Згідно зі ст. 41 Закону № 679-XIV i ст. 68 Закону № 2121-III та з метою
приведення нормативно-правових актів Нацбанку України у відповідність
з вимогами міжнародних та національних положень (стандартів) бухгалтерського
обліку щодо відображення інформації про доходи i витрати банків України
Департаментом бухгалтерського обліку Нацбанку України розроблено Правила
бухгалтерського обліку доходів i витрат банків України, затверджені
постановою № 255.
Ці Правила грунтуються на принципах міжнародних стандартів та національних
положень (стандартів) бухгалтерського обліку. Із введенням в дію вищезазначених
Правил визнано такими, що втратили чинність, Правила бухгалтерського
обліку процентних та комісійних доходів i витрат банків, затверджені
постановою № 316.
Правила, затверджені постановою № 255, визначають методологічні засади
відображення в бухгалтерському обліку інформації про доходи i витрати
та порядок застосування банками основних принципів бухгалтерського обліку
під час визнання та обліку доходів i витрат, зокрема: нарахування та
відповідність доходів i витрат (відображення в бухгалтерському обліку
та фінансовій звітності доходів i витрат під час їх виникнення незалежно
від дати надходження або сплати грошових коштів та порівняння доходів
звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів,
з метою визначення фінансового результату звітного періоду); обачність
(застосування в бухгалтерському обліку методів оцінки, які повинні запобігати
заниженню оцінки зобов’язань та витрат i завищенню оцінки активів i
доходів банку). Правила застосовуються банками та їх структурними підрозділами
для відображення в бухгалтерському обліку нарахованих, отриманих (сплачених)
доходів i витрат, простроченої та сумнівної заборгованості за нарахованими
доходами, а також списання безнадійної заборгованості за рахунок спеціальних
резервів до отримання нарахованих доходів.
Зазначені Правила не регламентують порядок відображення в бухгалтерському
обліку доходів i витрат за операціями, визначеними іншими нормативно-правовими
актами Нацбанку України, зокрема тими, що пов’язані з: договорами оренди;
доходами за фінансовими інвестиціями, які обліковуються згідно з методом
участі в капіталі; змінами справедливої вартості фінансових активів
та зобов’язань, а також з ліквідацією (продажем, погашенням) зазначених
активів i зобов’язань; змінами вартості інших поточних активів; визнанням
витрат зі сплати податку на прибуток.
Доходи i витрати визнаються за умов визнання реальної заборгованості
за активами та зобов’язаннями банку та у разі коли фінансовий результат
операції, пов’язаної з наданням (отриманням) послуг, може бути точно
визначеним.
Доходи i витрати, що виникають у результаті операції, визначаються договором
між її учасниками або іншими документами, оформленими згідно з вимогами
чинного законодавства України.
Доходи i витрати повинні визначатися за кожним видом діяльності банку
(операційної, інвестиційної, фінансової). Критерії визнання доходу i
витрат застосовуються окремо до кожної операції банку. При цьому кожний
вид доходу i витрат відображається в бухгалтерському обліку окремо.
При використанні активів банку іншими сторонами доходи визнаються у
вигляді процентів, роялті та дивідендів. Проценти визнаються у тому
звітному періоді, до якого вони належать, і розраховуються, виходячи
з бази їх нарахування та строку користування відповідними активами або
сум заборгованості банку. Роялті визнаються за принципом нарахування
згідно з економічним змістом відповідної угоди. Дивіденди визнаються
у періоді прийняття рішення про їх виплату. Умовою визнання процентів
i роялті є ймовірність отримання банком економічної вигоди, а дивідендів
— достовірно оцінений дохід.
Також Правилами передбачено, що за операціями з торгівлі фінансовими
інструментами прибутки та збитки визнаються за наявності таких умов:
покупцеві передано ризики i вигоди, пов’язані з правом власності на
активи; банк не здійснює подальшого управління та контролю за реалізованими
активами; сума доходу може бути достовірно визначеною; є впевненість,
що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод банку;
витрати, пов’язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначеними.
Якщо дохід від надання послуг не може бути достовірно оціненим, то він
визнається та відображається в бухгалтерському обліку в розмірі здійснених
витрат, що підлягають відшкодуванню. Якщо на дату нарахування неможливо
визначити дохід (витрати) за останні 2 — 3 дні місяця, то такий дохід
(витрати) визнається наступного місяця.
Крім того, банк, враховуючи принцип суттєвості, здійснює коригуючі проводки
відповідно до Положення про формування коригуючих проводок, що здійснюються
банками України, затвердженого постановою № 427.
Визнаний та відображений за рахунками класу 6 дохід не коригується на
величину пов’язаної з ним сумнівної та безнадійної дебіторської заборгованості
щодо несплачених нарахованих доходів. Сума такої заборгованості визнається
витратами банку шляхом формування резерву під нараховані доходи. З метою
визначення втрат у зв’язку з невизнанням доходів на рахунках класу 6
надалі банк здійснює нарахування та облік зазначених доходів за позабалансовими
рахунками. Доходи за такими операціями визнаються за рахунками класу
6 під час їх фактичного отримання.
Відповідно до розроблених Правил доходи визнаються в бухгалтерському
обліку в сумі справедливої вартості активів, отриманих або які підлягають
отриманню. У разі відстрочення платежу, внаслідок чого виникає різниця
між справедливою вартістю та номінальною сумою грошових коштів або їх
еквівалентів, які підлягають отриманню за надані послуги та інші активи,
така різниця визнається доходом у вигляді процентів. Дохід не визнається,
якщо здійснюється обмін активами, які є подібними за призначенням та
мають однакову справедливу вартість. Сума доходів (витрат) за операціями
обміну неподібними активами визначається за справедливою вартістю активів,
послуг, що отримані (надані) або підлягають отриманню (наданню) банком,
зменшеною або збільшеною відповідно на суму переданих або отриманих
грошових коштів та їх еквівалентів. Якщо справедливу вартість активів,
робіт, послуг, які отримані (надані) або підлягають отриманню (наданню)
за операціями обміну, достовірно визначити неможливо, то дохід (витрати)
визначається за справедливою вартістю активів (робіт, послуг), що передані
(отримані) за цими контрактами, крім грошових коштів та їх еквівалентів.
Якщо актив забезпечує одержання економічних вигод протягом декількох
звітних періодів, то витрати визначаються шляхом систематичного розподілу
його вартості між відповідними звітними періодами. Витрати, які неможливо
пов’язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат
того звітного періоду, в якому вони були здійснені. Доходи (витрати)
за одноразовими послугами можуть визнаватися без відображення за рахунками
нарахованих доходів (витрат), якщо кошти отримано (сплачено) у звітному
періоді, в якому послуги фактично надаються (отримуються). Доходи (витрати)
за безперервними послугами визнаються щомісяця протягом усього строку
дії угоди про надання послуг i відображаються в бухгалтерському обліку
за принципом нарахування. Доходи (витрати) за послугами, що надаються
поетапно, визнаються після завершення кожного етапу операції протягом
дії угоди про надання послуг i відображаються в обліку за принципом
нарахування. Нарахування доходів (витрат) здійснюється з дати оформлення
документа, що підтверджує надання послуг. Доходи (витрати) за послугами
з обов’язковим результатом визнаються за фактом надання послуг або за
фактом досягнення передбаченого договором результату. Витрати на придбання
та створення активу, які не можуть бути визнані активом, визнаються
витратами.
Не визнаються доходами такі надходження від інших осіб, як:
сума завдатку під заставу або в погашення кредиту, якщо це передбачено
відповідним договором;
сума надходжень за договором комісії, агентським та аналогічним договором
на користь комітента, принципала;
сума авансу в рахунок попередньої оплати послуг, товарів;
надходження, що належать іншим особам;
надходження від первинного розміщення цінних паперів;
сума ПДВ, інших податків i обов’язкових платежів, що підлягають перерахуванню
до бюджету та позабюджетних фондів.
Не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати
платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними
договорами на користь комітента, принципала; попередня оплата товарів,
робіт, послуг; погашення одержаних кредитів, повернення депозитів; витрати,
які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до чинного
законодавства України.
Доходи i витрати від здійснення банківських операцій, визнаних банком,
слід розглядати як доходи i витрати, отримані в результаті операційної,
інвестиційної та фінансової діяльності банку.
У результаті операційної діяльності у банку виникають такі доходи i
витрати, як: процентні, комісійні доходи i витрати; прибутки (збитки)
від торговельних операцій; дохід у вигляді дивідендів; витрати на формування
спеціальних резервів банку; доходи від повернення раніше списаних активів;
інші операційні доходи i витрати; загальні адміністративні витрати;
податок на прибуток; непередбачені доходи i витрати.
Визнані банком доходи i витрати відображаються в бухгалтерському обліку
із застосуванням принципу нарахування та відповідності згідно з прийнятою
банком обліковою політикою.
Бухгалтерський облік нарахованих доходів i витрат здійснюється не менше
одного разу на місяць за кожною операцією окремо. Якщо доходи (витрати)
отримано (сплачено) на дату балансу, то банк може не відображати їх
за рахунками нарахованих доходів i витрат. За умови визнання доходів
i витрат у межах звітного періоду без відображення їх за рахунками нарахованих
доходів (витрат) банк повинен застосовувати відповідний внутрішній контроль
за нарахованими та отриманими доходами. Статті доходів i витрат не згортаються,
а відображаються в обліку окремо, за винятком статей, пов’язаних із
хеджуванням або активами та зобов’язаннями, якщо є юридичне право на
таке згортання та це передбачено відповідними положеннями (стандартами)
бухгалтерського обліку.
Доходи i витрати банку відображаються в бухгалтерському обліку за рахунками
класів 6 та 7 Плану рахунків бухгалтерського обліку банків України,
затвердженого постановою № 388.
Залишки за рахунками доходів i витрат відображаються наростаючим підсумком
з початку року та в кінці звітного фінансового року закриваються за
умови перевищення доходів над витратами — на рахунок 5040 «Прибуток
звітного року, що очікує затвердження», а за умови перевищення витрат
над доходами — на рахунок 5041 «Збиток звітного року, що очікує затвердження».
Банки самостійно визначають порядок формування аналітичних рахунків
за балансовими рахунками класів 6 i 7. Облік нарахованих доходів i витрат
та фактично отриманих доходів або сплачених витрат, а також доходів
i витрат, що підлягають чи не підлягають оподаткуванню, здійснюється
за розсудом банку на окремих аналітичних рахунках. Облік нарахованих
доходів i витрат здійснюється за відповідними рахунками класів 1, 2,
3 у кореспонденції з рахунками класів 6 та 7. Рахунки з обліку нарахованих
доходів i витрат протягом місяця можуть мати характеристику активно-пасивних,
але на перше число місяця — лише активних або пасивних відповідно. Отримані
доходи та здійснені витрати, що відносяться до майбутніх періодів, обліковуються
відповідно за рахунками 3600 «Доходи майбутніх періодів» та 3500 «Витрати
майбутніх періодів».
Банк щомісяця визнає суму доходів i витрат, які відносяться до звітного
періоду, з відображенням за відповідними рахунками класів 6 та 7. Доходи
i витрати (нараховані, отримані, сплачені) в іноземній валюті відображаються
за рахунками класів 6 i 7 у національній валюті за офіційним курсом
гривні до іноземної валюти на дату їх визнання з використанням рахунків
валютної позиції групи 380 «Позиція банку щодо іноземної валюти та банківських
металів».
Відображення в бухгалтерському обліку доходів i витрат за операціями
з цінними паперами здійснюється згідно з нормативно-правовими актами
Нацбанку України щодо обліку операцій з цінними паперами.
Доходи i витрати за операціями з лізингу (оренди) необоротних активів,
а також витрати з нарахування амортизації основних засобів та нематеріальних
активів визнаються та відображаються згідно з Інструкцією з бухгалтерського
обліку основних засобів i нематеріальних активів банків України, затвердженою
постановою № 475.
Нарахування та сплата податку на прибуток, відстрочених податкових зобов’язань
i податкових активів відображаються в бухгалтерському обліку згідно
з Інструкцією про порядок відображення в бухгалтерському обліку банками
України поточних i відстрочених податкових зобов’язань та податкових
активів, затвердженою постановою № 121.
Правила бухгалтерського обліку доходів i витрат банків України відповідають
вимогам стандартів бухгалтерського обліку, розкривають порядок обліку
доходів i витрат i будуть корисними у практичній роботі працівникам
бухгалтерського обліку банків України.