Если на предприятии работает студент...
------------------------------------------------------------------
Студенты всегда стремились подработать. Это относится как к
заочникам, располагающим большим количеством свободного от учебы
времени, так и к очникам, время которых в основной своей массе
занято учебным процессом. Однако и те, и другие всегда ищут
возможность подзаработать.
Итак, сегодня мы рассмотрим, что для этого должны знать сам
студент и те, кто "рискнет" его* трудоустроить.
Напомним, что согласно ст. 42 Закона Украины "О высшем
образовании" от 17.01.2002г. № 2984-III ( 2984-14 ) на сегодняшний
день существуют следующие формы обучения: дневная (очная),
вечерняя, заочная (дистанционная) и экстернат. Основная масса
всевозможных проблем и вопросов в отношении обложения доходов
подоходным налогом возникает именно со студентами-очниками, т. е.
студентами на дневной форме обучения. Поэтому остановимся на них
подробнее.
Место учебы - основное место работы или нет?
Отметим сразу, что в отношении данного вопроса существуют
различные точки зрения. Попробуем на каждой из них остановиться.
Первым из появившихся мнений в отношении данного вопроса было
мнение Пленума Верховного суда Украины (далее - ВСУ). Так, в
постановлении "О практике применения судами законодательства
об оплате труда" от 24.12.99 г. № 13 ( v0013700-99 ) (далее -
постановление № 13) ВСУ пришел к выводу, что
"работа по трудовому договору лиц, которые совмещают ее с
дневной формой обучения, не является совместительством и
оплачивается на общих основаниях".
Немного позднее появилась противоположная точка зрения
Госдепартамента надзора за соблюдением законодательства о труде
(письмо от 08.08.2002 г. № 010-778 ( v-778203-02 )), которую в
двух словах можно описать так: студент дневной формы обучения
может работать на предприятии только на условиях совместительства.
То есть место учебы для такого студента является основным местом
работы. При этом в отношении мнения ВСУ Госнадзортруда отмечает,
что:
"[постановление № 13] не имеет статуса нормативно-правового
акта и, соответственно, не может отменить действия
вышеназванных правовых норм [норм Инструкции о порядке ведения
трудовых книжек работников, утвержденной приказом Минтруда,
Минсоцзащиты и Минюста от 29.07.93 г. № 58 ( z0110-93 )
(далее - Инструкция № 58). - Примеч. ред.]. Действие пункта 14
[постановления № 13] исходя из названия постановления
распространяется на вопросы оплаты труда, а не оформления
трудовых договоров лиц, которые совмещают работу с дневной
формой обучения "... "".
И наконец, ГНАУ по этому поводу в письме от 04.11.2002 г.
№ 7387/6/17-0516 ( v7387225-02 ) придерживается практически такого
же мнения (см. "Что говорит ГНАУ в отношении работающих
студентов-очников").
Что говорит ГНАУ в отношении работающих студентов-очников
Извлечение из письма ГНАУ от 04.11.2002 г. № 7387/6/17-0516
"Стипендии студентов "..." дневных форм обучения облагаются
налогом на протяжении календарного года в порядке,
определенном для обложения доходов, полученных по основному
месту работы, если такие студенты "..." дневных форм обучения
в течение года не получают доходы из других источников,
определенных в статье 8 Декрета. [Декрет о подоходном налоге -
Примеч. ред.], как место основной работы, где ведется их
трудовая книжка.
Доходы, в том числе и в виде стипендий, получаемые гражданами
(студентами) на протяжении календарного года от предприятий,
учреждений и организаций и физических лиц - субъектов
предпринимательской деятельности, которые не определены
статьей 8 Декрета, рассматриваются как доходы, полученные не
по основному месту работы (службы, учебы), и облагаются
налогом в порядке, определенном в третьем разделе Декрета и
Инструкции о подоходном налоге с граждан, т. е. у источника
выплаты по ставке 20 процентов".
Таким образом, налогообложение доходов, получаемых
студентами-очниками от предприятий, должно производиться только по
ставке 20%. Это связано с тем, что "основным видом деятельности"
студента является учеба: при зачислении в вуз студентам выдается
студенческая книжка, а по итогам его "работы" выплачивается
стипендия, которая и является доходом. При этом не имеет значения,
где и как ведется его трудовая книжка. Единственным возможным
вариантом работы на предприятии в качестве основного работника для
студента-очника является работа во время каникул или
производственной практики, т. е. в свободное от учебного процесса
время. Этот вопрос мы рассмотрим ниже, однако сначала обратим
внимание на то, как и кем должна заполняться трудовая книжка
студента.
Как и кем заполняется трудовая книжка студента?
Основной проблемой в данном вопросе является неопределенность
в том, должен вуз заводить трудовую книжку на студентов или нет.
На практике некоторые вузы решают этот вопрос самостоятельно и при
подаче документов требуют предоставлять трудовую книжку (если она
есть) либо сами ее заводят на студентов-очников (соответственно,
если ее на момент поступления не было). Однако есть и такие,
которые вообще не интересуются наличием таковой у студента.
Попробуем разобраться, как же этот вопрос выглядит со стороны
законодательства.
Итак, если у студента уже есть трудовая книжка, то запись о
времени учебы в ней должно осуществить учебное заведение (согласно
п. 2.16 Инструкции № 58). Запись в трудовую книжку о работе на
предприятии может быть сделана вузом по просьбе такого
студента-очника на основании справки или других подтверждающих
документов, представленных им, после окончания учебы в вузе. Или
же как вариант запись о работе по совместительству во время учебы
после окончания вуза и получения трудовой книжки может сделать
трудоустроившее предприятие.
Ситуация, когда у студента на момент поступления в вуз
трудовая книжка отсутствует, с точки зрения законодательства,
является наиболее неопределенной. Законодательство, как мы уже
отмечали выше, обязывает вуз при наличии трудовой книжки у
студента-очника вносить в нее данные о времени учебы. Однако не
совсем понятно, как эта норма должна быть выполнена, если при
поступлении в вуз у студента такой книжки не было? На наш взгляд,
в таком случае запись о времени учебы тоже может быть сделана
вузом, но после его окончания студентом на основании приказов о
зачислении в институт и его окончании.
Если же на работу устраивается (или продолжает работать)
бывший студент - выпускник вуза, у которого не было во время учебы
трудовой книжки, то все записи об учебе должно произвести
предприятие, на которое такой студент устраивается (продолжает
работать) после окончания вуза (в соответствии с п. 2.18
Инструкции № 58). Такие записи производятся на основании
соответствующих справок о прохождении производственной практики и
документов об образовании.
Как студенту оплачивается производственная практика?
Вопросы производственной практики регулируются Положением о
проведении практики студентов высших учебных заведений,
утвержденным приказом Минобразования от 08.04.93 г. № 93
( z0035-93 ) (далее - Положение № 93). Этот документ предполагает,
что между вузом и базой практики (предприятием, на котором
проходит практика) заключается договор, по которому вуз согласно
смете-калькуляции обязуется уплатить базе определенную сумму для
возмещения ее расходов на проведение практики. Однако зачастую
поиск такой базы и все остальные вопросы ложатся на плечи самого
студента.
Итак, студент договорился с вашим предприятием о прохождении
на нем практики. Можно ли его оформить на работу и выплачивать ли
ему заработную плату? Так, согласно п. 3.7 Положения № 93
при наличии вакантных мест студенты могут быть зачислены на
штатные должности, если работа на них соответствует требованиям
практики. При этом не стоит забывать, что если студент является
бюджетником (т. е. получает стипендию и питание за счет
государства), то тогда в соответствии со ст. 4 Закона Украины "Об
образовании" от 23.05.91г. № 1060-ХII ( 1060-12 ) 50% заработка за
производственное обучение или практику могут быть направлены на
счет учебного заведения для укрепления научно-материальной базы,
на социальную защиту учащихся, проведение культурно-массовой и
физкультурно-спортивной работы.
При этом вуз согласно п. 5.6 Положения № 93 на время
прохождения производственной практики на рабочих местах и
должностях с выплатой заработной платы сохраняет за такими
студентами право на получение стипендии по результатам итогового
контроля. Напомним также, что всем студентам на период прохождения
практики, если она проводится за пределами месторасположения вуза,
выплачиваются суточные за счет средств на практическую подготовку
в размерах, установленных законодательством (в соответствии с
п. 5.8 Положения № 93). Если же студент-практикант пропускал по
неуважительным причинам практику, то за пропущенные дни вуз имеет
право удержать с него такие суточные.
Что касается налогообложения сумм, выплачиваемых студенту во
время прохождения производственной практики предприятием, отметим
следующее. Налоговые органы по этому поводу высказывают мнение,
что в определенных случаях для студента-практиканта база практики
может являться основным местом работы (см. "Что говорят
консультанты налоговых органов по этому поводу?")
Что говорят консультанты налоговых органов по этому поводу?
Извлечение из консультации налоговых специалистов //
"Вестник налоговой службы Украины", 2002, № 32
"Для студентов высших учебных заведений с дневной формой
обучения основной вид деятельности - это учеба. "..." Студент
учебного заведения может заключить срочный трудовой договор с
предприятием как по основному месту работы только в период,
когда он свободен от учебного процесса, т. е. на период
каникул, производственной практики".
Поэтому, если студент на время практики заключит с
предприятием (базой практики) срочный трудовой договор, то в таком
случае налогообложение его доходов будет производиться с
применением прогрессивной шкалы ставок по п. 7.1 Декрета КМУ "О
подоходном налоге с граждан" от 26.12.92 г. № 13-92 ( 13-92 ).
Однако такому студенту лучше уведомить об этом свой вуз. Хотя
законодательство никакой ответственности в данном случае ни для
одной из сторон таких отношений не предусматривает, и по
результатам года налоговые органы на основании предоставленных
данных все равно сделают перерасчет. По итогам такого перерасчета
студент либо сможет получить излишне удержанные суммы подоходного
налога, либо должен будет доплатить недоудержанные суммы.
Несколько слов об отчетности
И в заключение рассмотрим вопрос, касающийся отчетности.
Основное внимание уделим работникам-совместителям. Как вы помните,
не так давно изменился порядок предоставления данных о суммах,
выплаченных работникам-совместителям. Ранее (до 16.06.2003 г.),
кроме отражения выплаченных сумм в справке по ф. № 8ДР,
предприятиям необходимо было направить в налоговые органы по месту
жительства таких работников еще и справку по ф. № 2.
Однако теперь, после вступления в силу приказа ГНАУ "О
внесении изменений и дополнений в некоторые нормативно-правовые
акты Государственной налоговой администрации Украины"
от 08.04.2003 г. № 164 ( z0301-03 ) {1} справка по ф. № 2 была
упразднена. Этим же документом были внесены изменения в порядок
заполнения и состав данных справки по форме № 8ДР (новое название
- Сведения о начисленных и выплаченных суммах доходов и суммах
удержанных с них налогов).
Подробно останавливаться на них не будем, отметим лишь, что в
такой форме теперь указываются не только выплаченные суммы дохода
и суммы удержанного с него подоходного налога, но и начисленные
суммы дохода и удержанные с него суммы подоходного налога. То есть
на сегодняшний день предприятие, трудоустроившее студента по
совместительству, никаких данных, кроме тех, которые оно указывает
в справке по ф. № 8ДР, на такого работника не подает.
Что касается самого студента, то в случае получения им доходов
по совместительству ему необходимо представить в налоговый орган
по месту жительства декларацию о доходах по ф. № 1 (приложение 1 к
Инструкции о подоходном налоге с граждан, утвержденной приказом
ГГНИУ от 21.04.93 г. № 12 ( z0064-93 )).
И напоследок отметим, что "мучиться" бухгалтерам осталось
недолго - до 1 января 2004 года, когда вступит в силу основная
часть положений Закона Украины "О налоге с доходов физических лиц"
от 22.05.2003 г. № 889-IV ( 889-15 ) {2}. Данный законодательный
акт сводит на нет основную часть вопросов, связанных с
налогообложением доходов студентов, так как с указанной даты
предполагается применение единой ставки налога на доходы
физического лица независимо от места их получения. Ну что же,
посмотрим, насколько это будет удобно.
{1} См. комментарии к этому приказу в газете "Бухгалтерская
неделя", 2003, № 17.
{2} Текст самого документа в газете "Бухгалтерская неделя", 2003,
№ 31, а комментарии к нему - в № 30.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтерская неделя"
№33/03, стр. 16
[18.08.2003]
Мирослава Пустовит
Экономист-аналитик Издательского дома "Фактор"
------------------------------------------------------------------