Виробництво виноматеріалів i спеціальний режим оподаткування — можливість співіснування

Останнім часом ДПА України отримує значну кількість звернень платників податків щодо виникнення ряду спірних питань під час застосування спеціального режиму оподаткування підприємствами, основним видом діяльності яких є виробництво виноматеріалів. Розглянемо детальніше це питання.
Законом України від 13.07.2000 p. № 1874-III «Про внесення зміни до Закону України «Про податок на додану вартість» з 27 липня 2000 p. ст. 11 Закону України «Про податок на додану вартість» доповнено п. 11.29, яким для сільгосптоваровиробників установлено спеціальний режим оподаткування.
Спеціальний режим оподаткування встановлено для сільгосптоваровиробників незалежно від організаційно-правової форми та форми власності, які за попередній звітний (податковий) рік (для новостворених підприємств — за поточний звітний період) одержали від продажу сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки суму, яка становить не менше 50% від загальної суми валового доходу підприємства.
Суть спеціального режиму оподаткування полягає в тому, що за операціями з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини, за винятком операцій з продажу переробним підприємствам молока та м’яса живою вагою, підприємства не здійснюють розрахунки з бюджетом. Тобто суми ПДВ, належні до сплати в бюджет, залишаються в розпорядженні сільгосптоваровиробників, а суми ПДВ, визначені як від’ємна різниця між податковими зобов’язаннями i податковим кредитом, з бюджету не відшкодовуються. Суми ПДВ, що залишились у розпорядженні сільгосптоваровиробників, зараховуються на спеціальний рахунок та використовуються ними на придбання матеріально-технічних ресурсів виробничого призначення. У разі нецільового використання акумульованих коштів вони стягуються до держбюджету в безспірному порядку. Така норма поширюється виключно на власно вироблену продукцію як сільськогосподарського, так i несільськогосподарського призначення (наприклад, випікання хліба, пошиття одягу та інші товари, роботи або послуги, що виготовляються чи виконуються сільгосптоваровиробниками власними трудовими ресурсами на власних виробничих потужностях), але не може застосовуватися до підакцизної продукції.
Отже, що може бути віднесено до підакцизної продукції? Найбільше спорів виникає при визначенні, чи можна віднести до категорії підакцизної продукції виноматеріали, які в подальшому реалізуються підприємствам вторинного виноробства.
Пунктом 2 Постанови Верховної Ради України від 12.09.96 p. № 365/96-ВР передбачено, що перелік товарів (продукції), на які встановлюється акцизний збір, визначається i обмежується переліком підакцизних товарів, який увійшов до відповідних законів України.
Зокрема, перелік підакцизних товарів та розмір ставок акцизного збору на спирт етиловий та алкогольні напої встановлено Законом України від 07.05.96 p. № 178/96-ВР «Про ставки акцизного збору та ввізного мита на спирт етиловий та алкогольні напої» (зі змінами та доповненнями). Згідно з цим Законом на спирт етиловий та алкогольні напої затверджено такі ставки акцизного збору:

Код виробів згідно з Гармонізованою системою опису та кодування товарів	Опис товару згідно з Гармонізованою системою опису та кодування товарів	Ставки акцизного збору у твердих сумах з одиниці реалізованого товару (продукції)
2204 (крім 2204.10, 2204.30, 2204.21.100, 2204.29.100)	Вина виноградні натуральні, включаючи кріплені (з урахуванням ст. 2 цього Закону)	0,8 грн. за 1 л
2204.10	Вина ігристі, шампанське: у тому числі шампанські вина, що містять у назві слово «Champagne»	1,6 грн. за 1 л 1,6 грн. за 1 л
2204.21.100 2204.29.100	Вино газоване (за винятком зазначеного в субпозиції 2204.10)	1,6 грн. за 1 л
2204.30	Інші сусла виноградні (у тому числі коньячні і шампанські виноматеріали)	0
2205	Вермути та інші вина виноградні натуральні з добавкою рослинних або ароматичних екстрактів (з урахуванням ст. 2 цього Закону)	2,6 грн. за 1 л
2206	Інші напої зброджені (сидр яблучний, сидр грушевий — перру, медовий напій) (з урахуванням ст. 2 цього Закону)	2,6 грн. за 1 л
2207	Спирт етиловий неденатурований із вмістом спирту не менш як 80 відсотків об’єму; спирт етиловий та інші спиртні напої, денатуровані, будь-якої міцності (з урахуванням ст. 6 цього Закону)	16 грн. за 1 л 100-відсоткового спирту
2208 (крім 2208.10.900 —тільки спирт коньячний)	Спирт етиловий неденатурований із вмістом спирту менш як 80 відсотків об’єму, міцні спиртні напої, лікери та інші алкогольні напої, складові спиртові напів-фабрикати, що використовуються для виготовлення напоїв (з урахуванням ст. 6 цього Закону)	16 грн. за 1 л 100-відсоткового спирту
2208.10.900	Тільки спирт коньячний (з урахуванням ст. 4 цього Закону)	0

При цьому тимчасово, до 1 січня 2004 р., ставки акцизного збору на такі товари, вироблені в Україні з вітчизняної сировини, встановлено в таких розмірах:
вина виноградні натуральні марочні та ординарні сухі (коди 2204.21.210 — 2204.21.290, 2204.29.210 — 2204.29.290) — 0,25 грн. за 1 літр;
вина виноградні натуральні марочні та ординарні кріплені (коди 2204.21.310 — 2204.21.590, 2204.29.310 — 2204.29.590) — 0,5 грн. за 1 літр;
виноматеріали, що реалізуються посередницьким організаціям i населенню, та виноматеріали, вироблені на підприємствах первинного виноробства для суб’єктів підприємницької діяльності, що не є виробниками виноробної сировини (винограду) (код 2204.30), крім підприємств вторинного виноробства, які використовують ці виноматеріали для виробництва готової продукції, — 1,0 грн. за 1 літр;
вермути та інші вина виноградні натуральні з добавкою рослинних або ароматичних екстрактів (код 2205) — 1,0 грн. за 1 літр;
вина плодово-ягідні (коди 2206.00.930, 2206.00.990) — 1,0 грн. за 1 літр.
Як бачимо, згідно з чинним законодавством вина та виноматеріали групи 2204 за Гармонізованою системою опису та кодування товарів віднесено до підакцизних товарів. При цьому відповідно до ст. 2 зазначеного Закону тимчасово, до 1 січня 2004 p., на виноматеріали (код 2204.30) установлено ставку акцизного збору в розмірі 1 грн. за 1 літр, яка не застосовується в разі їх реалізації підприємствам вторинного виноробства, але при цьому виноматеріали з переліку підакцизних товарів не виключено. Таким чином, виноматеріали не можна класифікувати по-іншому, ніж як підакцизні товари. Тому на операції з реалізації сільгосптоваровиробниками підприємствам вторинного виноробства виноматеріалів спеціальний режим обкладання ПДВ не поширюється.
Отже, якщо товар (продукцію) включено до переліку підакцизних товарів (виноматеріали віднесено до переліку підакцизних товарів з кодом 2204.30 за Гармонізованою системою опису та кодування товарів, але реалізація їх підприємствам вторинного виноробства здійснюється без акцизного збору у зв’язку зі спрямуванням на виробництво підакцизних товарів), то незалежно від того, акцизний збір з товару сплачується на загальних підставах чи на зазначений товар установлено пільгу зі сплати акцизного збору, норми Закону № 1874-III щодо спеціального режиму використання сум ПДВ щодо операцій з продажу таких товарів, у тому числі виноматеріалів, які реалізуються підприємствам вторинного виноробства, не діють. Тому операції з реалізації виноматеріалів, вироблених з власної сировини, включаються до податкової декларації з ПДВ, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом.