Большая ложка меда
Кредитные союзы и хорошее
------------------------------------------------------------------
В последнее время вошли в моду кредитные союзы, в рамках
которых одни граждане кредитуют других, помогая им приобретать
всякие холодильники, телевизоры и прочие материальные блага.
Занятие это, видимо, обоюдовыгодное: как для берущих (которые
в результате могут приобрести нечто дорогостоящее, не имея
достаточных средств), так и для дающих (которые таким образом
получают возможность зарабатывать на процентах за кредиты). {1}
Нас с вами, однако, интересует не коммерческая сторона
подобной деятельности, а те возможности, которые статус кредитного
союза открывает для легального налогооизбегания. Для уяснения этих
возможностей желательно рассмотреть "кредитно-союзные" льготы по
налогу на прибыль и НДС, а также по подоходному налогу.
1. Между нами
Подпунктом 7.11.1 Закона о Прибыли ( 334/94-ВР ) кредитным
союзам предоставлен статус неприбыльных организаций. А согласно
п/п. 7.11.4 освобождаются от налогообложения следующие их доходы:
- взносы на нужды, предусмотренные действующим
законодательством. Закон "О кредитных союзах" ( 2908-14 ) (кстати,
весьма свежий, принятый 20.12.2001 г. взамен аналогичного Указа
Президента от 20.09.93 г. № 377/93 ( 377/93 )) называет в числе
таковых вступительный взнос, а также обязательный и дополнительные
паевые взносы членов кредитного союза;
- пассивные доходы, полученные из источников, определенных
законодательством о кредитных союзах. Напомним, что под термином
"пассивные доходы" Закон о Прибыли понимает доходы, полученные в
виде процентов, дивидендов, страховых выплат и возмещений, а также
роялти.
Из приведенного перечня сосредоточимся на процентах. Одним из
основных видов деятельности кредитного союза является, понятно,
предоставление кредитов. Правда, не всем. Согласно ст. 21 Закона
"О кредитных союзах" ( 2908-14 ) кредиты могут получить:
1) члены кредитного союза, которыми могут быть исключительно
граждане, но не юридические лица;
2) крестьянские (фермерские) хозяйства и частные предприятия,
находящиеся в собственности упомянутых граждан.
Пожалуй, эти ограничения следует признать разумными. В конце
концов, тем кредитные союзы и отличаются от коммерческих
финансовых учреждений, что распределяют кредиты не всем подряд, а
лишь "своим".
Но в отношении второй категории заемщиков не всё понятно. В
Законе написано, что названные предприятия могут получить кредит
"от имени членов кредитного союза". Вопрос в том, как это
ограничение применять на практике. Означает ли оно, что отношения
между членом кредитного союза Ивановым и принадлежащим ему частным
предприятием должны строиться аналогично договору поручения? И
значит ли это, что проценты не будут включаться в состав валовых
затрат предприятия, поскольку кредит предоставляется фактически не
предприятию, а непосредственно Иванову?
Формально подобный подход имеет право на жизнь. Но тогда
получать кредит, равно как и возвращать его с процентами, должен
лично Иванов. Предприятие же, по сути, ничего взаймы не берет,
поскольку создает права и обязанности по кредитному договору не
для себя лично, а для Иванова. Что лишает описанную выше идею
какого-либо смысла. Во-первых, Иванов, будучи членом кредитного
союза, может попросить деньги самостоятельно, не прибегая к помощи
посредников. А во-вторых, зачем было в Законе вообще оговаривать
право предприятия на получение кредита, если фактически оно его
получить не может?
По нашему мнению, когда законодатель писал "от имени",
он не вкладывал в эти слова какого-то специфического
гражданско-правового содержания. Просто ему нужно было объяснить,
с чего это вдруг посторонние предприятия могут занимать у
кредитного союза деньги. Обоснование он нашел в "родственной
связи" физического члена кредитного союза и созданного им
юридического лица.
Это позволяет предположить, что Закон не запрещает участникам
выстроить кредитные отношения под иным углом: закрыть глаза на
злополучную фразу и оформить кредитный договор непосредственно
между кредитным союзом и частным предприятием. В таком случае
персона Иванова нужна только для того, чтобы включить предприятие
в круг возможных субъектов кредитования, и потому гражданина
Иванова лично следует указывать не в качестве полноценного
участника правоотношений (заемщика), а где-нибудь в преамбуле
договора. ("Руководствуясь, дескать, интересами Иванова..." -
и т. д.)
Возможен также следующий вариант: гражданин Иванов (если он
вам еще не надоел), действуя от имени частного предприятия,
заключает договор с кредитным союзом. В таком случае стороной
договора тоже будет предприятие, а не Иванов.
В двух последних случаях частное предприятие будет платить
суммы процентов по кредиту за счет собственных (а не ивановских)
средств и, значит, сможет включить их в состав валовых затрат.
Конечно же, подобное прочтение Закона нуждается (между нами)
еще и в официальном подкреплении - чтобы потом налоговики не
заявили, будто частное предприятие Иванова крутит незаконные
сделки. Благо Закон "О кредитных союзах" совсем молод и
заинтересованные лица пока еще могут влиять на формирование
практики его применения.
При условии же, что возобладает либеральный подход, -
вырисовывается в общих чертах налогоизбегательная схема. Итак,
гражданин Иванов вступает в кредитный союз и передает ему энную
сумму денег в виде паевого взноса (который не включается в валовые
доходы кредитного союза). Далее указанная сумма передается
частному предприятию Иванова в виде кредита. Проценты по кредиту
(которые не должны превышать обычных - во избежание рисков
ограничения валовых затрат на основании п/п. 7.4.3 Закона о
Прибыли) увеличивают валовые затраты предприятия, но не включаются
в валовые доходы кредитного союза.
НДС на эти проценты начисляться не должен, поскольку кредитный
союз является финансовым учреждением (Закон о финансовых услугах,
ст. 1 {1}), а значит, выдаваемые им кредиты имеют статус
финансовых (п/п. 1.1.11 Закона о Прибыли). Финансовые же кредиты
не являются объектом налогообложения согласно п/п. 3.2.5 Закона об
НДС ( 168/97-ВР ).
Ввиду описанных рисков по налогу на прибыль существует еще
один вариант - более сложный, но, возможно, более надежный.
Кредитному союзу разрешено размещать временно свободные средства
на депозитах в банках. То есть для пущей верности можно вставить
между кредитным союзом и ивановским частным предприятием (ООО,
АО и т. п. - в данном случае организационно-правовой статус
предприятия роли не играет) банковское учреждение. В итоге деньги,
размещаемые кредитным союзом на депозите банка, передаются
последним предприятию в виде кредита. Тогда к валовым затратам
предприятия уже никто не придерется. Но здесь надобно иметь связи
с банкирами.
Кроме того, возможна и такая модификация предложенной схемы.
Кроме вступительных и паевых взносов члены кредитного союза могут
предоставлять ему денежные средства в депозит. В отношении этих
денег предусмотрен специальный правовой режим, установленный в
ст. 23 Закона "О кредитных союзах". Эта статья не оговаривает
возможности направления денег, полученных в депозит, на
кредитование предприятий, однако они могут размещаться на
депозитах в банковских учреждениях. Ну а далее схема стандартна.
Итак, посредством процентов мы можем выводить прибыль
предприятия из-под обложения налогом на прибыль и налогом на
дивиденды. Осталось лишь разобраться, как эти проценты-дивиденды
попадут потом в распоряжение конечного адресата - члена кредитного
союза гражданина Иванова.
2. Между членами
Пункт 3 ст. 21 Закона "О кредитных союзах" предусматривает:
"Нераспределенный доход, остающийся в распоряжении кредитного
союза по итогам финансового года, распределяется по решению
общего собрания, в том числе между членами кредитного союза
пропорционально размеру их паевых взносов в виде процентов".
Таким образом, прибыль, наработанная кредитным союзом (в
том числе от паевого взноса гражданина Иванова) может быть
распределена между членами оного. И если, к примеру, размер
паевого взноса Иванова составляет 99,8 процентов от паевого
капитала кредитного союза, то практически все проценты-дивиденды
(за вычетом только расходов на содержание кредитного союза и
пополнение капитала с резервами) пойдут Иванову в карман.
Указанные суммы освобождаются от обложения подоходным налогом
на основании п/п. "з" п. 1 ст. 5 Декрета "О подоходном налоге
с граждан" ( 13-92 ) {2}, согласно которому в совокупный
налогооблагаемый доход граждан проценты не включаются.
Тот факт, что данные платежи должны интерпретироваться именно
как проценты (а не дивиденды) и освобождаться от налогообложения,
получил подтверждение в единодушных разъяснениях Комитета ВР
по вопросам финансов и банковской деятельности (от 07.07.2000 г.
№ 06-10/450 ( v_450450-00 )) и ГНАУ (от 12.09.2000 г.
№ 12393/7/17-0517 ( v2393225-00 )).
Аналогичным образом освобождается от налогообложения плата за
предоставление денег в депозит кредитному союзу - ведь исходя из
п. 1.10 Закона о Прибыли она тоже подпадает под определение
процентов.
Разумеется, не будет в данном случае ни пенсионного сбора, ни
платежей в фонды социального страхования. Ну, об этом вы и сами,
наверное, догадались.
В общем и целом при идеальном варианте развития событий мы
имеем частное предприятие Иванова с валовыми затратами, а самого
Иванова - с денежками, не обложенными ни одним налогом. Но даже
если предприятие Иванова не рискнет увеличивать валовые затраты
на сумму процентов, мы надеемся, что предложенный способ
безналогового вымывания денежных средств в некоторых случаях
принесет налогоплательщикам ощутимую пользу.
{1} См. "Бухгалтерскую газету" № 34'2001, с. 20.
{2} См. "Бухгалтер" № 20'2001, с. 52.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№18/02, стр. 41
[01.05.2002]
Борис Бартер
------------------------------------------------------------------