О нецелевом использовании бюджетных средств.
И не только о нем...
------------------------------------------------------------------
Имущество и средства, которыми распоряжаются бюджетные
организации, относятся к государственной и коммунальной
собственности. Естественное желание собственника - владеть полной
информацией об использовании выделенных им на определенные цели
денежных средств и материальных ценностей. Принципы целевого и
эффективного использования бюджетных средств являются одними из
важнейших принципов, на которых построена бюджетная система
Украины, регламентированная Бюджетным кодексом Украины.
Денежные средства должны использоваться только на цели,
предусмотренные бюджетными назначениями. При этом их использование
должно быть максимально экономным и эффективным. Цели
использования бюджетных средств утверждаются сметой - главным
плановым документом бюджетной организации, который дает право на
получение доходов и осуществление расходов на протяжении
бюджетного периода.
Под использованием бюджетных средств не по целевому назначению
понимают использование средств государственного, местного бюджетов
и/или государственных целевых фондов, которое было проведено в
какой-либо форме (денежными средствами, путем взаимозачетов и
расчетов векселями, предоставлением налоговых льгот или товарного
кредита) не в соответствии с назначениями этих средств,
предусмотренными соответствующими сметами доходов и расходов,
решениями органов власти или договорами с кредиторами.
Нецелевым использованием бюджетных средств, в частности,
являются:
- направление бюджетных средств на банковские депозиты,
приобретение активов (валюты, ценных бумаг, прочего имущества) с
целью получения прибыли в виде процентов с депозитов или путем
последующей продажи товарно-материальных ценностей;
- осуществление за счет бюджетных средств взносов в уставный
фонд другого юридического лица или предоставление какой-либо
благотворительной помощи;
- использование целевых средств не по назначению (для других
целей);
- использование бюджетных средств при отсутствии первичных
документов, подтверждающих совершение хозяйственной операции;
- использование бюджетных средств сверх установленных
нормативов;
- использование средств местных бюджетов на расходы,
финансирование которых должно быть осуществлено за счет средств
других бюджетов.
В соответствии с Бюджетным кодексом Украины, Государственная
контрольно-ревизионная служба Украины наделена полномочиями по
осуществлению контроля за целевым и эффективным использованием
средств государственного и местных бюджетов, целевым
использованием и своевременным возвратом кредитов, полученных под
гарантию Кабинета Министров Украины, порядком ведения
бухгалтерского учета и достоверностью отчетности об исполнении
госбюджета и местных бюджетов смет.
Тщательный анализ двух направлений расходов в бюджетных
учреждениях - кассовых и фактических, а также финансирования
позволяет выявить факты нарушения финансовой дисциплины. Приведем
примеры некоторых ситуаций, в которых использование бюджетных
средств учреждениями будет определено как нецелевое и
неэффективное:
- бюджетная организация имеет кредиторскую задолженность за
полученные медикаменты (фактические расходы по коду экономической
классификации расходов 1132), при поступлении средств на эти цели
не погашает ее, а платит по счетам на текущий ремонт здания
(кассовые расходы КЭКР 1137);
- бюджетной организации поступило финансирование для выплаты:
заработной платы (КЭКР 1111), оплаты 5 дней по листкам
нетрудоспособности (КЭКР 1113), начислений на заработную плату
(КЭКР 1120). В учреждении была начислена заработная плата
(фактический расход КЭКР 1111), сумма выплат по листкам
нетрудоспособности, оплачиваемых за счет предприятия, не
начислялась. Заработная плата была выплачена с использованием
средств, поступивших по КЭКР 1113 (кассовый расход без фактических
начислений);
- сметой не предусмотрены расходы на приобретение компьютерной
техники и программного обеспечения по КЭКР 2300. В то же время по
КЭКР 1139 имелись свободные средства. Для того чтобы приобрести
необходимое программное обеспечение, организацией был оплачен счет
поставщика как за сопровождение программы (кассовый расход КЭКР
1139), а фактический расход был проведен как при приобретении
программного обеспечения (КЭКР 2300);
- оплачен счет за проведение ремонта служебного автомобиля, на
расходы списана сумма за ремонт без документа, подтверждающего
проведение ремонта;
- оплачен счет за электроэнергию. В состав фактических
расходов отнесена сумма, уплаченная согласно счету без указания
фактического количества потребленной электроэнергии в натуральных
единицах;
- бюджетной организацией за счет бюджетных средств
оплачивались счета, в которых были зафиксированы личные
междугородные переговоры. Суммы по таким переговорам не были
возмещены сотрудниками, использовавшими служебные телефоны в
личных целях. В результате этого, а также неэкономного
расходования бюджетных средств, выделенных по КЭКР 1138,
фактические расходы превысили сметные назначения по услугам связи.
Рассмотрим данную ситуацию подробнее. В этом случае нарушены
требования статей 51, 78 Бюджетного кодекса, в соответствии с
которыми распорядители бюджетных средств имеют право брать
бюджетные обязательства и осуществлять расходы только в пределах
бюджетных ассигнований, установленных сметой. Более того, любые
обязательства, взятые физическими или юридическими лицами, с
расчетом на возможность использования средств государственного и
местного бюджетов без соответствующих бюджетных ассигнований либо
с превышением полномочий, установленных Бюджетным кодексом,
законом о Госбюджете Украины, решением соответствующего местного
совета, не считаются бюджетными обязательствами. Следовательно,
расходы государственного и местного бюджетов на покрытие таких
обязательств осуществляться не могут.
Условием, при котором можно избежать нецелевого и
неэффективного использования бюджетных средств, является
соблюдение бюджетного законодательства и требований к ведению
бухгалтерского учета. Цель бухгалтерского учета - обеспечение
правдивой информацией о финансовом положении, результатах
деятельности, движении денежных средств для принятия
управленческих решений. На данных бухгалтерского учета построена
вся финансовая и статистическая отчетность. Недостоверность
учетных и отчетных данных является причиной финансовых нарушений.
Например, если бухгалтером высшего учебного заведения не будет
вестись учет расчетов с каждым физическим или юридическим лицом (в
зависимости от того, с кем подписан договор) за предоставленные
образовательные услуги, то это приведет к искажению в учете
реальной дебиторской задолженности за предоставленные
образовательные услуги и неначислению соответствующих доходов.
Хотя в пределах одного бюджетного года убытков, возможно, и не
будет. Однако в дальнейшем это может повлечь за собой потерю
доходов бюджетной организацией вследствие истечения срока исковой
давности, неоплаты понесенных расходов, что приведет к реальным
убыткам. Другой пример: если в учете и отчетности бюджетной
организации не будут отражены операции по получению и
использованию определенной суммы средств (взаимозачеты, вексельные
расчеты, централизованные проплаты), то в результате этого в
следующем году возможно повторное финансирование на погашение уже
несуществующей задолженности. Или, скажем, вследствие применения
завышенных норм расхода горючего на пробег автомобильного
транспорта, неправильного начисления заработной платы,
командировочных расходов, двойного учета одних и тех же документов
(отнесения на фактические расходы излишних сумм, которые еще не
оплачены) возникает нереально завышенная кредиторская
задолженность перед физическими или юридическими лицами, которая
после ее погашения приведет к убыткам. Нельзя забывать и о том,
что при отсутствии у учреждения средств для оплаты таких
обязательств кредиторы вправе обратиться в суд, который при
вынесении решения будет принимать во внимание данные
бухгалтерского учета.
Уделим внимание еще одному моменту, который вызывает сомнение
у многих бухгалтеров. Будет ли считаться нецелевым расходование
бюджетных средств в пределах одного кода экономической
классификации на цели, предусмотренные этим кодом в общей сумме,
утвержденной сметой, но при этом не совпадающим с расчетом к смете
по данному КЭКР? Как известно, показатели расходов, утверждаемые
сметой на текущий бюджетный год, должны быть обоснованы
соответствующими расчетами по каждому коду экономической
классификации. Сметы утверждаются руководителями соответствующего
вышестоящего учреждения (за исключением смет, утверждаемых
отдельным учреждениям в особом порядке). Расчеты к смете по
расходам не утверждаются в порядке, предусмотренном для смет, а
только подписываются распорядителями бюджетных средств и
прилагаются к смете. Например, сметой по КЭКР 1131 на год были
утверждены расходы в сумме 15 тыс. грн. Согласно расчету,
предполагалось израсходовать выделенные ассигнования на
приобретение канцелярских принадлежностей (ручки, бумага, клей,
линейки, ножницы) - 10 тыс. грн., калькуляторов - 2,0 тыс. грн.,
на подписку на периодические издания - 2,0 тыс. грн., приобретение
хозяйственных принадлежностей (замки, лампочки, моющие и чистящие
средства) - 1,0 тыс. грн. Фактически на протяжении бюджетного года
расходы были произведены на закупку канцелярских принадлежностей
на сумму 10 тыс. грн., на подписку на периодические издания -
2,5 тыс. грн., кроме того, приобретены 10 штук офисных стульев на
2,5 тыс. грн. В данной ситуации отсутствует факт нецелевого
использования бюджетных средств, так как все произведенные расходы
совершены в пределах утвержденной сметы и предусмотрены в
расходах, относящихся к КЭКР 1131, согласно Разъяснениям
относительно применения экономической классификации расходов
бюджета, данным в письме Государственного казначейства Украины
от 18.01.2002 г. № 07-07/92-253. Понятно, что с точностью до
гривни невозможно запланировать свои расходы на год вперед.
Поэтому в случаях, подобных описанному, рекомендуем в конце года
приложить к смете уточненный расчет по тем КЭКР, по которым
произведенные расходы не совпадают с запланированными.
Нецелевое использование бюджетных средств имеет последствия
для их распорядителей: привлечение ответственных должностных лиц к
дисциплинарной, административной или уголовной ответственности.
Кроме того, нецелевое использование бюджетных средств (см. рис. 1,
2, 3, 4) влечет за собой уменьшение ассигнований распорядителям
бюджетных средств на сумму средств, использованных не по целевому
назначению (ст. 119 Бюджетного кодекса).
На сегодняшний день механизм уменьшения ассигнований полностью
не урегулирован. Вследствие этого органы Государственной
контрольно-ревизионной службы имеют возможность обращаться по
вопросам уменьшения бюджетных ассигнований только к главным
распорядителям бюджетных средств.
В случае нецелевого использования бюджетных средств,
полученных в виде субвенции, данные средства подлежат
обязательному возврату, соответствующему бюджету в порядке,
определенном Кабинетом Министров Украины.
Статья 118 Бюджетного кодекса дает право работникам
контрольно-ревизионных органов приостанавливать бюджетные
ассигнования в случае нецелевого использования бюджетных средств,
а также применять административные взыскания (при довольно высоких
суммах штрафов) к лицам, виновным в бюджетных правонарушениях. С
целью обеспечения реализации этой статьи был принят Закон Украины
"О внесении изменений в Кодекс Украины об административных
правонарушениях в части установления ответственности за нарушения
законодательства о бюджетной системе Украины" от 15.11.2001 г.
№ 2787-III ( 2787-14 ). Так, Кодекс Украины об административных
правонарушениях (далее - КУоАП) дополнен статьей 164 - 12, которая
предусматривает административную ответственность за использование
бюджетных средств не по целевому назначению и за несоблюдение
порядка проведения операций с бюджетными средствами в случае
отказа в возбуждении уголовного дела либо его закрытии. Примером
таких нарушений могут быть: авансирование за счет бюджетных
средств оплаты товаров, работ, услуг на срок, превышающий
законодательно установленный (согласно приказу Минфина от 06.04.98
№ 83 ( z0251-98 ) разрешена предварительная оплата товаров, работ,
услуг за счет бюджетных средств сроком до одного месяца), закупка
товаров, работ, услуг без проведения тендерных процедур или с
нарушением их проведения. При этом право на составление протоколов
об административных правонарушениях виновных должностных лиц по
результатам ревизий и проверок предоставлено органам
Государственной контрольно-ревизионной службы и Счетной палате.
Однако право вынесения решения о наложении штрафа, согласно
составленному протоколу, материалам ревизии и объяснениям
виновного лица, имеют только районные (городские) суды (судьи).
Штраф установлен в размере от 30 до 70 не облагаемых налогом
минимумов доходов граждан (от 510 до 1190 грн.). Те же действия,
совершенные повторно после наложения административного взыскания
на протяжении года, влекут за собой штраф в размере от 70 до 100
не облагаемых налогом минимумов доходов граждан (от 1190 до
1700 грн.).
В случае если в ходе ревизии (проверки) установлены нарушения
законодательства по финансовым вопросам, определенные ст. 164 2
КУоАП ( 80731-10 ), а именно:
- сокрытие в учете валютных и других доходов,
непроизводительных расходов и убытков;
- отсутствие бухгалтерского учета или ведение его с
нарушениями установленного порядка;
- внесение неправдивых данных в бухгалтерскую или
статистическую отчетность;
- несвоевременное или некачественное проведение инвентаризации
денежных и материальных ценностей;
- нарушение правил ведения кассовых операций;
- препятствование работникам контрольно-ревизионной службы в
проведении ревизий и проверок;
- непринятие мер по возмещению виновными лицами убытков от
недостач, растрат, краж и бесхозяйственности; на должностных лиц
налагается штраф от 8 до 15 не облагаемых налогом минимумов
доходов граждан (от 136 до 255 грн.).
Если на протяжении года одно и то же лицо повторно совершило
одно из нарушений, перечисленных выше, то налагается
административное взыскание от 10 до 20 не облагаемых налогом
минимумов доходов граждан (от 170 до 340 грн.). Составление
протокола о выявленном правонарушении, а также принятие решения
о применении административного взыскания по ст. 164 2 КоАП
( 80731-10 ) осуществляется непосредственно органами
Государственной контрольно-ревизионной службы.
В целом административная ответственность за правонарушения по
финансовым вопросам наступает, если такие нарушения по своему
характеру не влекут за собой уголовной ответственности. В
частности, на основании ст. 12 Закона Украины "О государственной
контрольно-ревизионной службе в Украине" ( 2939-12 ) на органы
государственной контрольно-ревизионной службы возложена
обязанность передавать правоохранительным органам материалы
ревизий в случаях выявления злоупотреблений и нарушений
действующего законодательства. Следует отметить, что после
принятия нового Уголовного кодекса Украины от 05.04.2001 г.
№ 2341-III ( 2341-14 ), уголовные дела по выявленным фактам
финансовых правонарушений могут возбуждаться в отношении виновных
лиц по ст. 210 "Нарушение законодательства о бюджетной системе
Украины", ст. 211 "Издание нормативно-правовых или
распорядительных актов, изменяющих доходы и расходы бюджета
вопреки установленному законом порядку", ст. 222 "Мошенничество с
финансовыми ресурсами" и др. В значительном объеме
правоохранительным органам передаются такие материалы, которыми
зафиксированы злоупотребления и нарушения в крупных (в сумме,
которая в 1000 и более раз превышает не облагаемый налогом минимум
доходов граждан: на сегодня - от 17000 грн.) и особо крупных
размерах (в сумме, которая в 3000 и более раз превышает не
облагаемый налогом минимум доходов граждан: на сегодня - от
51000 грн.), связанные с:
- использованием бюджетных средств вопреки их целевому
назначению либо в объемах, превышающих сумму расходов,
утвержденную сметой.
- несоблюдением требований, касающихся пропорционального
сокращения расходов либо пропорционального финансирования расходов
бюджетов всех уровней, как это установлено действующим бюджетным
законодательством, если предметом таких действий были бюджетные
средства (средства, которые включаются в бюджеты всех уровней
независимо от источника их формирования);
- изданием нормативно-правовых актов, которые изменяют доходы
и расходы бюджета вопреки установленному законом порядку, если
предметом таких действий были бюджетные средства;
- выявлением растрат, присваиванием имущества, находящегося в
государственной собственности;
- нарушением действующего законодательства в ходе приватизации
имущества;
- наличием недостач (краж) денежных средств и материальных
ценностей;
- другими нарушениями финансовой дисциплины.
Ревизионные материалы, как уведомления о правонарушениях,
передаются в порядке ст. 97 Уголовно-процессуального кодекса
Украины и в соответствии с криминально-процессуальным
законодательством правоохранительными органами в десятидневный
срок по ним должно быть принято соответствующее решение. В случае
отказа в возбуждении уголовного дела, органы ГКРС в соответствии с
действующим законодательством на протяжении одного месяца
принимают административные меры.
Надеемся, что данная публикация помогла Вам, уважаемые
читатели, пользующиеся бюджетными средствами, разобраться в тех
ситуациях, когда бюджетные средства используются не по целевому
назначению, и не допускать подобных нарушений финансовой
дисциплины.
Выражаем благодарность за помощь при
подготовке данного материала первому
заместителю начальника КРУ в Харьковской
области И. В. Омельченко.
|-------------------------|
| Нецелевое использование |
|-----------| бюджетных средств |
| |-------------------------|
|
| |----------------------|
| | Несвоевременное |
| | и не в полном объеме |
| |----| представление отчета |
| | | об исполнении бюджета|
| | |----------------------|
| | |--------------|
| Сокращение |
|-------------------| | бюджетных | |-----------------|
| Прекращение всех |<-------| ассигнований |-------->| Приостановка |
| операций с | |--------------| | бюджетных |
| бюджетными | |--------------------------| | ассигнований |
| средствами, | | Невыполнение требований | | в размере 50% |
| кроме налогов и | | по бухгалтерскому учету, | | ассигнований, |
| сборов | | составлению отчетности и | | утвержденных |
| (обязательных |<-| внутреннему финансовому |-->| в план |
| платежей), | | контролю за бюджетными | | ассигнований |
| других платежей | | средствами и несоблюдение| | распорядителя |
| в бюджет и в | | порядка перечисления | | бюджетных |
| государственные | | этих средств | | средств в |
| целевые фонды | |--------------------------| | соответствии |
| (в т. ч. пеня, | |---------------| | с сокращенной |
| финансовые | | Предоставление| | экономической |
| санкции); | | недоставерной | | классификацией |
| исполнение | | отчетности и | | расходов бюджета|
| решений органов, |<--------| информации об |------>| на этот период |
| которым в | | исполнении | | (кроме |
| соответствии | | бюджета | | ассигнований |
| с законом | |---------------| | на оплату труда |
| предоставлено | |---------------------------| | (1110), |
| право взыскания | | Нарушение распорядителями | | начислений на |
| средств; | | бюджетных средств | | зарплату |
| операции по |<-| требований относительно |->| (1120) и |
| совершению | | принятия бюджетных | | трансфертов |
| расходов, | | обязательств | | населению |
| предусмотренных | |---------------------------| | (1340)) |
| по кодам 1110, | |---------------------------| |-----------------|
| 1120, 1340 | | Другие нарушения порядка |
|-------------------| | составления, рассмотрения,| |
| утверждения, внесения | |
| | изменений, исполнения | |
|----------| бюджета или отчета об |----------|
| исполнении бюджета |
|---------------------------|
Рис. 1. Объекты применения финансовых санкций,
предусмотренных Бюджетным кодексом
|-----------| |------------------------------------|
| Основание |--------->| Нарушения, определенные ст. 119 БК |
|-----------| | Нецелевое использование бюджетных |
| средств |
|----------------|-------------------|
|------------------| |------------------------------------|
| Чем регулируется |----->| (окончательно не определено) |
|------------------| |----------------|-------------------|
|-------------------| |------------------------------------|
| Принимает решение |---->| Главный распорядитель бюджетных |
|-------------------| | средств |
|----------------|-------------------|
|--------------------| |------------------------------------|
| По чьей инициативе |--->| Руководителя (или и.о.) органа, |
|--------------------| | работники которого составили акт |
| ревизии либо протокол о бюджетном |
| правонарушении |
|----------------|-------------------|
|-----------------| |------------------------------------|
| В каком объеме |------>| На сумму средств, которые |
|-----------------| | использованы не по целевому |
| назначению |
|------------------------------------|
Рис. 2. Элементы механизма уменьшения бюджетных ассигнований
|-----------| |------------------------------------|
| Основание |--------->| Нарушения, определенные ст. 117 БК |
|-----------| | Нецелевое использование бюджетных |
| средств |
|----------------|-------------------|
|------------------| |------------------------------------|
| Чем регулируется |----->| Приказ Минфина "Об утверждении |
|------------------| | порядка приостановления бюджетных |
| ассигнований" от 18.05.2002 г. |
| № 319 |
|----------------|-------------------|
|-------------------| |------------------------------------|
| Принимает решение |---->| Министр финансов Украины, министр |
|-------------------| | финансов АРК, руководитель местного|
| финансового органа, председатель |
| исполнительного органа |
|----------------|-------------------|
|-------------------------------------|
|-------------------| | Руководитель (или и. о.) органа, |
| Инициатор |---> | работники которого составили |
|-------------------| | акт ревизии или протокол о |
| бюджетном право нарушении |
|----------------|--------------------|
|-------------------| |------------------------------------|
| Срок | | От одного до трех месяцев |
| приостановления |---->| на протяжении текущего |
| бюджетных | | бюджетного периода |
| ассигнований | |------------------------------------|
|-------------------|
Рис. 3. Механизм приостановления бюджетных ассигнований за
бюджетные правонарушения, которые определены ст. 117
Бюджетного кодекса
|-----------| |------------------------------------|
| Основание |--------->| Наличие нарушений, оговоренных в |
|-----------| | ст. 116 БК "Несоблюдение участником|
| бюджетного процесса, |
| установленного БК и другими |
| нормативно-правовыми актами порядка|
| составления, рассмотрения, |
| утверждения внесения изменений, |
| исполнения бюджета или отчета об |
| исполнении бюджета" |
|-----------------|------------------|
|------------------| |------------------------------------|
| Чем регулируется |----->| Приказ Госказначейства "Об |
|------------------| | утверждении порядка остановки |
| операций с бюджетными средствами" |
| от 18.11.2002 г. № 213 |
|----------------|-------------------|
|-------------------| |------------------------------------|
| Принимает решение |---->| Руководитель Минфина, |
|-------------------| | Госказначейства, орган ГКРС, |
| местного финоргана, председатель |
| исполкома, главный распорядитель |
| бюджетных средств |
|----------------|-------------------|
|-------------------------------------|
|-------------------| | По материалом собственных |
| Инициатор |---> | ревизий и проверок |
|-------------------| |----------------|--------------------|
|-------------------| |-----------------------------------|
| Срок | | До 30 дней, если иные сроки не |
| прекращения |---->| предусмотрены законодательством |
| операций | | |
|-------------------| |-----------------------------------|
Рис. 4. Механизм применения остановки операций с бюджетными
средствами (данная финансовая санкция может быть применена
к любому бюджетному правонарушению)
------------------------------------------------------------------
"Налоги и бухгалтерский учет"
№35-36/2003, стр. 20
[05.05.2003]
Светлана Замазий
Экономист-аналитик Издательского дома "Фактор"
------------------------------------------------------------------