателю определенного минимального месячного
объема, которая сопровождается предоставлением скидки;
2) продажа ниже минимальных объемов без скидки.
Первый режим условно можно назвать оптом, а второй - мелким
оптом. Поскольку обычные цены для каждого вида продажи могут (и
должны!) быть свои, то обычная цена при продаже товара со скидкой
вовсе не обязательно должна совпадать с обычной ценой реализации
товара без скидки (а скорее обязана от такой обычной цены
отличаться!).
Впрочем, наши рассуждения налоговикам могут показаться
неубедительными - ведь четких критериев определения обычных цен,
как мы уже сказали, не существует. Поэтому рекомендуем опираться
на мнение, высказанное по данной проблеме в "Вестнике налоговой
службы Украины" № 45/2000 {2}.
В указанной публикации налоговики, в частности, отметили:
"В случае если все покупатели получают одинаковые скидки при
одинаковых условиях (сумма и количество), цены с учетом скидки
можно считать обычными.
<...> Если скидки предоставляются избирательно, то такие цены
обычными назвать нельзя. В таком случае при реализации продукции
неплательщику НДС следует исчислить налоговые обязательства с
обычной цены, то есть без предоставления скидки".
Таким образом, по мнению "Вестника", цены с учетом скидки
можно считать обычными, если условия предоставления скидок
одинаковы для всех покупателей. С этим трудно не согласиться.
Действительно, предоставляя своим покупателям равные условия для
получения скидок, вы тем самым демонстрируете, что условия продажи
со скидкой являются обычными условиями ведения вашей хозяйственной
деятельности. Иными словами, в вашей практике скидка - не
исключение, а нормальное явление.
При этом налоговики считают, что для использования обычных цен
с учетом скидки необходимо оформить решение о предоставлении
скидок соответствующим распорядительным документом (например,
приказом директора), в котором должны быть конкретно указаны:
- наименования видов продукции, на которые предоставляются
скидки;
- условия, при которых предоставляются скидки;
- размеры скидок при конкретных условиях.
В упомянутой консультации налоговики также выдвигают
требование о доступности информации о скидках для всех
покупателей. Это условие, на наш взгляд, можно соблюсти путем
размещения копии данного приказа или прайс-листа на видном месте в
магазине (например, в уголке покупателя) или в отделе сбыта
предприятия.
Используя вышеприведенные аргументы и консультацию налогови-
ков, вы можете сразу отпускать товар по ценам с учетом скидки и
утверждать, что это и есть его обычная цена.
Если условие предоставления скидок по итогам месяца не будет
соблюдено, то покупателю, очевидно, в конце месяца придется
доплатить разницу, а значит, вам надо будет увеличить налоговое
обязательство по НДС и валовой доход. Но даже если доплата от
покупателя и не поступит (например, если она не предусмотрена
контрактом), то вы все равно будете вынуждены доплатить НДС,
увеличив налоговые обязательства до уровня обычной цены без
скидки.
Небольшое замечание по поводу увеличения налоговых
обязательств по НДС и выписки корректировки к налоговой накладной
после отмены скидки. Из буквального прочтения абз. 2 п. 4.5 Закона
об НДС следует, что база налогообложения у продавца при продаже
товаров неплательщику НДС не подлежит корректировке ни при
уменьшении, ни при увеличении компенсации. По крайней мере, в
случаях с уменьшением компенсации (в том числе при возврате
товара) налоговики не сомневаются в отсутствии корректировки НДС,
если покупателем является неплательщик НДС (см., например,
"Бухгалтер" № 7'2002, с. 27-29) {3}.
В противоположной ситуации (при увеличении компенсации)
логично было бы руководствоваться тем же правилом, то есть
настаивать на необходимости применения абз. 2 п. 4.5 Закона об НДС
и отсутствии корректировки.
Однако предупредим, что рассчитывать на понимание со стороны
налоговиков в данном случае не приходится: в своих взглядах они
далеко не всегда последовательны. Так что при увеличении
компенсации благоразумнее и безопаснее базу обложения все-таки
откорректировать.
Если скидки применяются сразу при продаже, то в бухучете
делается проводка д-т 36, к-т 70 на сумму продажи с учетом скидки
(подробнее о бухучетном отражении скидок можно прочитать в п. 2
"Информации к размышлению" в "Бухгалтерской газете" № 16'2001).
Что же касается предоставления скидок после продажи (по итогам
месяца), то в бухучете они проводятся записью д-т 704, к-т 36. В
этом случае безопаснее, следуя букве абз. 2 п. 4.5 Закона об НДС и
разъяснениям ГНАУ, не выписывать расчет корректировки к налоговой
накладной в случае снижения цены (предоставления скидок) после
продажи товара {4} и не корректировать налоговое обязательство.
Подведем итог.
Как видите, система "авансовых" скидок в налоговом плане более
выгодна и менее проблемна. Поэтому наш вам совет: переходите на
"авансирование" как можно скорее.
{1} Готовится законопроект, который может внести в этот вопрос
ясность, но он пока еще "не на той стадии"...
{2} См. также "Бухгалтерскую газету" № 46'2001, с. 19.
{3} Аналогичное мнение высказывал и Госкомпредпринимательства
в письме от 14.03.2002 г. № 2-221/1440 ( v1440563-02 ) - см.
"Бухгалтер" № 15'2002, с. 23.
{4} Это мы все-таки вспомнили и о первом вопросе.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№ 17/02, стр. 40
[01.05.2002]
Станислав Погребняк, Влада Карпова
------------------------------------------------------------------