Спільна діяльність як категорія
податкового обліку
Згідно з чинним законодавством спільна діяльність —
це форма господарювання без створення юридичної особи,
спрямована на досягнення спільної господарської мети
декількох юридичних осіб шляхом об’єднання їх коштів,
ресурсів та дій після укладання такими особами угоди
про спільну діяльність. Ведення обліку договорів про
спільну діяльність на території України без створення
юридичних осіб, при виконанні яких виникають обов’язки
зі сплати податків i зборів (обов’язкових платежів),
здійснюється в органах державної податкової служби.
Таку вимогу та порядок взяття на облік договорів визначено
вищенаведеними чинними цивільними та податковими нормативно-правовими
актами.
Як зазначено в пп. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону № 334/94-ВР,
спільна діяльність без створення юридичної особи провадиться
на підставі договору про спільну діяльність, що передбачає
об’єднання коштів або майна учасників для досягнення
спільної господарської мети. Тому подання до податкових
органів копії договору, завіреної в нотаріальному порядку,
є обов’язковим. При цьому договір має відповідати вимогам
чинного законодавства.
Результатом здійснення спільної діяльності не може бути
створення юридичної особи.
Внески учасників мають бути саме майновими або грошовими
i не можуть здійснюватись у вигляді певних послуг або
виконання робіт, оскільки у спільній діяльності як об’єкті
оподаткування майнові або грошові внески є обов’язковими
згідно з пп. 7.7.1 п. 7.1 ст. 7 Закону № 334/94-ВР.
Договір про сумісну діяльність має бути договором, укладеним
саме для досягнення спільної господарської мети (ст.
430 ЦКУ) з чітким визначенням цілі господарського характеру,
як-то: будівництво i експлуатація міжколгоспного або
державно-колгоспного підприємства або установи (що не
передаються в оперативне управління організації, яка
є юридичною особою), будування водогосподарських споруд
i пристроїв, будівництво шляхів, спортивних споруд,
шкіл, пологових будинків, жилих будинків тощо. Таким
договором не може бути договір про сумісну благодійну
або наукову діяльність; договір, який фактично є договором
оренди, купівлі-продажу, кредитування, фінансування,
поставки, бартеру та іншим договором, що передбачає
передачу (перехід) права власності на майно від одного
учасника до іншого чи отримання одним учасником від
іншого майна, коштів у позику (тимчасове користування)
або для використання у власній діяльності, оскільки
відповідно до вимог ЦКУ та роз’яснень ВАСУ договір про
спільну діяльність передбачає тимчасову передачу майна
у спільне користування з іншими учасниками цього договору
без переходу права власності на це майно.
Облік результатів спільної діяльності веде платник податку,
уповноважений на це іншими сторонами згідно з умовами
договору (пп. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону № 334/94-ВР).
Особою, відповідальною за утримання та внесення податків
до бюджету під час виконання договорів про спільну діяльність,
є особа, яка веде облік результатів такої діяльності
(ст. 16 Указу № 857/98). Тому обов’язковим для договору
є визначення сторонами одного із учасників, на якого
покладається керівництво спільною діяльністю та ведення
спільних справ (ст. 431 ЦКУ), а також податкового обліку
результатів спільної діяльності та відповідальність
за утримання i внесення податків до бюджету під час
виконання договору.
Згідно з роз’ясненнями ВАСУ договори про спільну діяльність
мають включати також положення про склад i розмір внесків,
порядок їх використання та можливості розпорядження
ними учасниками договору, порядок покриття спільних
витрат i збитків, частки учасників у об’єкті, що створюється
внаслідок спільної діяльності, порядок його подальшого
використання.
У разі виявлення невідповідності договору про спільну
діяльність чинному законодавству органи державної податкової
служби мають право подати позов до суду (господарського
суду) про визнання договору недійсним i стягнення в
дохід держави коштів, одержаних за такою угодою (ст.
50 ЦКУ та п. 11 ст. 10 Закону № 509-XII).
Іноземні інвестори мають право укладати договори (контракти)
про спільну інвестиційну діяльність (виробничу кооперацію,
спільне виробництво тощо), не пов’язану зі створенням
юридичної особи, відповідно до законодавства України
(ст. 23 Закону № 93/96-ВР). Такі договори підлягають
державній реєстрації у порядку, передбаченому Положенням
№ 112. На цей час їх реєстрацію здійснює Міністерство
економіки та з питань європейської інтеграції України.
Підтвердженням державної реєстрації договорів (контрактів)
про спільну діяльність є картка встановленої форми та
спеціальна позначка про державну реєстрацію на договорі.
Картка державної реєстрації договору (контракту) видається
суб’єкту зовнішньоекономічної діяльності України у трьох
примірниках. Перший примірник такої картки суб’єкт зовнішньоекономічної
діяльності подає до митних органів для митного оформлення
відповідного майна, другий — до державної податкової
інспекції за місцезнаходженням українського суб’єкта
зовнішньоекономічної діяльності, третій залишається
у суб’єкта зовнішньоекономічної діяльності України.
Взяття на облік договору про спільну діяльність
Платник податків (резидент), що призначений учасниками
договору відповідальним за утримання та внесення податків
до бюджету, під час виконання договору подає за своїм
місцем перебування на податковому обліку документи для
взяття на облік договору про спільну діяльність (пп.
4.12.2 Інструкції № 80). Згідно з Інструкцією № 80 платник
податків повинен подати такі документи:
заяву за ф. № 1-ОПП;
завірену в нотаріальному порядку копію договору (контракту)
про спільну діяльність;
інформаційну картку договору з відміткою органу, що
здійснив державну реєстрацію договору (тільки для договорів
про спільну діяльність за участю іноземного інвестора);
для кожного учасника юридичної особи — резидента, який
перебуває на обліку в інших органах державної податкової
служби, — копію довідки за ф. № 4-ОПП з органу державної
податкової служби за місцезнаходженням про взяття його
на облік як платника податків;
для кожного учасника юридичної особи — нерезидента —
належно оформлені документи, що свідчать про реєстрацію
(створення) іноземної юридичної особи (нерезидента)
в країні її місцезнаходження;
копії довідок про присвоєння ідентифікаційного номера
з ДРФО керівника та головного бухгалтера платника податків,
який веде облік результатів спільної діяльності.
Відповідно до Інструкції № 80 за наявності всіх документів,
за умови їх відповідності затвердженим формам та вимогам,
що до них ставляться, протягом двох робочих днів після
надходження заяви за ф. № 1-ОПП та документів органи
державної податкової служби беруть на облік договір
про спільну діяльність. При цьому з метою забезпечення
окремого податкового обліку результатів спільної діяльності
відповідальному за утримання та внесення податків до
бюджету під час виконання договору платнику податків
(заявникові) надається реєстраційний (обліковий) номер
платника податків із Тимчасового реєстру Державної податкової
адміністрації України (ТРДПАУ) — 9-значний числовий
номер відповідно до Порядку № 380. У подальшому органи
державної податкової служби використовують номер із
ТРДПАУ при здійсненні обліку та контролю в оподаткуванні
спільної діяльності на території України без створення
юридичної особи.
Про взяття на облік платника податків як відповідального
за утримання та внесення податків до бюджету під час
виконання договору про спільну діяльність видається
довідка про взяття на облік за ф. № 4-ОПП, в якій зазначають
назву платника податків, номер із ТРДПАУ, інші реквізити,
а також те, що він є відповідальною особою за утримання
та внесення податків до бюджету під час виконання договору
про спільну діяльність. Окрім цієї довідки, такий платник
податків має i довідку за
ф. № 4-ОПП про взяття на облік його самого, в якій зазначаються
код ЄДРПОУ (8-значний числовий номер), інші реквізити
такого платника податків i, звичайно, не зазначається
ніяких даних щодо спільної діяльності.
У податкових інспекціях документи, що стосуються договору
про спільну діяльність, зберігаються в обліковій справі
платника податків, відповідального за утримання та внесення
податків до бюджету під час виконання договору.
Реєстрація платником податку на додану вартість
Незалежно від наявності реєстрації платником податку
на додану вартість за результатами власної основної
діяльності відповідальний за утримання та внесення податків
до бюджету платник податків реєструється платником податку
на додану вартість саме як відповідальна особа за утримання
та внесення ПДВ до бюджету під час виконання договору
про спільну діяльність. Реєстрація здійснюється відповідно
до Порядку № 79 за заявою (форма № 1-Р) відповідального
за утримання та внесення податків до бюджету платника
податків. Для осіб, відповідальних за утримання та внесення
ПДВ до бюджету під час виконання договорів про спільну
діяльність без створення юридичної особи, індивідуальний
податковий номер збігається з номером із ТРДПАУ. Його
зазначають у свідоцтві про реєстрацію платника податку
на додану вартість (форма 2-Р).
Тобто ідентифікаційний код (номер із ТРДПАУ — 9 знаків)
відповідального за утримання та внесення податків до
бюджету платника податків, він же — індивідуальний податковий
номер для спільної діяльності — є особливим i відрізняється
структурою від власних ідентифікаційного коду та індивідуального
податкового номера такого платника податків (відповідно,
8 знаків за ЄДРПОУ та
12 знаків згідно з Положенням № 79).
Для осіб, відповідальних за утримання та внесення податку
до бюджету під час виконання декількох договорів про
спільну діяльність, таке свідоцтво видається на кожний
із зазначених договорів. Також для таких осіб свідоцтво
видається тільки на термін дії договору. Використання
індивідуального податкового номера (9-значного із ТРДПАУ),
наданого при реєстрації відповідальному за утримання
та внесення податків до бюджету платнику податків, є
обов’язковим при оформленні й користуванні всіма видами
документів, які стосуються спільної діяльності та пов’язані
з розрахунками при придбанні товарів, обліком, звітністю
про податок на додану вартість, оформленні податкового
кредиту. При цьому для всіх документів, що стосуються
лише власної основної діяльності такого платника податків,
використовується його власний індивідуальний податковий
номер (12-значний). Аналогічно i податкові накладні
відповідальний за утримання та внесення податків до
бюджету платник податків виписує окремо за операціями
спільної діяльності та окремо — за операціями власної
основної діяльності платника податків. Відповідальний
за договір про спільну діяльність платник податків окремо
веде книгу обліку придбання та книгу обліку продажу
товарів (робіт, послуг) зі спільної діяльності й окремо
— з діяльності, що не належить до спільної (наказ ДПА
України від 30.05.97 р. № 165 «Про затвердження форм
податкової накладної, книги обліку придбання та книги
обліку продажу товарів (робіт, послуг), порядку їх заповнення»,
зареєстрований в Мін’юсті України 23.06.97 р. за № 233/2037,
зі змінами та доповненнями).
Ведення обліку договорів про спільну діяльність
У разі внесення змін та доповнень до договору про спільну
діяльність, викладення його в новій редакції тощо або
змін (доповнень) у даних, що стосуються договору про
спільну діяльність та визначені реєстраційною заявою,
відповідальний за ведення спільних справ платник податків
повинен подати до податкової інспекції додаткову реєстраційну
заяву (ф. № 1-ОПП) з відміткою «Зміни» та копії документів,
що зазнали змін, або копії документів, що підтверджують
достовірність змін, у такому самому порядку, як i при
взятті на облік (п. 7.5 Інструкції № 80).
Особа, яка веде облік результатів спільної діяльності,
повинна вести податковий облік, подавати податкову звітність
та вносити податки до бюджету під час виконання договорів
про спільну діяльність окремо від своєї основної діяльності.
Відповідальний за утримання та внесення податків до
бюджету платник податків складає та подає до податкової
інспекції за місцем перебування на обліку податкову
звітність щодо результатів спільної діяльності згідно
з Порядком № 234, а також декларації з ПДВ, де відображаються
результати обліку i розрахунку цього податку під час
провадження спільної діяльності.
Якщо відповідальний за утримання та внесення податків
до бюджету платник податків знімається з обліку в податковій
інспекції у зв’язку зі зміною місцезнаходження, пов’язаного
зі зміною адміністративного району, включенням/виключенням
до/із категорії великих платників податків, реорганізацією
органів державної податкової служби чи з інших причин,
то одночасно із зняттям його з обліку в одному органі
державної податкової служби та взяттям на облік в іншому
органі державної податкової служби здійснюється i зміна
місця перебування на обліку відповідного договору про
спільну діяльність.
У випадку зняття з обліку договору про спільну діяльність
в одній податковій інспекції та взяття його на облік
в іншій інспекції не змінюється ідентифікаційний код
(номер із ТРДПАУ) відповідального за утримання та внесення
податків до бюджету платника податків, він же індивідуальний
податковий номер для спільної діяльності. Але в цьому
випадку підлягають заміні довідка про взяття на облік
платника податків як відповідального за утримання та
внесення податків до бюджету під час виконання договору
про спільну діяльність (ф. № 4-ОПП) та Свідоцтво про
реєстрацію платником податку на додану вартість відповідальної
особи за утримання та внесення податку на додану вартість
до бюджету під час виконання договору про спільну діяльність.
Зазначені довідка та Свідоцтво видаються в інспекції
за новим місцем перебування на обліку.
Зняття з обліку договорів про спільну діяльність здійснюється
після закінчення терміну їх дії чи після досягнення
мети їх укладання.
Відкриття банківського рахунку за договором спільної
діяльності
Юридична особа, відповідальна за ведення спільних справ,
як клієнт банку від свого імені може відкривати лише
один рахунок (в іноземній та/або національній валюті)
за договором сумісної (спільної) діяльності без створення
юридичної особи (п. 1.5 Інструкції про відкриття банками
рахунків у національній та іноземій валюті).
Про відкриття такого рахунку зазначена юридична особа
(відповідальний за утримання та внесення податків до
бюджету платник податків) зобов’язана направити відповідне
повідомлення до органу державної податкової служби,
в якому вона та договір про спільну діяльність перебувають
на обліку, згідно з частиною другою ст. 5 Закону № 1251-XII,
як передбачено Порядком подання податковим органам Повідомлення
про відкриття (закриття) рахунків в установах банків,
затвердженим наказом ДПА України від 01.08.2001 р. № 306 та зареєстрованим у Мін’юсті України 31.10.2001
р. за № 923/6114. При цьому у Повідомленні зазначають,
що рахунок в установі банку відкривається для забезпечення
спільної діяльності, а також назву та інші реквізити
договору й номер із ТРДПАУ, наданий учаснику договору
— платнику податків, відповідальному за утримання та
внесення податків до бюджету під час виконання договору,
органом державної податкової служби після взяття на
облік договору про спільну діяльність.