Коментар фахівця
Значного поширення останнім часом набирає фіскальний кризис-менеджмент,
основними напрямами якого є запровадження державних методів боротьби
з порушниками податкового законодавства та введення інституту податкових
керуючих.
З огляду на світову практику відокремлення боротьби з боржниками від
адміністрування податкових платежів у законодавчій практиці нашої держави
було запроваджено поняття «податковий керуючий».
Як відомо, податковий керуючий — це службова особа органу державної
податкової служби України, уповноважена здійснювати заходи з погашення
податкового боргу платника податків. Додатково до прав та обов’язків,
наданих звичайним податковим інспекторам органів державної податкової
служби, які мають справу з добропорядними та сумлінними платниками податків,
податкового керуючого наділено певними правами та обов’язками виконавця
рішень органу стягнення.
Цілком логічним є запровадження режиму стягнення податкових боргів i
досить жорстких заходів щодо запобігання та ліквідації наслідків появи
податкового боргу, а також надання податковому інспектору додаткових
функціональних повноважень, поясненням чому є те, що робота ведеться
з порушниками податкового режиму та виключно з податковим боргом як
з таким, що вже належить бюджету i має бути поверненим до державної
казни.
Протягом хоч i нетривалого часу Положення про призначення, звільнення
та компетенцію податкового керуючого, затверджене наказом ДПА України
від 02.08.2001 р. № 312, зареєстрованим у Мін’юсті України 22.08.2001
р. за № 736/5927 (за текстом — Положення), залишається єдиним нормативно-правовим
актом, який регулює діяльність такої особливої категорії службових осіб
органів державної податкової служби України, як податкові керуючі.
Проста структура i доступна форма викладення матеріалу Положення дає
змогу досить легко розібратися з його нормами.
Характеризуючи Положення, слід нагадати, що воно складається з восьми
розділів, принципом формування яких була загальноприйнята схема та чітка
відповідність «букві закону». Коло питань, яких торкається спеціальний
закон з питань оподаткування — Закон України від 21.12.2000 р. № 2181-III
«Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами
та державними цільовими фондами» (зі змінами та доповненнями, за текстом
— Закон № 2181-III), потребувало детальнішого висвітлення у підзаконному
акті.
Тому Положення про податкового керуючого включає такі розділи:
1. Загальні положення. У цьому розділі визначається підстава розробки
Положення та його короткий зміст.
2. Визначення податкового керуючого. Цей розділ визначає поняття податкового
керуючого.
3. Призначення податкового керуючого. Наводиться порядок призначення,
який передбачає схему набрання службовою особою органу державної податкової
служби статусу податкового керуючого.
4. Основні функції податкового керуючого щодо податкової застави та
адміністративного арешту активів. Наводиться перелік функціональних
обов’язків податкового керуючого на відповідних стадіях процедури погашення
податкового боргу: при застосуванні до активів боржника права податкової
застави на підставі ст. 8 Закону № 2181-III та частково ст. 9 цього
самого Закону, в якій йдеться про адміністративний арешт активів.
5. Основні функції податкового керуючого щодо продажу активів, які перебувають
у податковій заставі. У цьому розділі описуються функції, що виконуються
на завершальній стадії стягнення податкового боргу під час продажу заставленого
майна у рахунок погашення податкового боргу згідно зі ст. 10 Закону
№ 2181-III.
6. Права та обов’язки податкового керуючого. Визначаються юрисдикційні
межі діяльності податкового керуючого згідно з чинним законодавством
України.
7. Відповідальність податкового керуючого. У цьому розділі передбачено
всі види відповідальності, що можуть бути застосовані до податкового
керуючого, а саме: адміністративно-правова, кримінально-правова, цивільно-правова
тощо, а також визначено наслідки порушення податковим керуючим своїх
повноважень та наведено шляхи їх виправлення.
8. Звільнення податкового керуючого. Наводяться підстави позбавлення
податкового керуючого наданих йому повноважень (особливий акцент робиться
на корупційних посяганнях), в результаті чого до нього можуть бути застосовані
обмеження щодо займання відповідної посади у державних органах.
Слід зазначити, що Положення виявилося життєздатним, оскільки цілком
адаптувалось до суворих реалій на практиці, а підтвердженням цього є
той факт, що з моменту його розробки Положення не зазнало жодних змін.
Такий стан справ є ілюстрацією наявного імунітету Положення серед решти
податкових норм відомчого характеру.
Поштовхом для розробки наказу ДПА України від 06.06.2003 р. № 276 «Про
внесення змін та доповнень до Положення про призначення, звільнення
та компетенцію податкового керуючого» стало прийняття Верховною Радою
України Закону України від 20.02.2003 р. № 550-IV «Про внесення змін
до Закону України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків
перед бюджетами та державними цільовими фондами», а основною метою —
забезпечення повного i своєчасного виконання податковими керуючими своїх
функціональних обов’язків, спрямованих на забезпечення надходжень до
бюджетів усіх рівнів за рахунок застосування заходів з погашення податкового
боргу.
Отже, лише через два роки з моменту затвердження Положення про податкового
керуючого до такого специфічного підзаконного акту було внесено зміни,
а також доповнено його новими положеннями.
Новостворений наказ структуровано згідно з попередньою редакцією Положення,
норми якого також розмежовані за принципом відповідності процесуальним
діям, закладеним у Законі № 2181-III.
Розділи, присвячені визначенню податкового керуючого, порядку його призначення
та звільнення, відповідальності згідно з чинним законодавством, залишаються
без змін, оскільки на даному етапі формулювання цих розділів Положення
про податкового керуючого виявляється достатнім i в чинній редакції.
Зокрема, з розділу 3 Положення зрозуміло, що призначення на посаду податкового
керуючого відбувається аналогічно загальновстановленим правилам зарахування
особи на посаду, хоча i має специфіку порівняно з призначенням інших
службових осіб органів державної податкової служби України. Така особливість
полягає у тому, що на посаду податкового керуючого призначаються лише
особи з числа службових осіб податкового органу, тобто вже після їх
зарахування до підрозділів стягнення державних податкових органів.
У цілому призначення та звільнення податкових керуючих можна вважати
більш-менш стабільною нормою, оскільки процес вирішення проблеми кадрового
складу органів державної податкової служби України здійснюється на постійній
основі i передбачає супроводження податковим керуючим боржника від появи
до моменту обнуління його податкових боргів (позбавлення від боргового
тягаря).
Крім того, позитивним моментом при застосуванні цього розділу на практиці
є те, що він має локальний характер дії, оскільки рішення приймається
керівником органу державної податкової служби самостійно.
При визначенні у Положенні міри відповідальності податкового керуючого
робиться посилання на чинне законодавство, яким передбачено відповідні
порушення та відповідальність за їх допущення — це Кримінальний та Цивільний
кодекси, а також Кодекс про адміністративні правопорушення в Україні.
Згідно з положеннями Закону № 2181-III доки майно перебуватиме у податковій
заставі, податковий керуючий здійснюватиме контроль за діями керівництва
підприємства, яке в цій ситуації не зможе без його згоди приймати глобальні
бізнес-рішення, тому що такі рішення підлягають обов’язковому узгодженню
з органом державної податкової служби України за місцем реєстрації платника
податків.
Суттєві зміни торкнулись розділів 4 та 5 Положення щодо функцій податкового
керуючого, які були доопрацьовані як у частині застосування права податкової
застави та адміністративного арешту, так i в процесі реалізації майна,
що перебуває в податковій заставі, а також розширення прав такого податкового
керуючого щодо погашення податкового боргу платника податків.
Тому детальніше зупинимось на деяких моментах Положення щодо функціональних
обов’язків податкових керуючих у наведених вище процедурах.
1. 3 редакції пп. 4.1 розділу 4 Положення слово «примусове» виключено
у зв’язку з тим, що згідно з пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3 Закону № 2181-III
примусовим вважається виключно стягнення податкового боргу на підставі
винесеного судового рішення, яке повинно проводитись органами державної
виконавчої служби України. А податкові керуючі здійснюють погашення
податкового боргу за рахунок стягнення виключно узгоджених сум такого
податкового боргу платника податків або у разі, якщо у судовому рішенні
орган державної податкової служби визначено стягувачем.
2. Через відсутність у чинному законодавстві України поняття «цивільно-правова
операція» у пп. 4.6 розділу 4 Положення здійснено заміну словосполучення
«цивільно-правова операція» на більш конкретне поняття «операція на
підставі відповідної цивільно-правової угоди». Відповідно до актів цивільного
законодавства України під поняттям «цивільно-правова угода» розуміють
дії суб’єктів публічного права (юридичних та фізичних осіб, держави
тощо) в межах цивільно-правових відносин, спрямовані на встановлення,
зміну або припинення цивільних прав та обов’язків. Таким чином, було
запроваджено більш широке поняття, яке охоплює весь перелік операцій,
що витікають з цивільно-правової угоди.
3. Сутність змін до пп. 4.8 розділу 4 Положення полягає у тому, що відстрочення
або розстрочення згідно зі ст. 14 Закону № 2181-III надається лише на
суму податкових зобов’язань платника податків, а не на податковий борг,
як було раніше. Тобто відбулось узгодження Положення із законодавчими
нормами Закону № 2181-III.
Слід зазначити, що аналогічні вимоги щодо заборони надання відстрочок
термінів сплати податкового боргу містяться i у ст. 54 Закону України
від 26.12.2002 р. № 380-IV «Про Державний бюджет України на 2003 рік».
4. Основоположною функцією доповнено пп. 4.19 розділу 4 Положення —
перевірка стану збереження активів, які перебувають у податковій заставі,
в тому числі безпосередньо на підприємстві. Відсутність у минулому такої
важливої функції підштовхувала боржників до зловживань шляхом заборонених
маніпуляцій зі своїми активами та використанням їх за злочинним сценарієм
уникнення від погашення боргів перед бюджетом, незважаючи на те, що
такі активи перебувають у податковій заставі.
Відтепер податковий керуючий може без додаткового оформлення документів
перевіряти стан збереження активів лише за наявності службового посвідчення
працівника податкової служби України та ознайомлення боржника з наказом
(витягом з наказу) про закріплення за ним відповідного податкового керуючого,
виданого органом державної податкової служби України за місцем реєстрації
платника податків — боржника. При перевірці стану збереження активів
відсутня необхідність в оформленні додаткових документів, наприклад
посвідчення на проведення документальної перевірки, як це передбачено
Указом Президента України від 23.07.98 р. № 817/98 «Про деякі заходи
з дерегулювання підприємницької діяльності» (зі змінами та доповненнями,
внесеними Указом Президента України від 22.08.2000 р. № 1011/2000).
Отже, податковий керуючий має право вимагати від боржника документальне
підтвердження наявності та стану активів, які перебувають у податковій
заставі, а також перевіряти їх наявність i стан збереження наочно. Такий
захисний захід податковий керуючий може використовувати необмежену кількість
разів та будь-коли, наприклад за оперативною інформацією, при виникненні
сумніву щодо їх збереження тощо. При цьому перевірка стану збереження
активів, які перебувають у податковій заставі, може проводитись як у
наявній формі, тобто безпосередньо на підприємстві (за юридичною або
фактичною адресою) або за місцезнаходженням такого майна, так i у безнаявній
— при наданні необхідної документації та інформації до податкового органу.
5. Ідентичною описаній у попередньому пункті функції розділ 5 Положення
доповнено підпунктами 5.5 та 5.6, якими розширено дії податкового керуючого
під час продажу активів платника податків, що перебувають у податковій
заставі. Так, податковий керуючий наділяється повноваженнями на проведення
періодичних перевірок стану збереження активів, які перебувають у податковій
заставі, а також компетенцією щодо отримання від платника податків будь-якої
інформації та будь-яких документів, що підтверджують проведення певних
операцій із заставленими активами, які можуть зашкоджувати своєчасному
та повному погашенню податкового боргу. У разі відчуження платником
податків таких активів без згоди податкового керуючого, тобто за наявності
припису про заборону здійснення відповідної операції відчуження майна,
або якщо платник податків взагалі проігнорував процедуру письмового
звернення за дозволом, податковий керуючий може отримати від боржника
пояснення причин, що вплинули на це, i застосувати до порушника законодавчо
встановлену відповідальність.
6. Зміни у пп. 5.6 розділу 5 Положення про податкового керуючого стосуються
вимоги надання платником податків вичерпної (будь-якої) інформації про
використання заставних активів: технічної, технологічної та іншої супровідної.
Оскільки майно підприємства-боржника є засобом забезпечення погашення
податкового боргу, то уповноважений на виконання функцій з погашення
таких боргів податковий керуючий повинен пильно контролювати предмет
податкової застави.
7. I, нарешті, найголовніше: розділ 6 основного документа про податкового
керуючого доповнено п’ятьма підрозділами щодо додаткових прав податкового
керуючого, які відповідають застосуванню всіх перелічених у Законі №
2181-III процедур, спрямованих на погашення податкового боргу платника
податків.
Таким чином, податковий керуючий отримав нові права, які знайшли відображення
у Положенні про податкового керуючого, а саме:
проведення перевірки стану збереження активів, що перебувають у податковій
заставі. Під збереженням майна розуміють забезпечення його схоронності,
цілісності, недопущення зникнення, втрат, пошкоджень або підтвердження
нерозтраченості. Таким чином, стан збереження активів визначається впливом
зовнішніх або внутрішніх обставин на схоронність таких активів, їх цілісність,
недопущення їх зникнення, втрат, пошкоджень, розтрат тощо;
безперешкодного доступу до активів, які пропонуються до продажу. Тобто
ніхто з працівників та посадових осіб підприємства-боржника не може
заважати податковому керуючому у здійсненні ним своїх функціональних
обов’язків;
отримання інформації та документів про операції із заставленими активами.
Це право податкового керуючого детальніше описано в його функціональних
обов’язках;
отримання письмових пояснень дій платника податків, які призвели до
відчуження таких активів без згоди органу державної податкової служби
України. За наданими платником податків письмовими поясненнями до факту
відчуження заставних активів, проведеного без згоди податкового органу,
податковий керуючий аналізує такі пояснення та може приймати остаточне
рішення щодо застосування фінансової та кримінальної відповідальності
до такого платника податків;
проводити опис активів для їх подальшого продажу в рахунок погашення
податкового боргу;
i таке інше.
Насамкінець слід зазначити, що запорукою успіху будь-якого суб’єкта
підприємницької діяльності — платника податків має стати виважена політика
відносно виконання конституційного обов’язку зі сплати податків до державної
казни, тобто спрямована на недопущення появи податкового боргу, перш
за все за допомогою оволодіння законодавчими основами податкових правовідносин,
складовою частиною яких є i Положення про податкового керуючого.
Тенденції останніх років свідчать про сталість категорії боржників (у
тому числі «хронічних») як такої, що вкотре підкреслює важливість вироблення
саме законодавчого підгрунтя співпраці податкових керуючих, з одного
боку, та платників податків, — з іншого.
А тому як платники податків, так i податкові керуючі повинні не лише
усвідомлювати таке просте правило: краще сплачувати, ніж потім стягувати,
— а й взяти його на озброєння.
Таким чином, за прогнозами на перспективу Положення про податкового
керуючого i надалі залишатиметься актуальним.