Реформа бухгалтерского учета продолжается, или сущность
стандарта № 26 о выплатах работникам
------------------------------------------------------------------
Приказом Министерства финансов Украины от 28 октября 2003 года
№ 601 ( z1025-03 ), зарегистрированным в Министерстве юстиции
Украины 10 ноября 2003 г. № 1025/8346, утвержден и с 01.01.2004 г.
вступает в силу новый национальный стандарт бухгалтерского
учета П(С)БУ 26 "Выплаты работникам", который определяет
методологические основы формирования в бухгалтерском учете
информации о выплатах (в денежной и неденежной формах) за работы,
выполненные работниками, и ее раскрытие в финансовой отчетности.
Это свидетельствует о том, что реформа бухгалтерского учета,
начатая в 1999 году, не закончилась, а продолжается, и сюрпризы к
Новому году для бухгалтеров родное Министерство финансов всегда
готовит, так что наступающий 2004 год не является исключением из
общего правила.
П(С)БУ 26 имеет стандартное типовое построение:
- общие положения, содержащие определения, используемые в
стандарте;
- сущность и перечень выплат работникам:
- текущие выплаты работникам;
- выплаты при увольнении;
- выплаты по окончанию трудовой деятельности;
- выплаты долевыми инструментами;
- прочие выплаты;
- информация, раскрываемая в примечаниях к финансовой
отчетности.
В то же время нормы данного стандарта применяются
работодателями - предприятиями, организациями, другими
юридическими лицами независимо от форм собственности (кроме
бюджетных учреждений). Таким образом, для всех юридических лиц,
являющихся резидентами в стране, за исключением бюджетных
организаций, применение стандарта № 26 является обязательным
делом. Следует отметить, что несмотря на обилие достаточно сложных
терминов, какой-то сложной несущей учетной конструкции данный
стандарт не содержит. Помимо классификации выплат предприятия
работникам на текущие и будущие с определенной системой
дисконтирования будущих доходов работников, а также распределения
источников выплат на текущие расходы отчетного периода и
начисленные резервы (обеспечения) за счет текущих расходов
отчетного периода с последующим использованием этих обеспечении в
будущем, стандарт не содержит ничего нового, не предусмотренного
законодательными актами по труду.
Данный стандарт разработан с учетом содержания отдельных
статей и фрагментов международного стандарта финансовой отчетности
№ 19 "Вознаграждения работникам" и дает классификацию выплат как
классификацию вознаграждений. Так, п. 2 МСФО содержит следующую
классификацию вознаграждений:
- краткосрочные, т. е. выплачиваемые до истечения 12 месяцев
(заработная плата, взносы на социальное обеспечение, оплата
ежегодного отпуска, пособие по болезни, участие в прибылях и
премии, а также вознаграждения в неденежной форме, такие, как
обеспечение жильем и автотранспортом, медицинское обслуживание,
бесплатные товары или услуги);
- вознаграждения по окончании трудовой деятельности (пенсии,
страхование жизни и медицинское страхование после ухода на
пенсию);
- другие долгосрочные вознаграждения (оплата творческого
отпуска, юбилеи, долгосрочные пособия по нетрудоспособности,
участие в прибыли и другие, выплачиваемые в срок более 12 месяцев
после окончания периода);
- выходные пособия;
- компенсационные выплаты долевыми инструментами.
Таким образом, в международном стандарте № 19 дана четкая
характеристика всех вознаграждений без всякой путаницы, в отличие
от нашего национального стандарта, причем видно, что в составе как
долгосрочных, так и краткосрочных выплат имеются одни и те же
наименования, отличающиеся только по срокам выплаты. Кроме того,
МСФО 19 содержит и понятия о пенсионных планах, что у нас заменено
программами выплат, и попробуй угадай, в чем в них суть. А суть
проста: выход на пенсию и как и кем финансируется эта выплата.
Причем в международном стандарте описаны как государственные
пенсионные планы, так и пенсионные планы работодателей и их групп,
страхование пенсионных выплат, дана характеристика пенсионных
планов по окончании трудовой деятельности с установленными
взносами, включая учет традиционных обязательств, отражение
программ в учете, балансе и отчете о прибылях и убытках, и
аналогично пенсионных планов по окончании трудовой деятельности с
установленными выплатами. Кроме того, стандарт содержит примеры
расчетов, о чем у нас и речи нет. К сожалению, основное отличие
П(С)БУ 26 от международного стандарта 19 состоит в объеме,
содержании и понятности информации: из 130 листов четкого и ясного
текста сделано 4 страницы, из которых определения занимают две, и
перечень информации, подлежащей отражению в примечаниях к
отчетности, одну. В данной статье нет возможности показать, как
следует применять наш стандарт, если добавить всю непротиворечащую
информацию из международного стандарта, для этого нужен большой
цикл статей и изучение нашими бухгалтерами международных
стандартов. Кроме того, в стране существует Кодекс законов о
труде, инструкции по заработной плате, законодательство по
пенсионному страхованию, и все это нужно увязать с данным
стандартом бухгалтерам самостоятельно, поскольку этого нет в
П(С)БУ 26.
П(С)БУ 26 содержит термины и описание их сущности, без
последовательного изложения которых содержание стандарта не будет
понятно, поскольку сразу и не скажешь, о чем и зачем написан
стандарт. Итак, рассмотрим их обстоятельнее.
1. Работа, выполненная работником, - выполнение обязанностей
работником согласно соглашению с предприятием. Соответственно,
стоимость текущих работ, выполненных работником, - увеличение
настоящей стоимости обязательства по программе с определенной
выплатой в результате выполнения работ работником в отчетном
периоде.
Выплаты работникам включают текущие выплаты, выплаты при
увольнении, выплаты по окончании трудовой деятельности, выплаты
инструментами собственного капитала предприятия, другие
долгосрочные выплаты.
За выполнение текущих работ работниками, как правило,
выплачивается заработная плата или оплата за труд, которая теперь
называется текущими выплатами работникам. Текущие выплаты
работнику - выплаты работнику (кроме выплат при увольнении и
выплат инструментами собственного капитала предприятия), которые
подлежат выплате в полном объеме на протяжении двенадцати месяцев
по окончании месяца, в котором работник выполнял соответствующую
работу.
К таким выплатам относятся:
- заработная плата по окладам и тарифам;
- прочие начисления по оплате труда;
- выплаты за неотработанное время (ежегодные отпуска и другое
оплачиваемое неотработанное время);
- премии и прочие поощрительные выплаты, которые подлежат
уплате на протяжении двенадцати месяцев по окончании периода, в
котором работники выполняют соответствующую работу, и т. п.
Начисленная сумма выплаты работникам за работу, выполненную
ими на протяжении отчетного периода, признается текущим
обязательством. Естественно, речь идет о том, что обязательство
отражается в балансе в нормальном режиме как краткосрочное в том
случае, если заработная плата выплачивается после даты отчета
(баланса).
Стоимость ранее выполненных работ работником - увеличение
настоящей стоимости обязательства по программе с определенной
выплатой относительно работ, выполненных работником в
предшествующих периодах, которое возникает в отчетном периоде в
результате осуществления выплат по окончании трудовой
деятельности, или других долгосрочных выплат работникам, или в
результате их изменений.
2. Помимо оплаты за отработанное время существуют выплаты за
фактически неотработанное время.
Все выплаты за неотработанное время делятся на две части:
1) выплаты за неотработанное время, которые не подлежат
накоплению, - выплаты за неотработанное время, право на которые не
распространяется на будущие периоды;
2) выплаты за неотработанное время, которые подлежат
накоплению, - выплаты за неотработанное время, право на получение
которых работником может быть использовано в будущих периодах.
Соответственно, в учете предприятия эти выплаты также находят
двоякое отражение:
1) выплаты за неотработанное время, подлежащие накоплению, -
признаются обязательством через создание обеспечения, т. е.
резерва, в отчетном периоде.
2) выплаты за неотработанное время, которые не подлежат
накоплению, - признаются обязательством в том периоде, в котором
время отсутствия работника на работе подлежит оплате.
Такое деление означает, что выплаты за неотработанное время,
подлежащие накоплению, такие, как оплата за отпуск, осуществляются
в каждом текущем периоде за счет резерва отпусков или обеспечения,
однако начисление самого резерва осуществляется независимо от
размера выплачиваемой суммы отпускных в данный учетный период. В
то же время ненакапливаемые выплаты за неотработанное время,
например за выполнение государственных обязанностей,
осуществляется по факту за тот учетный период, в котором
отсутствие на работе по данной причине состоялось.
Премии и прочие поощрительные выплаты признаются
обязательством через создание обеспечения в отчетном периоде, если
работа, выполненная работниками в этом периоде, дает им право на
получение таких выплат в будущем. Это означает, что сначала
создается резерв за счет затрат отчетного учетного текущего
периода, а затем в иные последующие периоды за счет этого резерва
осуществляется непосредственно премирование. В то же время, если
право на получение выплат наступает в текущем периоде, то создание
резервов или иных обеспечении выплат не требуется.
3. Выплаты при увольнении - выплаты работнику, которые
подлежат уплате:
- по решению предприятия об увольнении работника или
достижению им пенсионного возраста;
- или по решению работника об увольнении по собственному
желанию по достижению им пенсионного возраста.
Обязательство относительно выплат при увольнении признается в
случае, если предприятие имеет безотказное обязательство
освободить работника или нескольких работников по достижению ими
пенсионного возраста или предоставить выплаты при увольнении по
собственному желанию в соответствии с законодательством,
контрактом или другим соглашением. Выплаты при увольнении
признаются затратами того периода, в котором возникают
обязательства по таким выплатам.
Выплаты при увольнении, которые не подлежат уплате в полном
объеме на протяжении двенадцати месяцев после даты баланса,
исчисляются по настоящей стоимости с использованием ставки
дисконта, определенной с применением рыночной ставки дохода по
высоколиквидным корпоративным облигациям на дату баланса. В случае
отсутствия активного рынка корпоративных облигаций используется
процентная ставка дохода по долгосрочным государственным
облигациям на дату баланса. При этом выбираются облигации, валюта
и срок погашения которых отвечают валюте и прогнозируемому сроку
погашения обязательства. А как практически это сделать - читайте
международный стандарт № 19, в котором содержатся и примеры таких
расчетов.
Если увольнение по собственному желанию будет происходить по
предложению предприятия с обязательством осуществить выплаты при
увольнении, то оценка таких выплат осуществляется с учетом
количества работников, которые, как можно ожидать, примут такое
предложение.
4. Выплаты по окончании трудовой деятельности - выплаты
работнику (кроме выплат при увольнении и выплат инструментами
собственного капитала предприятия), которые подлежат уплате по
окончании трудовой деятельности работника.
Обязательство и активы, связанные с выплатами по окончании
трудовой деятельности, учитываются по каждой программе выплат по
окончании трудовой деятельности. Причем программы выплат по
окончании трудовой деятельности - соглашения, по которым
предприятие осуществляет выплаты работникам по окончании ими
трудовой деятельности. Таких программ несколько, но они
подразделяются на 2 вида:
А) программы с определенным (установленным) взносом -
программы выплат по окончании трудовой деятельности, по которым
предприятие платит определенные отчисления фонду и не будет иметь
обязательства платить дальнейшие взносы, если фонд не будет иметь
достаточно активов для уплаты всех выплат работникам, связанных с
выполнением ими работ в отчетном и предшествующих периодах.
Начисленная сумма взносов по программе с определенным взносом
признается текущим обязательством в периоде, на протяжении
которого работники выполняли работу.
Отчисления по программе с определенным взносом, которые не
подлежат уплате в полном объеме на протяжении двенадцати месяцев
по окончании периода, в котором работники выполняют
соответствующую работу, исчисляются по настоящей стоимости с
использованием ставки дисконта, определенной с применением
рыночной ставки дохода по высоколиквидным корпоративным облигациям
на дату баланса. В случае отсутствия активного рынка корпоративных
облигаций используется процентная ставка дохода по долгосрочным
государственным облигациям на дату баланса. При этом выбираются
облигации, валюта и срок погашения которых отвечают валюте и
прогнозируемому сроку погашения обязательства по каждой программе;
Б) программы с определенной (установленной) выплатой - все
программы выплат по окончании трудовой деятельности, кроме
программ с определенным взносом.
Обязательство по программе с определенной выплатой
определяется в сумме настоящей стоимости обязательства по такой
программе на дату баланса и не признанных исходя из превышения
накопленных за период с начала программы актуарных прибылей
(убытков) на конец предшествующего отчетного периода над
наибольшей из таких величин (или 10 процентов настоящей стоимости
обязательства по программе с определенной выплатой на эту дату,
или 10 процентов стоимости активов программы на эту дату)
актуарных прибылей (за вычетом не признанных актуарных убытков),
которая уменьшается на стоимость ранее выполненных работниками, но
еще не признанных работ и на справедливую стоимость на дату
баланса активов программы, которыми будет погашаться это
обязательство. Настоящая стоимость обязательства по программе с
определенной выплатой исчисляется с использованием ставки
дисконта, определенной с применением рыночной ставки дохода по
высоколиквидным корпоративным облигациям на дату баланса. В случае
отсутствия активного рынка корпоративных облигаций используется
процентная ставка дохода по долгосрочным государственным
облигациям на дату баланса. При этом выбираются облигации, валюта
и срок погашения которых отвечают валюте и прогнозируемому сроку
погашения обязательства по каждой программе. Если определенная в
таком порядке величина имеет отрицательное значение, то она
признается активом по наименьшей из двух величин:
- в сумме настоящей стоимости обязательства по такой программе
на дату баланса и не признанных по наибольшей из двух величин (или
10 процентов настоящей стоимости обязательства по программе с
определенной выплатой на эту дату, или 10 процентов стоимости
активов программы на эту дату) актуарных прибылей (за вычетом не
признанных актуарных убытков), которая уменьшается на стоимость
ранее выполненных работниками, но еще не признанных работ и на
справедливую стоимость на дату баланса активов программы, которыми
будет погашаться это обязательство. Настоящая стоимость
обязательства по программе с определенной выплатой исчисляется с
использованием ставки дисконта, определенной с применением
рыночной ставки дохода по высоколиквидным корпоративным облигациям
или процентной ставки дохода по долгосрочным государственным
облигациям на дату баланса;
- в сумме непризнанных актуарных убытков, стоимости прежде
выполненных работниками работ и настоящей стоимости экономических
выгод в форме возмещений по программе или уменьшений будущих
взносов в программу.
Как осуществить такие расчеты - описано с примерами в
международном стандарте 19.
Затраты по программе с определенной выплатой признаются в
сумме стоимости текущих работ, выполненных работниками, затрат на
проценты по программе, признанных актуарных убытков, признанной
стоимости прежде выполненных работниками работ, убытка (за вычетом
прибыли) от сокращения программы с определенной выплатой или
окончательных расчетов по ней, которая уменьшается на сумму
ожидаемой прибыли от активов этой программы, на сумму, подлежащую
возмещению предприятию по программе, и на сумму признанных
актуарных прибылей.
Если определенная в таком порядке величина имеет отрицательное
значение, то она признается прочим операционным доходом.
В свою очередь, расходы на проценты по программе - увеличение
на протяжении отчетного периода настоящей стоимости обязательства
по программе с определенной выплатой в результате приближения
окончательного расчета. Причем на протяжении отчетного года
затраты на проценты по программе исчисляются как произведение
ставки дисконта, определенной на начало отчетного года, и
настоящей стоимости обязательства по программе с определенной
выплатой.
Окончательный расчет по программе с определенной выплатой -
действие предприятия, которым аннулируются все дальнейшие
обязательства относительно части или полного объема выплат по
программе с определенной выплатой, в частности, одноразовая
выплата денежными средствами участникам программы.
Сокращение программы с определенной выплатой - действие
предприятия, которое приводит к существенному сокращению
количества работников, охваченных программой, или к изменениям
условий программы с определенной выплатой, вследствие которых
выполнение работ настоящими работниками в будущем не будет
учитываться во время определения выплат или будет учитываться лишь
при определении уменьшения таких выплат.
Такое положение требует определения настоящей стоимости
обязательства по программе с определенной выплатой как настоящей
стоимости (без вычитания активов программы) ожидаемых будущих
платежей, необходимых для погашения задолженности, которая
возникает в результате выполнения работ работниками в отчетном и
предшествующих периодах.
Стоимость прежде выполненных работниками работ признается
равномерно на протяжении среднего периода до даты, с которой
выплаты становятся гарантированными по условиям программы с
определенной выплатой. В случае начала программы с определенной
выплатой или внесения изменений в нее стоимость прежде выполненных
работниками работ, которым выплаты уже гарантированы, признается в
периоде, в котором начинается такая программа или вступают в силу
изменения в нее.
Для определения настоящей стоимости обязательства по программе
с определенной выплатой и соответствующей стоимости текущих работ,
выполненных работниками, а при необходимости - и стоимости прежде
выполненных работниками работ, предприятие каждый период, в
котором работники выполняют работу, рассматривает как такой,
который приводит к возникновению у работников права на
дополнительную выплату в будущем, а каждая такая выплата для
определения окончательного обязательства исчисляется отдельно.
Для определения стоимости текущих работ, выполненных
работниками, а при необходимости - и стоимости прежде выполненных
работниками работ общая сумма обязательств по программе с
определенной выплатой распределяется между периодами возникновения
такого обязательства (то есть между периодами, в которых работники
выполняли работу, за которые они получают право на выплаты при
увольнении). Для распределения применяется принятая предприятием
методика расчета суммы выплат по программе с определенной
выплатой.
Если выполнение работниками работ в следующие годы приведет к
возрастанию суммы выплат по сравнению с предшествующими годами,
предприятие отражает такие выплаты на прямолинейной основе с даты,
с которой выполненная работниками работа приведет к выплатам по
программе с определенной выплатой (независимо от влияния
дальнейшего выполнения ими работ на размер выплат), до даты, с
которой дальнейшее выполнение работ не приведет к значительной
сумме будущих выплат по программе с определенной выплатой, кроме
случаев повышения заработной платы в будущем.
Настоящая стоимость обязательства по программе с определенной
выплатой и справедливая стоимость активов этой программы
определяются с такой регулярностью, чтобы отраженные в финансовой
отчетности суммы обязательства, актива и затрат (доходов),
связанных с такой программой, существенно не отличались от сумм
обязательства, актива и затрат (доходов), определенных на дату
баланса с учетом изменений в актуарных предположениях.
Для определения настоящей стоимости обязательства по
программам выплат по окончании трудовой деятельности ставка
дисконта исчисляется с применением рыночной ставки дохода по
высоколиквидным корпоративным облигациям на дату баланса. В случае
отсутствия активного рынка корпоративных облигаций используется
процентная ставка дохода по долгосрочным государственным
облигациям на дату баланса. При этом выбираются облигации, валюта
и срок погашения которых отвечают валюте и прогнозируемому сроку
погашения обязательства по каждой программе.
Прибыль от активов любой из этих программ - доход, полученный
от активов фонда, за вычетом затрат на его управление, налогов и
сборов (обязательных платежей), выплачиваемых непосредственно этим
фондом.
Ожидаемая прибыль от активов программы с определенной выплатой
равняется изменению справедливой стоимости этих активов,
удерживаемых на протяжении отчетного периода, с учетом фактических
взносов и выплат.
Прибыль (убыток) от сокращения программы с определенной
выплатой или окончательного расчета по такой программе
определяется в сумме изменения настоящей стоимости обязательства
по программе, изменения справедливой стоимости активов программы,
непризнанных актуарных прибылей (за вычетом непризнанных актуарных
убытков) и непризнанной стоимости ранее выполненных работниками
работ.
Прибыль (убыток) от сокращения программы с определенной
выплатой и окончательного расчета по такой программе признается
после переоценки обязательств и связанных с ними активов программы
с учетом актуарных предположений на дату сокращения программы или
окончательного расчета.
На практике в качестве программ выплат по окончании трудовой
деятельности могут применяться и программы выплат с участием
нескольких работодателей - негосударственные программы с
определенным взносом или с определенной выплатой, которые
используют совокупность внесенных разными предприятиями активов,
которые не находятся под общим контролем, для осуществления выплат
работникам больше чем одного предприятия.
Программы выплат с участием нескольких работодателей
рассматриваются как программы с определенной выплатой или с
определенным взносом согласно условиям программы. В случае
отсутствия достаточной информации относительно распределения между
работодателями активов, обязательств, затрат и доходов по
программе выплат с участием нескольких работодателей,
обязательства и затраты по такой программе определяются и
признаются в порядке, предусмотренном для программы с определенным
взносом.
5. Стандарт определяет понятие гарантированных выплат
работнику - выплат работнику, которые не зависят от будущей
трудовой деятельности.
6. Выплаты инструментами собственного капитала предприятия -
выплаты работнику, по которым ему предоставляется право на
получение финансовых инструментов собственного капитала,
эмитированных предприятием (или его материнским предприятием), или
сумма обязательств предприятия работнику, причем размер выплаты
зависит от будущей цены финансовых инструментов собственного
капитала, эмитированных предприятием.
Соответственно, программы выплат инструментами собственного
капитала предприятия - соглашения, по которым предприятие
осуществляет выплаты работникам предприятия инструментами
собственного капитала.
Обязательства относительно выплат инструментами собственного
капитала предприятия определяются и признаются в соответствии с
Положением (стандартом) бухгалтерского учета 13 "Финансовые
инструменты", утвержденным Приказом Министерства финансов Украины
от 30 ноября 2001 года № 559 ( z1050-01 ), зарегистрированным в
Министерстве юстиции Украины 19 декабря 2001 года № 1050/6241.
7. Другие долгосрочные выплаты работнику - выплаты работнику
(кроме выплат по окончании трудовой деятельности, выплат при
увольнении и выплат инструментами собственного капитала
предприятия), которые не подлежат уплате в полном объеме на
протяжении двенадцати месяцев по окончании месяца, в котором
работник выполнял соответствующую работу.
Другие долгосрочные выплаты работникам признаются
обязательством через создание на дату баланса обеспечения в сумме
настоящей стоимости этого обязательства на дату баланса за вычетом
справедливой стоимости на дату баланса активов программы, которыми
будет погашаться это обязательство. Исчисление настоящей стоимости
обязательства по другим долгосрочным выплатам осуществляется в
соответствии с пунктами 24 - 28 Положения (стандарта) 26.
Затраты на другие долгосрочные выплаты работникам определяются
в сумме стоимости текущих работ, выполненных работниками, затрат
на проценты по программе, актуарных убытков (за вычетом актуарных
прибылей) и убытков (за вычетом прибылей) от сокращения программы
или окончательных расчетов по ней, уменьшенной на сумму ожидаемой
прибыли от активов программы, на сумму признанного активом права
на возмещение и на сумму стоимости прежде выполненных работниками
работ. Актуарные прибыли (убытки) и стоимость ранее выполненных
работниками работ признаются в периоде их возникновения.
Если определенная в таком порядке величина имеет отрицательное
значение, то она признается другим операционным доходом.
Относительно выплат работникам по программам требуются
пояснения еще нескольких терминов, используемых в стандарте, а
именно:
1. Активы фонда - активы (кроме финансовых инструментов без
права передачи, которые эмитированы плательщиком взносов)
юридического лица, деятельность которого направлена на
осуществление выплат его участникам, которые, в свою очередь,
предназначены только для долгосрочных выплат его участникам, и на
которые не может быть обращено любое взыскание согласно закону и
которые не возвращаются плательщику взносов, кроме случаев, если
остатки активов фонда превышают обязательства по программе с
определенной выплатой или возвращаются плательщику взносов для
погашения уже осуществленных им выплат участникам фонда.
2. Активы программы - активы фонда и квалифицированный
страховой полис.
3. Актуарные прибыли (убытки) - прибыли (убытки), которые
являются разностью между предшествующими актуарными
предположениями и тем, что фактически состоялось, с учетом
изменения актуарных предположений.
Актуарные прибыли (убытки) признаются по каждой программе с
определенной выплатой, исходя из превышения накопленных за период
с начала программы непризнанных актуарных прибылей (убытков) на
конец предшествующего отчетного периода над большей из таких
величин:
а) 10 процентов настоящей стоимости обязательства по программе
с определенной выплатой на эту дату;
б) 10 процентов справедливой стоимости активов программы на
эту дату.
Сумма актуарных прибылей (убытков) отчетного периода
определяется делением этой величины на ожидаемый средний срок
работы, который остался до достижения работниками, охваченными
этой программой, пенсионного возраста.
4. Актуарные предположения (а правильнее было бы сказать,
допущения, но в переводе с украинского именно как предположения) -
демографические и финансовые предположения, которые используются
для исчисления настоящей стоимости обязательства по программе с
определенной выплатой.
В актуарных предположениях используются демографические и
финансовые показатели:
- смертности (как во время трудовой деятельности, так и после
ее завершения);
- текучести кадров, нетрудоспособности, преждевременного
выхода на пенсию;
- части участников программы, которые имеют иждивенцев, с
правом на получение выплат;
- обращений за медицинским обслуживанием;
- ставки дисконта;
- будущие уровни заработной оплаты работы и выплат по
окончании трудовой деятельности;
- будущие затраты на медицинское обслуживание;
- ожидаемый уровень прибыльности активов программы.
Однако в стандарте ничего не сказано, как этим перечнем
пользоваться на практике, как подсчитать рост заработной платы,
определить вознаграждения и т. д., как и какие методы актуарной
оценки применить. Можно только отправить бухгалтера к стандарту
МСФО 19.
5. Квалифицированный страховой полис - выданный страховщиком,
который не является связанной стороной страхователя, страховой
полис, на который не может быть обращено любое взыскание в
соответствии с законом, страховые выплаты (поступления), по
которому (полису) используются для выплаты работникам страхователя
по программам с определенной выплатой и не возвращаются
страхователю, кроме случаев, если такие выплаты (поступления)
превышают обязательства работникам по условиям полиса или
возвращаются страхователю для погашения уже осуществленных им
выплат работникам.
Таким образом, стандарт 26 дает понятия о возможных пенсионных
программах с системой дисконтирования.
Раскрытие информации о выплатах работникам осуществляется в
примечаниях к финансовой отчетности. Причем в них относительно
каждой программы с определенным взносом приводится сумма
отчислений, включенная в затраты отчетного года.
В примечаниях к финансовой отчетности относительно каждой
программы с определенной выплатой приводится информация,
перечисленная в п. 33.1 - 33.9.5 Приказа № 601 (текст Приказа см.
в № 43 БНБ от 20 ноября 2003 г.)
А в примечаниях к финансовой отчетности относительно каждой
программы выплат инструментами собственного капитала приводится
информация, перечисленная в п. 34 П(С)БУ 26.
Таким образом, что отразить сказано, а где и кому - нет,
особенно если учесть, что примечания реально составляются и
сдаются предприятиями по утвержденной соответствующим приказом
форме.
Конечно, реальное использование стандарта требует определенных
изменений в планировании, а именно:
- необходимо предусмотреть систему начисления обеспечении и
резервов для выплат, по которым это начисление предусмотрено
стандартом;
- необходимо изменить сметы расходов, уже имеющиеся в учетной
политике, исходя из того, что выплаты работникам носят характер
как текущих выплат, так и выплат за счет резервов, а не только
текущих выплат;
- необходимо определить и утвердить методику начисления
резервов и обеспечении, исходя из требований П(С)БУ и системы
пересчета (дисконтирования) данного стандарта.
И в заключение следует отметить, что стандарт в основном
составлен для определения и учета выплат заработной платы и других
видов платежей в пользу работников, не содержит их перечня, но в
нем сделана попытка отражения учета расходов и описания исчисления
размера расходов, связанных с уходом на пенсию, и целесообразнее
его было бы назвать стандартом пенсионных обеспечении, поскольку
ничего существенного и значимого в части оплаты труда, что связано
прежде всего с законодательством страны, он не содержит. И можно
сказать, что лучшей рекламы необходимости изучения международных
норм, чем этот стандарт, пожалуй на сегодняшний день нет.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтерия. Налоги. Бизнес"
№ 46(413), стр. 41
[11.12.2003]
Н. Горицкая
Член Совета Ассоциации бухгалтеров и аудиторов Украины
------------------------------------------------------------------