Учет временных разниц
В I квартале 2003 года предприятие получило прибыль по данным
бухгалтерского учета - 100 грн., а по данным налогового учета
- 230 грн. В декларации о прибыли указаны следующие суммы (с
учетом округлений): строка 11.1 "Прибыль, подлежащая
налогообложению" - 0,2 тыс. грн.; строка 12.1 "Начисленная
сумма налога" - 0,1 тыс. грн.
Учетной политикой предприятия предусмотрен ежеквартальный
расчет сумм отсроченных налоговых активов и отсроченных
налоговых обязательств.
На какую сумму необходимо сделать проводку Дт 981 - Кт 641 -
на 30 грн., 69 грн. или 100 грн.?
* * *
По кредиту счета 641 "Расчеты по налогам" отражается сумма
начисленных налоговых обязательств по налогу на прибыль.
По счету 981 "Налог на прибыль от обычной деятельности"
отражаются расходы предприятия по налогу на прибыль, порядок
определения, которых имеет свои особенности.
В соответствии с п. 3 П(С)БУ 17 ( z0047-01 ) "Налог на
прибыль" расходы по налогу на прибыль состоят из текущего налога
на прибыль с учетом отсроченных налоговых активов (ОНА) и
отсроченных налоговых обязательств (ОНО). Для наглядности запишем
данное утверждение в виде формулы:
Расходы по налогу на прибыль = Текущий налог на прибыль - ОНА
(или + ОНО).
Текущий налог на прибыль - это сумма налога на прибыль,
определенная согласно налоговому законодательству.
Причиной отражения в бухгалтерском учете ОНА и ОНО являются
временные разницы, возникающие вследствие установления различных
моментов отражения доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом
учете.
При этом могут возникнуть следующие ситуации:
- налоговая прибыль больше учетной. Возникают временные
разницы, подлежащие вычету, а в бухгалтерском учете отражаются ОНА
(счет 17);
- учетная прибыль больше налоговой. Возникают временные
разницы, подлежащие налогообложению, а в бухгалтерском учете
отражаются ОНО (счет 54).
Сумма ОНА (ОНО) определяется путем умножения временной
разницы, подлежащей вычету (временной разницы, подлежащей
налогообложению), на действующую ставку налога на прибыль.
Некоторые операции влияют только на финансовый результат в
бухгалтерском учете, не затрагивая величину налогооблагаемой
прибыли. Согласно П(С)БУ 17 такие разницы носят название
постоянных. При расчете ОНА и ОНО постоянные разницы не участвуют.
Таким образом, для того чтобы правильно начислить налог на
прибыль в бухгалтерском учете, необходимо:
1) проводкой Дт 981 - Кт 641 отразить сумму налога на прибыль,
определенную в налоговой декларации;
2) определить временные разницы на конец отчетного периода;
3) по временным разницам рассчитать ОНА или ОНО и сделать
соответствующие проводки: Дт 17 - Кт 981 - на сумму ОНА; Дт 981 -
Кт 54 - на сумму ОНО (при этом необходимо учесть сальдо по счетам
17 и 54 на начало отчетного периода).
Подробнее об особенностях применения П(С)БУ 17 и определении
сумм ОНА и ОНО читайте в статьях "Раздвоение сверху" // "Налоги и
бухгалтерский учет", 2001, № 39; "Неминуемый 17-й" // "Налоги и
бухгалтерский учет", 2003, № 9, № 11.
Порядок отражения расходов по налогу на прибыль в
бухгалтерском учете покажем на примере.
В I квартале 2003 года предприятием получена прибыль по данным
бухгалтерского учета -100 грн., по данным налогового учета -
230 грн. Разница между налоговой и учетной прибылью составила
130 грн., в том числе 40 грн. - постоянная разница, 90 грн. -
временная разница, приводящая к возникновению ОНА. Ставка налога
на прибыль - 30%.
Налог на прибыль = 230 х 30% = 69 (грн.).
ОНА = 90 x 30% = 27 (грн.).
В декларации все показатели приводятся в тысячах гривень с
одним десятичным знаком. Поэтому по данным декларации налог на
прибыль составит 0,069 или 0,1 тыс. грн. В зависимости от учетной
политики предприятия и от позиции местных налоговых органов
возможны два варианта начисления налога на прибыль в бухгалтерском
учете:
1. Предприятие по кредиту счета 641 отражает точную сумму
налога на прибыль, определенную по правилам налогового
законодательства, без учета округлений (69 грн.).
2. Предприятие по кредиту счета 641 отражает сумму налога на
прибыль, указанную в налоговой декларации, т. е. с учетом
округлений (100 грн.).
В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:
|-------------------------|--------------------|--------------------|
| Содержание операции | Вариант 1 | Вариант 2 |
| |-----|-------|------|-----|-------|------|
| |дебет| кредит|сумма,|дебет|кредит |сумма,|
| | | | грн. | | | грн. |
|-------------------------|-----|-------|------|-----|-------|------|
| 1. Начислены | 981 | 641 | 69| 981 | 641 | 100|
| обязательства по налогу | | | | | | |
| на прибыль | | | | | | |
|-------------------------|-----|-------|------|-----|-------|------|
| 2. Отражены ОНА | 17 | 641 | 27| 17 | 981 | 27|
|-------------------------|-----|-------|------|-----|-------|------|
В финансовой отчетности предприятия начисление налога на
прибыль отразится следующим образом:
|-----------------|-------------------|------|---------------------|
| Название формы | Название статьи | Код | Сумма, тыс. грн. |
| отчетности | |строки|----------|----------|
| | | | вариант 1| вариант 2|
|-----------------|-------------------|------|----------|----------|
| Баланс | Отсроченные | 060 | 0,027| 0,027|
| | налоговые активы | | | |
|-----------------|-------------------|------|----------|----------|
| Отчет о | Налог на прибыль | 180 | 0,069| 0,073|
| финансовых | от обычной | | | (0,1 - |
| результатах | деятельности | | | - 0,027) |
| | (дебетовый оборот | | | |
| | счета 981 с учетом| | | |
| | ОНА) | | | |
|-----------------|-------------------|------|----------|----------|
------------------------------------------------------------------
"Налоги и бухгалтерский учет"
№61/03, стр. 50
[31.07.2003]
Н. Дзюба, Е. Верховая, А. Свириденко
Экономисты-аналитики Издательского дома "Фактор"
------------------------------------------------------------------