Виправлення самостійно виявленої помилки
з податку на прибуток

Останнім часом на адресу ДПА України надходять численні запитання від платників податків стосовно виправлення підприємством самостійно виявленої помилки з податку на прибуток.
На підставі норм Закону № 334/94-ВР з урахуванням законів № 349-IV та № 2181-III розроблено Порядок складання декларації з податку на прибуток підприємства, затверджений наказом № 143.
З метою забезпечення однозначного розуміння деяких окремих положень законодавства з питань оподаткування ДПА України наказом № 503 затвердила Податкове роз’яснення щодо граничних строків сплати податкового зобов’язання, визначеного платником у новій (уточненій) податковій декларації, що містить виправлені показники.
Згідно з п. 5.1 ст. 5 Закону № 2181-III, якщо платник податків самостійно виявляє помилки у показниках раніше поданої податкової декларації (з урахуванням строків давності, визначених ст. 15 цього Закону), такий платник податків має право надати уточнений розрахунок (п. 2.1 ст. 2 Порядку № 143).
Уточнений розрахунок податкових зобов’язань у зв’язку з виправленням самостійно виявлених помилок є самостійною податковою декларацією, i його показники з моменту подачі розрахунку вважаються узгодженими i розносяться за особовим рахунком платника податку.
Платник податку має право не подавати розрахунку, якщо уточнені показники визначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки було виявлено згідно з п. 2.2 ст. 2 Порядку № 143.
Відповідно до п. 2.3 ст. 2 Порядку № 143 платник податку, який до початку його перевірки податковим органом самостійно виявляє факт заниження податкового зобов’язання минулих податкових періодів, зобов’язаний:
а) або надіслати уточнений розрахунок i сплатити суму такої недоплати та штраф, нарахований відповідно до п. 17.2 ст. 17 Закону № 2181-III. Уточнений розрахунок, який відображає виправлені показники, складається за формою, що додається до Порядку № 143;
б) або відобразити суму такої недоплати у складі декларації, що подається за наступний податковий період, збільшену на суму штрафу, нарахованого згідно з п. 17.2 ст. 17 Закону № 2181-III, з відповідним збільшенням загальної суми податкового зобов’язання з податку. При цьому виправлення помилок здійснюється шляхом відображення сум раніше занижених (завищених) показників декларації (валових доходів, витрат та амортизаційних відрахувань) у складі валового доходу (рядок 02.2) та валових витрат (рядок 05.2) того податкового періоду, за який подається звітна декларація.
Як слід заповнювати уточнену декларацію (розрахунок).
У рядку 1 зі знаком «+» зазначаються доходи, помилково не враховані в складі валового доходу попереднього звітного періоду, зі знаком «–» — завищення валового доходу. Усі записи здійснюються за кодами рядків декларації, в яких зроблено помилки.
У рядку 2 зі знаком «+» записуються витрати, помилково не враховані в минулому періоді в складі валових доходів, а зі знаком «–» — завищення валових витрат. При цьому всі записи деталізуються за рядками попередньої декларації, в яких зроблено помилку, а в графі 3 підраховується загальна сума помилки.
У рядку 3 зі знаком «+» записуються амортизаційні відрахування, не враховані у минулому звітному періоді, а зі знаком «–» — завищення амортизаційних відрахувань. Усі записи здійснюються за рядками декларації, в яких зроблено помилку. В графі 3 проставляється загальна сума помилки.
У рядку 4 визначається заниження або завищення об’єкта оподаткування минулого звітного періоду за формулою: рядок 1 (графа 3) – рядок 2 (графа 3) – рядок 3 (графа 3). Зі знаком «+» отримується заниження об’єкта оподаткування, зі знаком «–» — завищення.
У рядку 5 зазначається ставка оподаткування у відсотках, яка діяла, коли було допущено помилку.
У рядку 6 зазначаються суми помилок, допущених при зменшенні податкових зобов’язань (за кодами рядків декларації, в яких було зазначено помилку), пов’язані з неправильним врахуванням:
вартості торгових патентів;
сплаченого до 01.01.2003 р. податку на дивіденди, а після зазначеної дати — авансових внесків податку на прибуток, нарахованих на суму дивідендів;
авансових внесків з податку на прибуток, нарахованих до 01.01.2003 p.;
податку, нарахованого юридичною особою за місцезнаходженням філій, якщо вона сплачує консолідований податок;
податку, сплаченого з прибутку за кордоном, у разі наявності міжнародного договору.
При цьому, якщо помилка призвела до завищення податкових зобов’язань, сума ставиться зі знаком «+», а якщо до заниження — зі знаком «–», одночасно проставляється код рядка попередньої декларації, в якому було допущено помилку.
У рядку 7 визначається загальна сума недоплати або переплати, нарахована у зв’язку з виправленням помилки, розрахована як: рядок 4 х рядок 5 – рядок 6 або рядок 7.1 – рядок 7.2.
У рядку 8 зазначається штраф, самостійно нарахований підприємством.
Розглянемо заповнення уточненої декларації (уточненого розрахунку) на прикладі ТОВ «Маяк».

Показники декларації ТОВ «Маяк» за 2003 рік

Показники	Код рядка	Сума (тис. грн.)
		Січень	І квартал	І півріччя
				Фактично відображена	Що підлягає відображенню
1	2	3	4	5	6
Об’єкт оподаткування	08	141,8	–	–	–
Балансові збитки, не компенсовані прибутками до 01.01.2003 р.	09	–	–	–	–
Прибуток, що підлягає оподаткуванню	11	141,8	–	–	–
Нарахована сума податку	12	42,5	–	–	–
Податкове зобов’язання звітного періоду (позитивне значення)	14	42,5	–	–	–
Сума нарахованого податку за попередній податковий період	15	–	42,5	42,5	–
Сума надміру сплаченого податку минулих податкових періодів	16	–	42,5	42,5	42,5
Сума податку до сплати (позитивне значення)	17	42,5	–	–	–

За даними, наведеними у таблиці, у податковій звітності за I півріччя 2003 р. за рядком 15 підприємство помилково задекларувало суму нарахованого податку за попередній податковий період (I квартал 2003 р.) у розмірі 42,5 тис. грн., що призвело до подвоєння суми, проведеної в картці особового рахунку такого платника податку.
Оскільки об’єкт оподаткування підприємством задекларовано в січні 2003 р., а протягом наступних звітних періодів — I кварталу та I півріччя 2003 р. у деклараціях з податку на прибуток він не відображався, тобто фактично не відбулися зміни ні валового доходу, ні валових витрат, ні амортизаційних відрахувань, то й при заповненні рядків 1, 2, 3 уточненої декларації ставиться прочерк.
Відповідно заповнюється й рядок 4.
Оскільки рядок 4 дорівнює різниці між рядками 1, 2, 3, а в наведеному випадку в рядках 1, 2, 3 проставлено прочерк, то ставиться прочерк i в рядку 4.
У рядку 5 зазначається ставка оподаткування (30 відсотків).
Оскільки підприємство у I півріччі 2003 р. помилково відобразило податкове зобов’язання з податку на прибуток за січень 2003 р. у розмірі 42,5 тис. грн. i при цьому в I кварталі 2003 р. у декларації з податку на прибуток воно не відобразило об’єкта оподаткування, то ця помилка призвела до завищення суми за карткою особового рахунку, яка становить 85,0 тис. грн.
Отже, з метою коригування виявленої помилки у рядку 6 уточненої декларації проставляється сума «– 42,5».
У рядку 7 проставляється сума зі знаком, протилежним знаку рядка 6, оскільки в підприємства виникає «фіктивна переплата». Тобто до рядка 7 заноситься «+ 42,5» тис. грн.
При цьому сума такої переплати, зазначена в рядку 7 уточненої декларації, заноситься до картки особового рахунку платника податку відповідно до пп. 4.2.1 Інструкції № 37 i проводиться в обліку за датою фактичного надання нової (уточненої) податкової декларації згідно з нормами п. 4.5 зазначеної Інструкції. На підставі норм Інструкції № 37 дані нової уточненої декларації незалежно від результату мають відображатися в особовому рахунку платника податку на момент її подання.
Пунктом 17.2 ст. 17 Закону № 2181-III передбачено, що у разі коли платник податків до початку його перевірки контролюючим органом самостійно виявляє факт заниження податкового зобов’язання минулих періодів, він зобов’язаний сплатити суму недоплати та штраф у розмірі п’яти відсотків від такої суми до подання такого уточненого розрахунку.
Листом Комітету Верховної Ради з питань фінансів та банківської діяльності від 20.03.2001 р. № 06-10/167 визначено, що під терміном «арифметична помилка чи описка» слід розуміти помилки чи описки, яких припустився платник податку при заповненні декларації з податку на прибуток підприємства або додатків до неї, зокрема при виконанні арифметичних дій, які передбачено при обрахуванні об’єкта оподаткування з метою визначення податкових зобов’язань з податку на прибуток (додавання або віднімання відповідних рядків), а також описки, яких припустилися при перенесенні даних з додатків, з огляду на які заповнюються відповідні рядки декларації (неправильно поставлена кома при застосуванні одиниці виміру, неправильно перенесено підсумок із додатку тощо).
У наведеному прикладі підприємство у рядку 15 декларації з податку на прибуток за I півріччя 2003 р. помилково зазначило суму нарахованого податку на прибуток, задекларовану в податковій звітності за січень 2003 р. i вже відображену в податковій декларації за I квартал 2003 р. у розмірі 42,5 тис. грн.
Оскільки відповідно до п. 16.4 ст. 16 Закону № 334/94-ВР платники податку подають до податкового органу податкову декларацію за звітний квартал, розраховану наростаючим підсумком з початку звітного фінансового року, а в звітному податковому періоді I кварталу 2003 р. ТОВ «Маяк» не задекларувало об’єкт оподаткування, то відображена в рядку 15 декларації з податку на прибуток за I півріччя 2003 р. сума є фактично арифметичною помилкою, яка не призвела до виникнення додаткових податкових зобов’язань, які є умовою для нарахування штрафу в розмірі 10 відсотків від заниженої суми податкового зобов’язання платника податку.
Виходячи з викладеного, оскільки додаткові податкові зобов’язання не виникають, то штрафні санкції до такого платника податку не застосовуються, i в рядку 8 уточненої декларації ставиться прочерк.