Интересно, почему каждый новый вариант налога
глупее предыдущего?
Подоходный - тому пример.
Начисления-удержания, связанные с доходами "ЧПЕНов-наемников";
кто не является налоговым агентом;
обложение запоздалых подотчетных возвратов
------------------------------------------------------------------
Продолжаем обзор отдельных нюансов Закона "О налоге с доходов
физических лиц" от 22.05.2003 г. № 889-IV ( 889-15 ) {1}.
1.8
В этом пункте, приравнивающем физСПД к наемным лицам, обратим
внимание на слова из второго абзаца:
"с соответствующим налогообложением полученных им доходов в
качестве заработной платы". {2}
С удержанием подоходного налога со стоимости работ-услуг,
подпадающих под 1.8, здесь все ясно, а вот как насчет
пенсионных-соцстрахов?
По нашему мнению, их - как начислений, так и удержаний - в
данном случае у источника выплаты быть не должно.
Обоснуем.
Как известно, база для начисления и удержания сбора (в будущем
- взноса) в ПФУ (в будущем - ПФ) и всевозможных соцстраховских
взносов определяется специальными Законами и такие выплаты в
пользу физСПД согласно этим Законам у источника выплаты ни как
вознаграждение по гражданско-правовым договорам, ни как эдакая
своеобразная "зарплата" облагаться не должны. {3}
Для ПФ мы имеем в виду новый (тоже вступающий в силу с
01.01.2004 г.) Закон "Об общеобязательном государственном
пенсионном страховании" от 09.07.2003 г. № 1058-IV ( 1058-15 ),
статью 19 (касательно п. 5 ст. 14, п. 3 ст. 11) которого,
подтверждающую необложение таких выплат, - см. в "Бухгалтере"
№ 33'2003 на с. 12т-13т. Согласно этому Закону с 2004 года ПФУ
станет ПФ, а сборы - взносами.
В то же время законописатели умудрились влезть и в базу для
исчисления ПФ-соцстрахвзносов - видимо, по привычке (в Декрете "О
подоходном налоге с граждан" ( 13-92 ) в п. 2 ст. 5 {4} тоже
имеется норма, затрагивающая страхвзносы).
В п. 4.4 Закона указано:
"Базой (объектом) для начисления сбора в Пенсионный фонд
Украины или взносов в фонды общеобязательного государственного
социального страхования граждан является заработная плата
плательщика данного налога". {5}
Незаконность такой нормы, грубо наползающей на положения
спецзаконов, очевидна, поскольку каждый из социально-страховых
Законов содержит правило, по сути запрещающее другим нормативам их
изменять. См., например, ст. 5 Закона от 09.07.2003 г. № 1058-IV
( 1058-15 ) в "Бухгалтере" № 33'2003 на с. 5т.
К тому же все социально-страховые взносы (включая и пенсионный
- с 2004 года), перестав быть сборами, относятся теперь не к
системе налогообложения, а к иной "епархии", и регулироваться
нормами налогового законодательства они не должны.
В принципе, вышеизложенного уже достаточно, чтобы отстоять их
необложение ПФ(У)-соцстрахами у источника. Однако отдельным
скептикам этого может показаться мало. Для них - продолжим
аргументацию.
Мы умышленно абстрагируемся от норм специальных страховых
Законов и оттолкнемся от п. 4.4 Новоподоходного Закона, поскольку
имеем дело с другой его нормой - п. 1.8.
Итак, согласно п. 4.4 базой для обложения сбором-взносами
является заработная плата. В свою очередь, согласно п. 1.1
заработная плата определена как
"выплаты "..." в связи с отношениями трудового найма согласно
закону".
В рассматриваемом случае отношения трудового найма места не
имеют, то есть выплаты в пользу физСПД, по нашему мнению,
зарплатой в понимании Закона не являются. Но поскольку в 1.8
указано, что эти доходы облагаются в качестве заработной платы, то
этот аргумент для отбивания соцстрахов может и не прокатить.
Посмотрим, о чем говорит п. 1.8. В нем упоминается о
"соответствующем налогообложении" таких доходов в качестве
заработной платы. А в п. 1.13 Закона термин "налогообложение"
определяется таким образом:
"налогообложение - порядок, связанный с определением объекта
налогообложения, исчислением и уплатой (удержанием) налога с
доходов физических лиц".
Следовательно, п. 1.8 никаких ПФ(У)-соцстрахов в виду не имеет
- хватит и 13%-ного налога "с оборота" от таких "физСПДуслуг"!
8.2
Согласно п/п. 8.2.2 Новоподоходного Закона {6} в разряд
налоговых агентов помимо нерезидентов {7} не попали также физлица,
не имеющие статуса субъекта предпринимательской деятельности.
Однако из этого отнюдь не следует, что такие физлица-неСПД не
могут использовать наемный труд. Хотя при этом "работодателями" в
понимании Закона (см. п. 1.17 в "Бухгалтере" № 27'2003 на с. 8)
они являться не будут.
К таким лицам, например, могут относиться из числа самозанятых
(см. п. 1.19 там же) - лица, осуществляющие независимую
профессиональную деятельность.
Определение независимой профессиональной деятельности
приведено в п. 1.9 Закона {8}. И там помимо всевозможных
адвокатов, частных нотариусов, писателей, артистов, врачей,
аудиторов, бухгалтеров и прочая упомянуты и "помощники указанных
лиц". {9}
Таким образом, "независимые профессионалы", не являясь
налоговыми агентами, подоходный налог со своих "наемников"
(простите - своих помощников, которых, как мы отметили, Закон к
этим же "профессионалам" приравнял) удерживать не обязаны.
Значит, налог такие "помощнички" согласно п/п. 8.2.1 будут
уплачивать так же, как и сами "профессионалы", - один раз по
годовой декларации. То есть "наемничать" у "профессионалов" с 2004
года, по сравнению с наемничеством у налоговых агентов, станет
выгодно - поскольку можно будет получить от государства вплоть до
1 апреля следующего года своеобразный беспроцентный кредит в
размере 13% от своих внутригодовых заработков.
(Отдельный, довольно забавный, вопрос - о начислении-удержании
всевозможных страховых платежей с таких помощников
"профессионалов". До 2004 года мы как-нибудь поговорим и об этом.)
9.10
В "Бухгалтере" № 31'2003 на с. 48 мы уже обсуждали отдельные
аспекты данной налоговой новинки Новоподоходного, касающейся
обложения не возвращенных вовремя командировочно-подотчетных
средств.
Ну а сейчас - еще несколько нюансов, посвященных теме "9.10".
Согласно п. 3.4 Закона налог с таких не возвращенных в срок
сумм должен крутиться "сверху", то есть с применением
коэффициента, рассчитываемого по формуле 100 : (100 - ставка
налога).
Таким образом, для 2004-2006 гг. этот коэффициент составит
100 : (100 - 13) = 1,1494.
Следовательно, невозвращенную сумму нужно будет умножать не на
13%, а на 14,94%.
И хотя налог крутится "сверху", эта сумма все равно должна
пойти не за счет налогового агента, а должна удержаться с
растратчика-подотчетника. Если же налоговый агент по какой-то
причине эту сумму с подотчетника не удержит, тогда согласно
п/п. 20.3.2 {10} данный налог ляжет на плечи налогового агента.
Подпунктом 9.10.3 {11} установлено, что если "излишне
израсходованная" сумма будет возвращена позднее предельного срока,
но не позднее отчетного месяца, на который приходится предельный
срок, то плательщик отделается только 15%-ным штрафом от такой
суммы (причем, как мы уже отмечали, - не ясно, в чью пользу). {12}
То есть чем ближе предельный срок к концу месяца - тем
веселее.
Если же до конца такого месяца плательщик сумму вернуть не
успеет, то к 15%-ному штрафу с удовольствием прибавится еще и
почти 15%-ный подоходный, так как ставка налога здесь (см. выше)
исчисляется "сверху".
Итого, - говорит Закон, - растратчики, пожалте 30%!
В конце п/п. 9.10.3 Закон еще более груб. Когда в будущих
налоговых периодах такой незадачливый подотчетник, уже
облапошенный на 30%, вернет эту "излишне израсходованную" сумму
или ее взыщут с него по решению суда - ни подоходный, ни штраф ему
все равно не вернут.
Господа, простите, а где же логика? Это - или доход
гражданина, или - средства, которые принадлежат (подлежат
возврату) налоговому агенту, снарядившему подотчетника.
Получается, что в последнем абзаце п/п. 9.10.3 эту сумму
законодатели как бы клонировали. И если строчка о добровольном
возврате, возможно, относится к альтруистам (в нездоровом обществе
психика граждан весьма неустойчива), то как понимать слова
"или она взыскивается "..." по решению суда"?! {13}
В общем, плательщики-подотчетники, если вас уже обложили, -
добровольно ничего не возвращайте! Пусть взыскивают через суд
(если захотят). Поскольку согласно п/п. 4.2.15 {14} эта сумма
стала вашим доходом, можно попытаться убедить судью, что после
признания этой суммы доходом деньги стали вашей собственностью и
возврату не подлежат. (Однако судья таким аргументам может и не
внять...)
Впрочем, нам кажется, что редкий СПД будет использовать этот
пункт Закона в качестве дубины для своих подотчетников-растяп (или
хитрунов). Как правило, СПД любят своих наемников. (Так что
сказанное выше о суде касается редких ситуаций, когда СПД
подотчетнику - враг).
А поэтому в качестве "анти-9.10" будет использоваться старый
испытанный способ: по кассовым документам - "на бумаге" - возврат
подотчетником денег производится в срок и в тот же день эти
средства выдаются ему же или другому лицу на какую-либо нужду под
новый отчет, с которого данная сумма уже вернется в кассу (или на
текущий счет) и в срок, и "живьем".
Отметим также, что 9.10, судя по всему, касается только
подотчетников-дебиторов юрлиц. Ну а подотчетники физлиц - СПД (или
др.), по идее, от 9.10 страдать не должны, так как в 9.10.2 речь
идет о возврате подотчетных сумм в кассу или на банковский счет, а
у физлиц - СПД первого вообще нет и вполне может не быть второго.
Впрочем, если у физСПДшника есть текущий счет, то отстоять
неприменение 9.10 будет не так просто.
Ну и напоследок отметим, что законодатели пилюлю 9.10 немного
подсластили. Согласно этому пункту с 01.01.2004 г. изменяется (в
лучшую сторону) предельный срок представления авансового отчета и
возврата "лишних" подотчетных сумм в кассу. Новый предельный срок:
"до окончания третьего банковского дня, следующего за днем, в
котором плательщик налога:
а) завершает "..." командировку;
б) завершает выполнение отдельного гражданско-правового
действия по поручению и за счет лица, предоставившего денежные
средства под отчет".
Против нынешних одного или десяти (для сельхозпитания) дней из
кассового Положения (см. его п. 2.15 в "Бухгалтере" № 36'2002
на с. 5т-6т) это звучит весьма неплохо. Хотя не исключаем, что
такие сроки с 01.01.2004 г. станут применяться только для
подоходных целей, а с точки зрения наличного обращения может
действовать и прежний порядок. Надеемся, что до Нового года НБУ,
внеся изменения в кассовое Положение, эти возвратно-подотчетные
сроки тоже унифицирует.
{1} См. "Бухгалтер" № 27'2003, с. 5-37.
{2} См. там же, с. 7.
{3} Подтверждение тому для:
- "несчастного" соцстраха - см. в ст. 47 Закона от 23.09.99 г.
№ 1105-XIV в "Бухгалтере" № 28'2002 на с. 17т;
- "безработного" - см. в ст. 19 Закона от 02.03.2000 г.
№ 1533-III в "Бухгалтере" № 22'2002 на с. 8т;
- "больничного" - см. в. ст. 21 Закона от 18.01.2001 г.
№ 2240-III в "Бухгалтере" № 18'2002 на с. 7т.
{4} См. "Бухгалтер" № 16'2003, с. 6т.
{5} Кроме этого насчет базы для ПФУ-соцстрахов - см. также
последнее предложение п. 3.4 Закона в "Бухгалтере" № 27'2003
на с. 9.
{6} См. п. 8.2 данного Закона в "Бухгалтере" № 27'2003 на с. 20.
{7} О забавном п/п. 1.20.3, определяющем термины
"резиденты"-"нерезиденты", - см. нашу публикацию в
"Бухгалтере" № 31'2003 на с. 48.
{8} См. "Бухгалтер" № 27'2003, с. 7.
{9} Хотя, кроме первых двух из вышеприведенных групп
"профессионалов", все остальные в случае систематичности
(более 4 раз в году) могут угодить под предпринимательство и
перейти в разряд СПД, и тогда подоходная игра пойдет уже по
иным правилам.
{10} См. "Бухгалтер" № 27'2003, с. 35.
{11} См. там же, с. 26.
{12} И если предельный срок приходится на последний день месяца,
то нет никаких шансов успеть вернуть деньги и отделаться
только штрафом.
{13} На худой конец, написали хотя бы, что возврату подлежит
"излишне израсходованная" подотчетная сумма за вычетом
подоходного налога. Ведь вышло, что это, по сути, вообще не
налог с дохода, а второй (почти 15%-ный) штраф!
{14} См. там же, с. 11.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№35/03, стр. 39
[01.09.2003]
Алексей Павленко
------------------------------------------------------------------