Продажа товаров и услуг по дисконтным карточкам
------------------------------------------------------------------
Один из эффективных методов завоевания покупателя, который в
последнее время находит широкое распространение и в нашей стране,
связан с созданием так называемых дисконтных клубов, членство в
которых подтверждается наличием у покупателя дисконтной карточки.
Налоговые и бухгалтерские вопросы, сопутствующие выпуску и учету
дисконтных карточек, продаже товаров и услуг по дисконтным
карточкам, рассматриваются в данной статье.
Виды дисконтных карточек, к их назначение
"Discount" в переводе с английского означает "скидка". Уже
исходя из этого можно делать выводы о предназначении дисконтной
карточки: ее предъявитель получает право на определенные
привилегии, наиболее распространенная из которых - получение
скидки при приобретении товаров (работ, услуг).
Отечественное законодательство достаточно лаконично в части
регулирования операций с дисконтными карточками. Однако и в нем мы
можем найти определение дисконтной карточки. Согласно Положению
о порядке эмиссии платежных карточек и осуществления операций
с их применением, утвержденному постановлением Правления
НБУ от 27.08.2001 г. № 367 ( z0954-01 ) (далее - Положение об
эмиссии): дисконтная (клубная) карточка - это карточка, которая
эмитируется, распространяется нефинансовыми учреждениями
(компаниями, объединениями покупателей, клубами и т. п.) и
которая удостоверяет, что ее предъявитель имеет право на
получение соответствующих услуг, скидок и т. п. от этих
учреждений.
Дисконтные карточки пришли в нашу страну сравнительно недавно,
но у каждого из нас уже наверняка есть опыт использования этих
карточек в повседневной жизни. Большинство карточек,
распространенных в нашей стране, имеют так называемый локальный
характер, т. е. привязаны к определенному магазину или сети
магазинов. Существуют также дисконтные карточки, действующие
повсеместно, теоретически по ним можно получить скидку в любой
стране мира.
Предприятие, принимающее решение о внедрении дисконтных
карточек в своей деятельности, может:
- создать собственный дисконтный клуб;
- стать участником уже существующих дисконтных клубов.
При первом варианте предприятие самостоятельно выпускает
дисконтные карточки и вручает их покупателям при выполнении ими
определенных условий. Таким условием, например, может быть
приобретение товаров у данного предприятия на определенную сумму.
Таким образом, действие таких дисконтных карточек локальное - оно
ограничивается получением привилегий на данном предприятии
(эмитенте карточек) и его структурных подразделениях. В качестве
примера можно привести широко распространенные сегодня дисконтные
карточки, выпускаемые супермаркетами.
При втором варианте предприятие заключает договор с уже
существующим дисконтным клубом. Информация о предприятии и
предоставляемых им скидках вносится в каталоги дисконтного клуба
(для предприятия - это, прежде всего рекламное мероприятие). Таким
образом, обладатели дисконтной карточки не привязаны к конкретному
предприятию и получают ее на общих условиях, выдвигаемых
дисконтным клубом. При этом члены дисконтного клуба (покупатели)
могут получить скидку на любом из предприятий, ставших его
участниками. По техническому исполнению дисконтные карточки могут
быть:
- обычные (скидки предоставляются по факту их предъявления);
- магнитные (позволяют считывать и формировать информацию по
конкретной карточке (суммы закупок, размер скидок и т. д.) в
компьютерной системе);
- смарт-карточки (позволяют считывать и формировать информацию
по конкретной карточке (суммы закупок, размер скидок и т. д.)
непосредственно на самой карточке).
В зависимости от возможности идентифицировать держателя
существуют дисконтные карточки:
- персонифицированные (привилегии получают только держатели
именных дисконтных карт);
- "на предъявителя" (привилегии может получать любой держатель
карточек, т. е. карточки не привязаны к конкретному члену
дисконтного клуба).
По видам предоставляемых скидок дисконтные карточки
подразделяются на:
- накопительные (процент скидки зависит от объема
приобретенных товаров, услуг);
- фиксированные (процент скидки фиксированный).
Кроме того, согласно п. 2.9 Положения об эмиссии совместно с
заинтересованными нефинансовыми учреждениями (компаниями,
объединениями покупателей, клубами и т. п.) банки-резиденты -
члены платежных систем могут эмитировать карточки, которые
являются одновременно платежными и содержат признаки дисконтных
или клубных карточек. Таким образом, дисконтные карточки могут
быть совмещены с платежными, что позволяет их держателю получать
скидку непосредственно в процессе осуществления расчетов. Данный
ход с точки зрения маркетинга - дополнительный аргумент для
потенциальных клиентов в пользу конкретной карточной программы,
так как у клиента складывается впечатление, что он получает
возможность не только рассчитываться за покупки, но и экономить
собственные средства. Например, он может быть обоюдовыгодно
использован инициатором дисконтного клуба (например, торговым
предприятием) и банком, который внедряет зарплатный карточный
проект на каком-либо предприятии.
Налоговый и бухгалтерский учет продаж по дисконтным карточкам
Учет дисконтных карточек ведется по дебету субсчета 209
"Прочие материалы". Поскольку расходы на их выпуск связаны со
стимулированием сбыта и рекламой, списание целесообразно
осуществлять на счет 93 "Расходы на сбыт". В налоговом учете
расходы по изготовлению (приобретению) дисконтных карточек есть
все основания включать в состав валовых расходов, поскольку не
приходится сомневаться, что они связаны с хозяйственной
деятельностью предприятия. При этом необходимо помнить о
корректировке валовых расходов на величину прироста (убыли)
стоимости карточек на конец отчетного периода, как это
предусмотрено п. 5.9 Закона Украины "О налогообложении прибыли
предприятий" от 22.05.97 г. № 283/97-ВР ( 283/97-ВР ).
Рассмотрим налоговый и бухгалтерский учет выпуска и
распространения дисконтных карточек на следующих примерах.
Пример 1.
Торговое предприятие приняло решение о создании собственного
дисконтного клуба. С этой целью выпущены дисконтные карточки в
количестве 200 шт., расходы, на заказ которых составили 480 грн.
(в том числе НДС - 80 грн.), по цене 2,40 грн. за 1 шт. В отчетном
периоде выданы постоянным покупателям 50 карточек.
|---|--------------------------|-------|-------------------|-----------------|
| № | Содержание хозяйственной | Сумма,| Бухгалтерский учет| Налоговый учет |
|п/п| операции | грн. |---------|---------|--------|--------|
| | | | кредит | дебет | валовой| валовые|
| | | | счета | счета | доход | расход |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
| 1 | Осуществлена предоплата | 480| 371 | 311 | | 400 |
| | поставщику {1} за | | | | | {2} |
| | изготовление дисконтных | | | | | |
| | карточек | | | | | |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
| 2 | Отражен налоговый кредит | 80| 641 | 644 | | |
| | по НДС | | | | | |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
| 3 | Оприходованы дисконтные | 400| 209 | 631 | | |
| | карточки | | | | | |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
| 4 | Отражена сумма НДС в | 80| 644 | 631 | | |
| | составе стоимости | | | | | |
| | дисконтных карточек | | | | | |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
| 5 | Выданы покупателям | 100| 93 | 209 | | |
| | 50 карточек | | | | | |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
Покупатель - субъект хозяйствования учет полученных дисконтных
карточек, по нашему мнению, ведет на забалансовом счете 06
"Гарантии и обеспечения полученные" либо на специальном
забалансовом счете, открытом для учета таких карточек.
Учет продажи товаров со скидкой обладателям дисконтной
карточки аналогичен учету продаж с предоставлением скидки в момент
реализации.
Напомним, что в этом случае налоговые обязательства по НДС и
валовые доходы возникают исходя из фактической суммы продажи.
Таким образом, скидка не влечет за собой корректировку валовых
доходов и налоговых обязательств по НДС.
В бухгалтерском учете предоставление скидок в момент
реализации не предполагает использование субсчета 704 "Вычеты из
дохода". Подтверждение этому можно найти в Инструкции о применении
Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств
и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденной
приказом Минфина от 30.11.99 г. № 291 ( z0892-99 ). Как указано в
данном документе, на субсчете 704 по дебету отражается сумма
предоставленных после даты реализации скидок покупателям,
стоимость возвращенных покупателем товаров и другие суммы, которые
подлежат вычету из дохода. Не случайно здесь оговорено, что
субсчет 704 применяется для отражения скидок, предоставляемых
после даты реализации товара: ведь доход продавцом был отражен
ранее исходя из цены продажи. В случае же предоставления скидки в
момент реализации продавец имеет возможность отразить фактически
полученный доход. Таким образом, в строку 010 "Доход (выручка) от
реализации" Отчета о финансовых результатах отражается фактическая
выручка с учетом предоставленных скидок. Соответственно, нет
необходимости отражать суммы скидок в строке 030 "Прочие
отчисления из дохода".
Пример 2.
Предприятие розничной торговли реализует другому предприятию -
держателю дисконтной карточки компьютер, продажная стоимость
которого составляет 3600 грн. (в том числе НДС - 600 грн.), со
скидкой 4%. Компьютер приобретен по цене 3000 грн. (в том числе
НДС - 500 грн.), торговая наценка составляет 1100 грн.
|---|--------------------------|-------|-------------------|-----------------|
| № | Содержание хозяйственной | Сумма,| Бухгалтерский учет| Налоговый учет |
|п/п| операции | грн. |---------|---------|--------|--------|
| | | | кредит | дебет | валовой| валовые|
| | | | счета | счета | доход | расход |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
| У продавца |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
| 1 | Оприходован компьютер | 2500| 281 | 631 | | 2500 |
| | на склад | | | | | {3} |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
| 2 | Отражен налоговый кредит | 500| 641 | 631 | | |
| | по НДС | | | | | |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
| 3 | Произведена оплата | 3000| 631 | 311 | | |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
| 4 | Передан компьютер в | 2500| 282 | 281 | | |
| | розницу | | | | | |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
| 5 | Отражена торговая наценка| 1100| 282 | 285 | | |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
| 6 | Реализован товар со | 3456| 301 | 702 | 2880 | |
| | скидкой 4% держателю | | | | | |
| | дисконтной карточки | | | | | |
| | (3600 грн. - 3600 грн. x | | | | | |
| | x 0,04) | | | | | |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
| 7 | Отражены налоговые | 576| 702 | 641 | | |
| | обязательства по НДС | | | | | |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
| 8 | Уменьшена торговая | 144| 285 | 282 | | |
| | наценка на сумму скидки | | | | | |
| | (3600 грн. х 0,04) | | | | | |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
| 9 | Списана сумма торговой | 956| 285 | 282 | | |
| | наценки | | | | | |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
| 10| Отражена себестоимость | 2500| 902 | 282 | | |
| | реализованного товара | | | | | |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
| 11| Определен финансовый | 2880| 702 | 791 | | |
| | результат |-------|---------|---------|--------|--------|
| | | 2500| 791 | 902 | | |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
| У покупателя |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
| 1 | Выданы средства и | 4000| 372 | 301 | | |
| | дисконтная карточка | {4}| | | | |
| | подотчетному лицу | | | | | |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
| 2 | Оприходован компьютер | 2880| 15 | 372 | | |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
| 3 | Отражен налоговый кредит | 576| 641 | 372 | | |
| | по НДС | | | | | |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
| 4 | Возвращены | 544| 301 | 372 | | |
| | неиспользованные | | | | | |
| | средства подотчетному | | | | | |
| | лицу | | | | | |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
| 5 | Введен компьютер в | 2880| 10 | 15 | | |
| | эксплуатацию | | | | | |
|---|--------------------------|-------|---------|---------|--------|--------|
Организация "дисконтных продаж"
Как уже отмечалось, применению дисконтных карточек в нашем
законодательстве практически не уделено внимания. Это
обуславливает большую свободу действий для субъектов
хозяйствования. Так, предприятие, принимающее решение об их
внедрении, вправе определять форму, дизайн, средства защиты
дисконтной карточки, условия ее выдачи и т. д. Учитывая степень
такой свободы (нет шаблона условий и ограничений), важно на этапе
создания дисконтного клуба правильно продумать и обнародовать
условия выдачи дисконтных карточек и их привлекательность для
покупателей.
Так, целесообразно утвердить приказом по предприятию Положение
об условиях выдачи дисконтных карточек и продажи товаров (работ,
услуг) обладателям дисконтных карточек. Такое Положение
(извлечение из него, которое содержит информацию для покупателей)
должно быть помещено на видном месте в торговом зале (пункте
предоставления услуг) для ознакомления с ним покупателей ("Уголок
покупателя").
В Положении целесообразно отразить следующие вопросы:
- назначение дисконтных карточек;
- виды дисконтных карточек, внедряемых предприятием;
- порядок и условия выдачи дисконтных карточек покупателям;
- привилегии и льготы обладателей дисконтных карточек, условия
их предоставления (скидки, дополнительные услуги и блага для
покупателей и т. д.);
- правила проверки и контроля дисконтных карточек, порядок
обращения с ними работниками предприятия и покупателями;
- правила продажи товаров по дисконтным карточкам (порядок
расчета скидок, их регистрация и оформление, определение других
привилегий, которые положены обладателю дисконтной карточки,
контроль за условиями, дающими право покупателю на "накопительные"
привилегии);
- порядок учета и списания дисконтных карточек.
Учет движения дисконтных карточек
Как целесообразно построить учет движения дисконтных карточек?
Учитывая их функции, техническое исполнение, возможность
идентификации (как правило, они выпускаются номерными), такой учет
целесообразно построить по принципам учета бланков строгого учета.
Обозначим основные элементы учета, которые вряд ли станут для
большинства читателей откровением.
1. Выпущенные дисконтные карточки передаются материально
ответственному лицу, которое отвечает за сохранность и выдачу
покупателям дисконтных карточек. Для прихода-расхода дисконтных
карточек целесообразно завести специальную Книгу поступления и
выбытия дисконтных карточек, в которой будет отражаться информация
о полученных и выданных покупателям в течение дня дисконтных
карточках по их серии и номеру (если, конечно, они изготовлены с
такими элементами идентификации).
2. Целесообразно завести специальный реестр (журнал) выданных
дисконтных карточек в разрезе конкретных покупателей с указанием
их фамилии, имени, отчества, адреса, телефона, оснований для
выдачи им дисконтных карточек; получение дисконтной карточки
должно быть заверено подписью покупателя. Это позволит
осуществлять более тщательный контроль за использованием
дисконтных карточек, предотвратить злоупотребления. Однако если
речь идет о дисконтных карточках "на предъявителя", эта информация
не должна использоваться при принятии решения о предоставлении
привилегий их обладателям, речь скорее идет о создании условий для
выборочного контроля. Возможная форма такого реестра приводится.
3. Списание дисконтных карточек по акту на списание должно
осуществляться специально назначенной комиссией. На такую комиссию
возлагается обязанность по осуществлению контроля за наличием
оснований по выданным дисконтным карточкам.
Реестр выданных дисконтных карточек
|----------|----------|---------------|------------|--------------------|--------|
| Дата | Номер | Основание | Ф. И. О. | Адрес, телефон | Подпись|
| выдачи |дисконтной| для выдачи | обладателя | | |
| | карточки | | | | |
|----------|----------|---------------|------------|--------------------|--------|
|14.08.2003| 067 | Предоставление| Титов | г. Донецк, | |
| | | чеков на сумму| Александр | ул. Космонавтов, 1,| |
| | | 1200 грн. | Григорьевич| кв. 78, | |
| | | | | тел.: 202-564 | |
|----------|----------|---------------|------------|--------------------|--------|
|15.08.2003| 068 | Единоразовая | Тихонов | г. Донецк, | |
| | | покупка на | Сергей | ул. Светлая, 5, | |
| | | сумму 350 грн.| Витальевич | кв. 12 | |
|----------|----------|---------------|------------|--------------------|--------|
|16.08.2003| 069 | Десятое | Александров| г. Донецк, | |
| | | посещение | Иван | ул. Шахтерская, 7, | |
| | | магазина | Викторович | кв. 101 | |
|----------|----------|---------------|------------|--------------------|--------|
{1} Уплачивает налог на прибыль на общих основаниях.
{2} Корректируются на конец отчетного периода по правилам п. 5.9
Закона о налоге на прибыль.
{3} Корректируются на конец отчетного периода по правилам п. 5.9
Закона о налоге на прибыль.
{4} Напомним, что на сегодняшний день ограничение по наличным
расчетам в течение одного дня с одним предприятием составляет
10000 грн.
------------------------------------------------------------------
"Налоги и бухгалтерский учет"
№55/03, стр. 46
[10.07.2003]
Вадим Голубенко
Консультант
------------------------------------------------------------------