Спільним листом Держказначейства України та ДПА України від 08.08.2003
р. № 07-06/1957-7095, № 12406/7/15-2317 «Щодо зарахування до бюджету
окремих видів платежів» надано роз’яснення щодо обкладання ПДВ операцій
з оренди та продажу землі. До ДПА України надходять додаткові запитання,
відповіді на які друкуються далі в цій рубриці.
Конституцією України, Земельним кодексом, а також прийнятими відповідно
до них нормативно-правовими актами регулюються питання земельних відносин.
Земельні відносини — це суспільні відносини щодо володіння, користування
i розпорядження землею. Крім цього, Земельним кодексом встановлюються
повноваження Верховної Ради України, Верховної Ради АР Крим та органів
місцевого самоврядування в галузі земельних відносин.
Розділом третім Земельного кодексу визначено, що права на землю можуть
набуватися на умовах власності або користування землею. При цьому набуття
права власності на землю здійснюється на підставі придбання землі згідно
з договорами купівлі-продажу, дарування, міни або іншими цивільно-правовими
угодами (глава 14 Земельного кодексу). Право постійного користування
земельною ділянкою — це право володіння i користування земельною ділянкою,
яка перебуває у державній або комунальній власності, без встановлення
строку (глава 15 Земельного кодексу), а право оренди земельної ділянки
— це засноване на договорі строкове платне володіння, користування земельною
ділянкою, необхідною орендареві для провадження підприємницької та іншої
діяльності (ст. 93 глави 15 Земельного кодексу).
На виконання ст. 18 Закону № 161-XIV постановою № 2073 затверджено Порядок
державної реєстрації договорів оренди землі. Наказом № 43 затверджено
Інструкцію, в якій визначено порядок складання, видачі, реєстрації i
зберігання державних актів на право приватної власності на землю, колективної
власності на землю, право власності на землю i постійного користування
землею (у тому числі на умовах оренди) та договорів оренди.
Водночас принципи побудови системи оподаткування в Україні, податки
i збори (обов’язкові платежі), які спрямовуються до бюджетів та до державних
цільових фондів, визначаються Законом № 2151-XII. Встановлення i скасування
податків i зборів (обов’язкових платежів), які спрямовуються до бюджетів
та до державних цільових фондів, а також пільг здійснюється відповідно
до зазначеного Закону та інших законів України про оподаткування. Питання
справляння, обчислення та перерахування до бюджету ПДВ, перелік операцій,
які виключено з об’єкта оподаткування та для яких встановлено пільговий
режим оподаткування цим податком, регулюються Законом № 168/97-ВР.
Згідно з пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3 Закону № 168/97-ВР об’єктом оподаткування
ПДВ є операції з продажу товарів (робіт, послуг) на митній території
України, у тому числі операції з оплати вартості послуг за договорами
оренди (лізингу). Термін «продаж» товарів (робіт, послуг) наведено в
п. 1.4 ст. 1 Закону № 168/97-ВР, а саме: під продажем послуг (робіт)
розуміють будь-які операції цивільно-правового характеру з надання послуг
(результатів робіт), надання права на користування або розпорядження
товарами, у тому числі нематеріальними активами, а також з надання будь-яких
інших, ніж товари, об’єктів власності за компенсацію, а також операції
з безоплатного надання послуг (робіт).
Щодо застосування норм пп. 3.2.2 п. 3.2 ст. 3 Закону № 168/97-ВР, слід
зазначити, що наведеним підпунктом виключено з об’єкта оподаткування
ПДВ операції з надання орендодавцем (лізингодавцем) майна у користування
орендарю (лізингоотримувачу) згідно з умовами договору оперативної оренди
або оренди землі, а також повернення такого майна після закінчення терміну
дії такого договору.
Таким чином, операції з надання у користування земельних ділянок згідно
з умовами договору оренди землі (користування землею), процедуру оформлення
на які встановлено законодавчими та нормативно-правовими актами, не
є об’єктом оподаткування ПДВ.
При цьому слід пам’ятати, що норма пп. 3.2.2 п. 3.2 ст. 3 Закону № 168/97-ВР
не поширюється на операції з оплати вартості послуг за договорами оренди,
оскільки іншим підпунктом цієї статті, а саме пп. 3.1.1, встановлено,
що операції з оплати вартості послуг за договорами оренди віднесено
до об’єкта оподаткування ПДВ. А тому за операціями з оплати вартості
послуг згідно з договорами тимчасового користування землею, у тому числі
оренди землі, незалежно від того, в якій формі власності перебуває така
ділянка, за умови, що орендодавець підпадає під визначення платника
податку на додану вартість, нараховуються податкові зобов’язання з ПДВ.
Щодо застосування норм пп. 5.1.17 п. 5.1 ст. 5 Закону № 168/97-ВР, слід
зазначити, що ними передбачено звільнення від обкладання ПДВ операцій
з передачі земельних ділянок, що знаходяться під об’єктами нерухомості
або незабудованої землі, у разі, коли таку передачу дозволено згідно
з положеннями Земельного кодексу.
Це може бути безоплатна передача землі громадянам України із земель
державної та комунальної власності, передача територіальним громадам
землі у комунальну власність із державної, передача у власність державі
земельних ділянок комунальної власності територіальними громадами.
При цьому суб’єктами права власності на землю відповідно до ст. 80 Земельного кодексу є громадяни та юридичні особи — на землі приватної власності;
територіальні громади, які реалізують це право безпосередньо або через
органи місцевого самоврядування, — на землі комунальної власності; держава,
яка реалізує це право через відповідні органи державної влади, — на
землі державної власності.
Виключення з об’єкта оподаткування чи звільнення від сплати ПДВ операцій
з продажу землі, з надання права на користування або розпорядження нею,
а також операцій з оплати вартості послуг згідно з договорами оренди
(лізингу) можливе лише у разі внесення змін до Закону України «Про податок
на додану вартість».