В процессе деятельности страховая компания несет расходы на:
- приобретение бланков и книг бухгалтерского учета,
канцелярских товаров для аппарата управления;
- ксерокопирование документов для информационного обеспечения
хозяйственной деятельности и бланков отчетности;
- подписку периодических изданий ("ГлавБух", "Галицкие
контракты", "Бизнес" и др.);
- проведение аудита;
- публикацию баланса;
- участие в семинарах департамента финансовых учреждений, а
также проводит начисление амортизации действующего компьютера
и малоценных необоротных материальных активов.
Можно ли их отнести к валовым расходам, связанным с получением
доходов из других источников, нежели страховая деятельность,
по удельному весу таких доходов в общем объеме доходов
компании от обычной (операционной, финансовой и прочей)
деятельности?
* * *
Правилами ведения налогового учета в соответствии с нормами
Закона о Прибыли, который ввел это понятие, предусмотрен иной
порядок определения налогооблагаемой прибыли, нежели правилами
ведения бухгалтерского учета в соответствии с Законом о бухучете.
К тому же относительно страховщиков п. 7.2 ст. 7 Закона о Прибыли
( 283/97-ВР ) установлен особый порядок обложения налогом на
прибыль.
Согласно пп. 7.2.1 п. 7.2 ст. 7 Закона о Прибыли валовой доход
страховщика, полученный им от страховой деятельности, облагается
налогом по ставке 3%. В валовые доходы от страховой деятельности
включаются все суммы страховых взносов, страховых платежей или
страховых премий (за исключением взносов по перестрахованию),
полученных (начисленных) страховщиком на территории Украины или за
ее пределами. Доходы от страхования рисков жизни к такому доходу в
целях налогообложения не относятся, кроме случаев их досрочного
расторжения.
Если же страховщик получает доходы из других источников, то
они подлежат налогообложению в общем порядке, т.е. по ставке 30%,
что предусмотрено пп. 7.2.3 п. 7.2 ст. 7 этого Закона. При этом в
соответствии с нормами этого же подпункта к категории валовых
расходов, связанных с получением таких доходов, не относятся
расходы, понесенные страховщиком при осуществлении операций по
страхованию.
Как видим, при получении страховщиком доходов от страхования в
целях налогообложения исключительное значение отводится только
полноте их учета, ибо объектом налогообложения является только
валовой доход, а валовые расходы при этом не учитываются. Такая
деятельность страховой компании считается основной и относится к
операционной.
Для покрытия возможных выплат при наступлении страховых
случаев страховые компании формируют соответствующие страховые
резервы. С целью сохранения этих финансовых ресурсов страховые
компании значительную их часть размещают на депозитных счетах в
банках, покупают ценные бумаги, приносящие дополнительный доход,
могут предоставлять кредиты, осуществляют другие инвестиционные
вложения и т. п. Такая деятельность относится к финансовой.
Полученные от нее доходы подлежат налогообложению на общих
основаниях. При этом объектом налогообложения является прибыль,
определяемая как разница между доходами, полученными из других
источников, нежели от страхования, и расходами, связанными с их
получением. К ним, как уже было указано, не относятся расходы,
понесенные страховщиком при осуществлении операций по страхованию.
В связи с этим вопрос полного или частичного отнесения
некоторых затрат административного характера к таким валовым
расходам у страховых компаний (особенно при их значительном
объеме) является очень актуальным.
Исходя из содержания пп. 7.2.3 п. 7.2 ст. 7 Закона о Прибыли
( 283/97-ВР ), валовые расходы страховщика, связанные с получением
доходов из других источников, нежели от страховой деятельности,
должны формироваться по методу прямого подсчета: расходы, связан-
ные с получением таких доходов относятся к валовым расходам. Но,
как видно из вопроса, к получению такого рода доходов
причастны частично и некоторые административные расходы. Поэтому
пп. 5.2 п. 5 Порядка составления декларации страховщика предусмот-
рено, что в случае отсутствия возможности прямым подсчетом
определить размер расходов, связанных с получением доходов от
страховой деятельности и отдельно из других источников, он рассчи-
тывается пропорционально удельному весу валовых доходов от
страховой деятельности и валовых доходов, не связанных со
страхованием и перестрахованием.
Следовательно, указанные административные расходы и
амортизация действующего компьютера и малоценных необоротных
материальных активов, имеющие косвенное отношение к получению
страховой компанией доходов от финансовой деятельности, должны
относиться к валовым расходам по удельному весу доходов от
финансовой деятельности в общем объеме доходов страховой компании
от обычной (операционной, финансовой и прочей) деятельности. В
ответах на вопросы некоторых налогоплательщиков-страховщиков
налоговая администрация придерживается именно такой точки зрения.
Вопрос отнесения расходов на проведение страховщиком аудита и
публикацию баланса из числа представленных хотелось бы выделить
отдельно. По мнению автора, к подобному способу их отнесения к
составу валовых расходов необходимо подходить более скрупулезно.
Затраты по ним иногда могут в несколько раз превышать все
остальные из перечисленных. Поэтому их "судьба" и будет объектом
пристального внимания налогового инспектора при проверке.
В п. 7.2 ст. 7 Закона о Прибыли, касающегося страховщиков, да
и в Законе в целом не описан способ определения валовых расходов в
процентном соотношении в зависимости от общего объема
налогооблагаемых и неналогооблагаемых доходов. Такой порядок
определен только пп. 5.2 п. 5 Порядка составления декларации
страховщика. По мнению автора, такая норма Инструкции уже
устанавливает иные правила налогового учета, нежели предусмотрено
самим Законом о Прибыли.
Ввиду частого изменения налоговой инспекцией своих точек
зрения на некоторые, казалось бы, вполне понятные вещи или на свои
же решения, подходить к определению валовых расходов для
уменьшения налогооблагаемой прибыли от финансовых операций
предложенным ею же способом по этим двум пунктам необходимо
все-таки осторожно. Где гарантия того, что порядок, установленный
пп. 5.2 п. 5 Порядка составления декларации страховщика, инспектор
при проверке не сочтет противоречащим нормам Закона о Прибыли? И
будет прав! И суд во внимание положений Инструкции не примет,
т. к. оба они (налоговый инспектор и суд) в соответствии со
ст. 6 Конституции Украины в своих действиях должны руководст-
воваться только Законами.
Поэтому, принимая во внимание тот факт, что обязательность
обнародования баланса страховщиком после его подтверждения
аудиторским заключением прямо установлена ст. 34 Закона о
страховании ( 85/96-ВР ), а также п. 3 ст. 14 Закона о бухучете
( 996-14 ) (но на обязательность его подтверждения аудиторским
заключением в ней уже прямо не указано), автор рекомендует расходы
на проведение аудита относить (не относить) к валовым расходам от
финансовой и прочей деятельности в зависимости от целевого
назначения аудиторской проверки. То есть если аудиторская проверка
проводится с целью проверки финансовой и прочей деятельности - к
валовым расходам, если только страховой - к расходам страховой
деятельности, если же с целью полностью всей финансово-
хозяйственной деятельности - согласно пп. 5.2 п. 5 Порядка
составления декларации страховщика. Задание на проведение
аудиторской проверки указывается в договоре с аудиторской фирмой.
------------------------------------------------------------------
"ГлавБух"
№ 21/02, стр. 73
[27.05.2002]
Дмитрий Кучерак
Бухгалтер-консультант АФ "ГлавБух-Аудит"
------------------------------------------------------------------