Документальне оформлення та облік надходження необоротних активів у бюджетних установах

Надходження необоротних активів у бюджетних установах може здійснюватися внаслідок:
будівництва нових об’єктів;
придбання (за рахунок бюджетних або позабюджетних коштів);
оприбуткування залишків, виявлених за результатами проведених інвентаризацій;
безкоштовного отримання (у тому числі як гуманітарна допомога).
Порядок документального оформлення та обліку надходження необоротних активів регламентується Інструкцією з обліку основних засобів та інших необоротних активів бюджетних установ, затвердженою наказом Держказначейства України від 17.07.2000 р. № 64 (далі — Інструкція № 64); Інструкцією зі складання типових форм з обліку та списання основних засобів, що належать установам i організаціям, які утримуються за рахунок державного або місцевих бюджетів, затвердженою наказом Головного управління Держказначейства України, Держкомстату України від 02.12.97 р. № 125/70 (далі — Інструкція № 125); Планом рахунків бухгалтерського обліку бюджетних установ i Порядком застосування Плану рахунків бюджетних установ, затверджених наказом Головного управління Держказначейства України від 10.12.99 р. № 114.
Витрати, пов’язані з придбанням необоротних активів, відображаються за кодами економічної класифікації витрат 2110 «Придбання обладнання i предметів довгострокового використання», 2120 «Капітальне будівництво (придбання)», 2300 «Придбання землі i нематеріальних активів».
Необхідно звернути увагу на те, що Держказначейством України надано роз’яснення щодо застосування кодів економічної класифікації при віднесенні витрат на придбання обладнання при створенні та модернізації локальних обчислювальних мереж (лист Держказначейства України від 15.10.2002 р. № 07-06/1800-8809). Так, якщо при наданні послуг бюджетній установі при створенні та модернізації локальної мережі застосовується обладнання вартістю понад 500 грн. за одиницю (комплект), яке згідно з Інструкцією № 64 повинно бути віднесене до необоротних активів, то при віднесенні витрат на це обладнання до кодів економічної класифікації слід визначитися з його категорією: є воно активним чи пасивним.
Активне мережеве обладнання (а саме: сервери, концентратори, комутатори, маршрутизатори, мости-повторювачі, телекомунікаційні пристрої тощо), яке може існувати самостійно i належить до основних засобів, має бути оплачене за кодом економічної класифікації видатків 2110 «Придбання обладнання i предметів довгострокового використання».
Вартість пасивного мережевого обладнання (а саме: монтажних шаф, монтажних коробів, кабелей та з’єднувачів, розеток, кріплень, комунікаційних панелей тощо) незалежно від її розміру не належить до необоротних активів, а витрати на його придбання включаються до вартості робіт. При цьому пасивне обладнання, вартість якого вважається частиною вартості наданих послуг i робіт з модернізації та ремонту локальної мережі, оплачується за кодом економічної класифікації видатків 1137 «Поточний ремонт обладнання, інвентарю та будівель, технічне обслуговування обладнання». Пасивне обладнання, вартість якого включається в роботи зі створення i впровадження локальних мереж — за кодом економічної класифікації видатків 1139 «Оплата інших послуг та інші видатки».

Документальне оформлення та аналітичний облік надходження необоротних активів

Надходження необоротних активів супроводжується відкриттям інвентарних карток їх обліку, присвоєнням їм інвентарних номерів та проведенням необхідних записів у регістрах аналітичного обліку.
З метою своєчасного відображення придбання необоротних активів (незалежно від джерела надходження) їх аналітичний облік бюджетними установами ведеться за типовими формами: ОЗ-1 (бюджет) «Акт прийняття-передачі основних засобів», ОЗ-6 (бюджет) «Інвентарна картка обліку основних засобів в бюджетних установах», ОЗ-8 (бюджет) «Інвентарна картка обліку основних засобів в бюджетних установах (для тварин i багаторічних насаджень)», ОЗ-9 (бюджет) «Інвентарна картка групового обліку основних засобів в бюджетних установах», ОЗ-10 (бюджет) «Опис інвентарних карток з обліку основних засобів».
Оформлення придбання необоротних активів провадиться «Актом прийняття-передачі основних засобів» типової форми ОЗ-1 (бюджет) на підставі документів, що стали підставою для отримання цінностей (рахунків-фактур тощо). Акт форми ОЗ-1 складається на кожен окремий інвентарний об’єкт активів, який надходить шляхом придбання або безоплатної передачі від інших організацій.
Окремим інвентарним об’єктом вважається закінчений конструктивний пристрій з усіма пристосуваннями i пристроями, що належать до нього, конструктивно відокремлений предмет, призначений для виконання визначених самостійних функцій, або визначений комплекс конструктивно об’єднаних предметів, що складають єдине ціле i разом виконують певну роботу.
Для прийняття об’єктів наказом керівника установи створюється комісія, яка складає акт у двох примірниках: один — для установи, яка здає, інший — для установи, яка приймає. Акт затверджується керівником установи та разом з технічною документацією, що стосується даного актива, передається у бухгалтерію (централізовану бухгалтерію). В акті прийняття-передачі основних засобів на об’єкт, що був в експлуатації, робиться запис на суму зносу.
Для оформлення прийняття декількох об’єктів однотипних необоротних активів, які мають однакову вартість (господарський інвентар, інструменти, обладнання, білизна, постільні речі тощо), дозволяється складання загального акта прийняття необоротних активів.
Необоротні активи, отримані безоплатно як гуманітарна допомога, приймаються комісією, створеною наказом керівника установи, до складу якої обов’язково входять працівник бухгалтерії та представник вищестоящої організації (головного розпорядника коштів). Комісія складає акт, в якому зазначаються найменування, кількість i вартість отриманих матеріальних цінностей за ринковими вільними цінами на аналогічні їм види. При отриманні необоротних активів, що були у користуванні, зазначається відсоток їх зносу. Дані акта відображаються у бухгалтерському обліку. Одночасно проставляється інвентарний номер у встановленому порядку, про що робиться запис в акті прийняття цінностей.

Інвентарний облік необоротних активів в бухгалтерії

Необоротні активи в установах обліковуються у бухгалтерії за інвентарними об’єктами.
Інвентарним об’єктом за субрахунком 103 «Будинки та споруди» є кожна окрема будівля. До її складу входять усі потрібні для експлуатації та розміщені всередині нього комунікації, тобто: система опалення приміщення, включаючи й котельну установку для опалення (якщо остання знаходиться в самому приміщенні), внутрішня мережа водо-, газопроводу i каналізації з усіма пристроями, внутрішня мережа силової та освітлювальної електропроводки з усією освітлювальною арматурою, внутрішні телефонні й сигналізаційні мережі та вентиляційні пристрої загальносанітарного значення, підйомники (ліфти).
Якщо будівлі стоять поруч i мають загальну стіну, але кожна з них — самостійне конструктивне ціле, вони вважаються окремими інвентарними об’єктами. Надвірні приміщення, огорожі та інші надвірні споруди, що обслуговують будівлю (сарай, паркан, колодязь), становлять разом з нею один інвентарний об’єкт. Якщо ці будівлі та споруди обслуговують два приміщення i більше, вони вважаються самостійними інвентарними об’єктами. Зовнішні прибудови до будівлі, що мають самостійне господарське значення, приміщення котельних, які стоять окремо, а також капітальні надвірні прибудови (склади, гаражі) вважаються також самостійними інвентарними об’єктами.
Земля i будівлі, розташовані на ній, є окремими необоротними активами i в бухгалтерському обліку відображаються окремо. Якщо вартість землі неможливо відокремити від вартості будівель, то всі видатки на їх придбання та утримання повинні повністю відноситися на той об’єкт, що переважає.
У бухгалтерії установи з метою організації обліку i забезпечення контролю за збереженням необоротних активів ведеться їх облік на інвентарних картках типової форми ОЗ-6 (бюджет) та типової форми ОЗ-9 (бюджет).
Типова форма ОЗ-6 (бюджет) «Інвентарна картка обліку основних засобів в бюджетних установах» використовується для попредметного обліку будинків, споруд, передавальних пристроїв, робочих силових машин i обладнання, автоматизованих ліній, інструментів, виробничого (включаючи прилади) i господарського інвентарю, транспортних засобів, вимірювальних приладів i регулювальних пристроїв, лабораторного обладнання.
Інвентарна картка відкривається на підставі:
актів прийняття-передачі необоротних активів (типова форма ОЗ-1 (бюджет)) з додатками у вигляді накладних, технічної документації, перевірених актів приймання основних засобів, актів про введення в експлуатацію, технічних паспортів заводів-виготовлювачів та інших документів;
актів прийняття-передачі відремонтованих, реконструйованих i модернізованих об’єктів (типова форма ОЗ-2 (бюджет)) при проведених роботах з добудови, дообладнання, реконструкції, модернізації й капітального ремонту існуючого об’єкта.
На зворотному боці картки форми ОЗ-6 (бюджет) робиться запис про переміщення необоротних активів в установі.
До малоцінних необоротних матеріальних активів відносяться спеціальні інструменти та спеціальні пристосування, предмети виробничого призначення вартістю до 500 грн. за одиницю (робочі столи, верстаки, кафедри тощо), інші малоцінні необоротні предмети, термін експлуатації яких більше одного року, а вартість за одиницю не перевищує 500 грн., — телефони, обчислювальна техніка, пральні машини, холодильники тощо.
Типова форма ОЗ-9 (бюджет) «Інвентарні картки групового обліку основних засобів в бюджетних установах» застосовується для групового обліку білизни, постільних речей, одягу, взуття, бібліотечних фондів, сценічно-постановочних засобів, малоцінних необоротних матеріальних активів, матеріалів довготривалого використання та таких, що мають спеціальне призначення. Інвентарні картки ведуться бухгалтерією в одному примірнику за матеріально відповідальними особами та за предметами одного найменування, якості матеріалу i ціни із зазначенням номенклатурного номера. Записи в картках здійснюються в кількісному та сумарному виразах i зберігаються в картотеці бухгалтерії за відповідними субрахунками i групами необоротних активів, а всередині груп — за місцезнаходженням об’єктів (предметів) необоротних активів.
У разі реалізації необоротних активів інвентарна картка додається до документів (актів, накладних), якими було оформлено їх реалізацію або ліквідацію, та передається разом з реалізованим необоротним активом. Після списання та ліквідації нематеріальних активів інвентарні картки здаються в архів, де вони зберігаються 3 роки.
Після відкриття інвентарних карток кожному необоротному активу присвоюється інвентарний номер (пункти 66 — 68 Інструкції № 64), який заноситься у форму ОЗ-10 (бюджет) «Опис інвентарних карток з обліку основних засобів». При цьому орендовані необоротні активи обліковуються в орендарів на позабалансовому рахунку 01 «Орендовані необоротні активи» під інвентарними номерами, що присвоєні їм орендодавцями. Опис складається у бухгалтерії в одному екземплярі за класифікаційними групами з метою контролю за зберіганням інвентарних карток i здається до архіву тоді, коли в останню інвентарну картку вноситься відмітка про списання об’єкта необоротних активів.

Інвентарний облік необоротних активів у матеріально відповідальної особи

При надходженні необоротних активів в установу (на склад) матеріально відповідальна особа на документі постачальника або на акті прийняття має розписатися в одержанні цих цінностей i прийняти їх на відповідальне зберігання. За місцем зберігання всі необоротні активи повинні знаходитись на відповідальному зберіганні у матеріально відповідальних осіб, які призначаються наказом керівника установи.
З посадовими особами, які відповідають за збереження необоротних активів, укладається письмовий договір про повну індивідуальну матеріальну відповідальність. У разі зміни відповідальної особи у випадках, передбачених чинним законодавством (стихійне лихо, крадіжка тощо), здійснюється інвентаризація необоротних активів, які знаходяться на її зберіганні у порядку, передбаченому Держказначейством України. Про результати інвентаризації складається акт прийняття-здання, який затверджується керівником установи.
Особи, відповідальні за збереження необоротних активів, ведуть типову форму ОЗ-11 (бюджет) «Інвентарний список основних засобів», в якому здійснюється пооб’єктний облік необоротних активів за їх місцезнаходженням.
Дані пооб’єктного обліку необоротних активів за їх місцезнаходженням (місцем експлуатації) повинні бути тотожні записам в інвентарних картках обліку необоротних активів, які ведуться в бухгалтерії.
Видача необоротних активів зі складу провадиться за накладними (вимогами) форми № 434, які підписуються керівником установи. При цьому накладна виписується в одному примірнику, якщо інший порядок не встановлено відповідними міністерствами чи відомствами України за погодженням з Мінфіном України.

Синтетичний облік необоротних активів

У бухгалтерському обліку необоротні активи оприбутковуються за первісною вартістю (вартістю, що історично склалася, тобто собівартістю за фактичними витратами на їх придбання, спорудження та виготовлення).
На відміну від підприємств з приватною формою власності в бюджетних установах до первісної вартості (собівартості) необоротних активів не включаються (рис. 1):
1) транспортні витрати;
2) суми ПДВ.

Сформована з урахуванням цих особливостей первісна вартість необоротних активів відображається в бухгалтерському обліку за дебетом активних рахунків 10 «Основні засоби», 11 «Інші необоротні матеріальні активи», 12 «Нематеріальні активи». Водночас у бюджетних організаціях збільшується (створюється) фонд у необоротних активах за кредитом пасивного субрахунку 401 «Фонд в необоротних активах».
Транспортні витрати не відносяться на первісну вартість, а входять до складу витрат підприємства i відображаються за дебетом рахунків класу 8 «Витрати»: 801, 802 (якщо придбання необоротних активів здійснюється за рахунок загального фонду); 811 — 813 (якщо придбання здійснюється за рахунок спеціального фонду).
Суми ПДВ відносяться або до складу податкового кредиту (якщо підприємство є платником ПДВ), або до складу витрат підприємства (якщо воно не є платником ПДВ).
Ще однією особливістю надходження необоротних активів у бюджетних установах є те, що їх облік (крім бібліотечних фондів, малоцінних необоротних матеріальних активів, білизни, одягу, взуття, матеріалів довгострокового користування для наукових цілей та тих, що мають обмежений термін використання) ведеться в повних гривнях, без копійок. Сума копійок, сплачених за придбання необоротних активів, відноситься на витрати бюджетної установи того періоду, в якому їх було придбано.
Розглянемо типові бухгалтерські проводки при відображенні в обліку операцій з придбання необоротних активів бюджетними установами.

№	Зміст	Номер субрахунку
з/п	операції	Дебет	Кредит	Сума, грн.
1	2	3	4	5
1	Прийнято в експлуатацію заново побудовані будинки, споруди і передавальні пристрої або роботи з реконструкції будинків та споруд	103, 106	401	25000,00
2	Одночасне списання з позабалансового рахунку 03	—	03	25000,00
І. Придбання необоротних активів за попередньою оплатою (бюджетна установа не є платником ПДВ)
1	Перераховано за рахунок коштів загального фонду постачальнику за необоротні активи (в т. ч. ПДВ — 2000,10)	364	311, 318, 321	12000,60
2	Отримано (оприбутковано) нематеріальні активи від постачальника (вартість без ПДВ та копійок)	101 — 122	364	10000,00
3	Віднесено суми ПДВ на видатки із загального фонду	801, 802	364	2000,10
4	Одночасне проведення другого запису (сума без ПДВ)	801, 802	401	10000,00
5	Сплачено постачальнику за транспортні витрати	364	311, 321	240,00
6	Списано на витрати установи вартість транспортних послуг	801, 802	364	240,00
7	Перераховано за рахунок коштів спеціального фонду постачальнику за необоротні активи (в т. ч. ПДВ — 3010,30)	364	313, 323	18061,80
8	Отримано (оприбутковано) нематеріальні активи від постачальника (вартість без ПДВ та копійок)	101 — 122	364	15051,00
9	Суму ПДВ віднесено на видатки спеціального фонду	811 — 813	364	3010,30
10	Одночасне проведення другого запису (сума без ПДВ)	811 — 813	401	15051,00
11	Списано суми копійок з придбаних необоротних активів	801, 802 811 — 813	364 364	0,50 0,50
II. Придбання необоротних активів за попередньою оплатою (бюджетна установа є платником ПДВ)
1	Перераховано за рахунок коштів загального фонду постачальнику за необоротні активи (в т. ч. ПДВ — 400,40)	364	311, 318, 321	2402,40
2	Відображено ПДВ у складі податкового кредиту	641	641/1	400,40
3	Отримано (оприбутковано) нематеріальні активи від постачальника (вартість без ПДВ та копійок)	101 — 122	364	2002,00
4	Одночасне проведення другого запису (сума без ПДВ)	801, 802	401	2002,00
5	Списано суму податкового кредиту за ПДВ	641/1	364	400,40
6	Перераховано за рахунок коштів спеціального фонду постачальнику за малоцінні необоротні матеріальні активи (в т. ч. ПДВ — 898,47)	364	313, 323	5390,80
7	Відображено ПДВ у складі податкового кредиту	641	641/1	898,47
8	Отримано (оприбутковано) малоцінні нематеріальні активи від постачальника (вартість без ПДВ з копійками)	113	364	4492,33
9	Одночасне проведення другого запису (сума без ПДВ)	811 — 813	401	4492,33
10	Списано суму податкового кредиту за ПДВ	641/1	364	898,47
11	Перераховано за транспортні послуги (в т. ч. ПДВ — 20,00)	364	313, 323	120,00
12	Відображено суму ПДВ з транспортних послуг	641	364	20,00
13	Списано на витрати установи вартість транспортних послуг	811 — 813	364	100,00
III. Придбання необоротних активів, за які сплачено після отримання (бюджетна установа не є платником ПДВ)
1	Отримано (оприбутковано) нематеріальні активи від постачальника (вартість без ПДВ та копійок)	101 — 122	675	3500,00
2	Одночасне проведення другого запису (сума без ПДВ): за рахунок загального фонду за рахунок спеціального фонду	801, 802 811 — 813	401 401	2500,00 1000,00
3	Суму ПДВ віднесено на видатки: загального фонду спеціального фонду	801, 802 811 — 813	675 675	500,00 200,00
4	Перераховано постачальнику за необоротні активи за рахунок коштів: загального фонду спеціального фонду	675 675	311, 318, 321 313, 323	3000,00 1200,00
IV. Придбання необоротних активів, за які сплачено після отримання (бюджетна установа є платником ПДВ)
1	Отримано (оприбутковано) нематеріальні активи від постачальника (вартість без ПДВ та копійок)	101 — 122	675	3500,00
2	Одночасне проведення другого запису (сума без ПДВ): за рахунок загального фонду за рахунок спеціального фонду	801, 802 811 — 813	401 401	2500,00 1000,00
3	Відображено суму ПДВ	641 641	675 675	500,10 200,05
4	Перераховано постачальнику за необоротні активи за рахунок коштів: загального фонду спеціального фонду	675 675	311, 318, 321 313, 323	3000,601 200,30
5	Списано суми копійок з придбаних необоротних активів	801, 802 811 — 813	675 675	0,50 0,25
V. Інше надходження необоротних активів
1	Оприбутковано лишки необоротних активів, виявлених під час інвентаризації	103 — 122	401
2	Оприбутковано за ціною можливого використання спеціальне обладнання, яке не повернуто замовнику після завершення теми і використовується як основні засоби	104, 106	131, 401
3	Вартість цього обладнання списано з позабалансового рахунку 02	—	02
4	Оприбутковано необоротні активи, виготовлені господарським способом	106, 109, 113, 114	825
5	Одночасне проведення другого запису	811	401
6	Прийнято згідно з актом або іншими документами виготовлені прилади і вироби для науково-дослідних і конструкторських робіт	104, 221	632
7	Одночасне проведення другого запису	801, 802	401, 411
8	Безоплатно отримано необоротні активи	101 — 122	712
9	Одночасне проведення другого запису	812	401, 131 — 133
10	Отримано основні засоби, інші необоротні матеріальні та нематеріальні активи як гуманітарну допомогу	101 — 122	712
11	Одночасне проведення другого запису	812	401
12	За рахунок коштів від реалізації путівок придбано необоротні активи (вартість без ПДВ) самостійно або установою вищого рівня: що сплачено до отримання що буде сплачено після отримання	101 — 122 101 — 122	364 675
13	Одночасно (вартість без ПДВ): за необоротними активами, придбаними за рахунок коштів загального фонду за необоротними активами, придбаними за рахунок коштів спеціального фонду на суму ПДВ	801 811 641	401, 411 401, 411 364, 675
14	Отримано основні засоби на визначену суму іноземної валюти (за курсом перерахування коштів)	101 — 122, 801 — 813	364, 675, 401

Для контролю за правильністю бухгалтерських записів за рахунками синтетичного та аналітичного обліку в бухгалтерії бюджетної установи складають оборотні відомості за кожною групою субрахунків, що об’єднуються відповідним синтетичним рахунком. Підсумки оборотів та залишків кожного субрахунку оборотних відомостей звіряються з підсумками оборотів та залишків даних відповідних синтетичних рахунків книги «Журнал-головна».
(Далі буде)

Катерина ЮРЧЕНКО,
канд. екон. наук, заступник начальника управління — начальник відділу управління фінансування ДПА України

ВІСНИК ПОДАТКОВОЇ СЛУЖБИ УКРАЇНИ № 43 ЛИСТОПАД 2002 року