Исправление самостоятельно выявленной
ошибки по налогу на прибыль
------------------------------------------------------------------
В последнее время в адрес ГНА Украины поступают многочисленные
вопросы от налогоплательщиков, касающиеся исправления предприятием
самостоятельно выявленной ошибки по налогу на прибыль.
На основании норм Закона № 334/94-ВР ( 334/94-ВР ) с учетом
законов № 349-IV ( 349-15 ) и № 2181-III ( 2181-14 ) разработан
Порядок составления декларации по налогу на прибыль предприятия,
утвержденный приказом № 143 ( z0271-03 ).
В целях обеспечения однозначного понимания некоторых отдельных
положений законодательства по вопросам налогообложения ГНА Украины
приказом № 503 ( v0503225-02 ) утверждено Налоговое разъяснение
относительно предельных сроков уплаты налогового обязательства,
определенного плательщиком в новой (уточненной) налоговой
декларации, содержащей исправленные показатели.
Согласно п. 5.1 ст. 5 Закона № 2181-III ( 2181-14 ), если
налогоплательщик самостоятельно выявляет ошибки в показателях
ранее поданной налоговой декларации (с учетом сроков давности,
определенных ст. 15 этого Закона), такой налогоплательщик имеет
право предоставить уточненный расчет (п. 2.1 ст. 2 Порядка № 143
( z0271-03 )).
Уточненный расчет налоговых обязательств в связи с
исправлением самостоятельно выявленных ошибок является
самостоятельной налоговой декларацией, и его показатели с момента
подачи расчета считаются согласованными и разносятся по лицевому
счету плательщика налога.
Плательщик налога имеет право не подавать расчет, если
уточненные показатели определяются им в составе налоговой
декларации за любой следующий налоговый период, в течение которого
такие ошибки были выявлены согласно п. 2.2 ст. 2 Порядка № 143
( z0271-03 ).
В соответствии с п. 2.3 ст. 2 Порядка № 143 ( z0271-03 )
плательщик налога, который до начала его проверки налоговым
органом самостоятельно выявляет факт занижения налогового
обязательства прошедших налоговых периодов, обязан:
а) или направить уточненный расчет и уплатить сумму такой
недоплаты и штраф, начисленный в соответствии с п. 17.2 ст. 17
Закона № 2181-III ( 2181-14 ). Уточненный расчет, отражающий
исправленные показатели, составляется по прилагаемой форме к
Порядку № 143 ( z0271-03 );
б) или отразить сумму такой недоплаты в составе декларации,
подаваемой за следующий налоговый период, увеличенную на сумму
штрафа, начисленного согласно п. 17.2 ст. 17 Закона № 2181-III
( 2181-14 ), с соответствующим увеличением общей суммы налогового
обязательства по налогу. При этом исправление ошибок
осуществляется путем отражения сумм ранее заниженных (завышенных)
показателей декларации (валовых доходов, расходов и
амортизационных отчислений) в составе валового дохода (строка
02.2) и валовых расходов (строка 05.2) того налогового периода, за
который подается отчетная декларация.
Как следует заполнять уточненную декларацию (расчет).
В строке 1 со знаком "+" указываются доходы, по ошибке не
учтенные в составе валового дохода предыдущего отчетного периода,
со знаком "-" - завышение валового дохода. Все записи
осуществляются по кодам строк декларации, в которых сделаны
ошибки.
В строке 2 со знаком "+" записываются расходы, по ошибке не
учтенные в прошедшем периоде в составе валовых доходов, а со
знаком "-" - завышение валовых расходов. При этом все записи
детализируются по строкам предшествующей декларации, в которых
сделана ошибка, а в графе 3 подсчитывается общая сумма ошибки.
В строке 3 со знаком "+" записываются амортизационные
отчисления, не учтенные в прошедшем отчетном периоде, а со знаком
"-" - завышение амортизационных отчислений. Все записи
осуществляются по строкам декларации, в которых сделана ошибка. В
графе 3 проставляется общая сумма ошибки.
В строке 4 определяется занижение или завышение объекта
налогообложения прошедшего отчетного периода по формуле: строка 1
(графа 3) - строка 2 (графа 3) - строка 3 (графа 3). Со знаком "+"
получается занижение объекта налогообложения, со знаком "-" -
завышение.
В строке 5 указывается ставка налогообложения в процентах,
действовавшая во время, когда была допущена ошибка.
В строке 6 указываются суммы ошибок, допущенных при уменьшении
налоговых обязательств (по кодам строк декларации, в которых была
указана ошибка), связанные с неправильным учетом:
стоимости торговых патентов;
уплаченного до 01.01.2003 г. налога на дивиденды, а после
указанной даты - авансовых взносов налога на прибыль, начисленных
на сумму дивидендов;
авансовых взносов по налогу на прибыль, начисленных до
01.01.2003 г.;
налога, начисленного юридическим лицом по местонахождению
филиалов, если оно уплачивает консолидированный налог;
налога, уплаченного с прибыли за границей, в случае наличия
международного договора.
При этом, если ошибка привела к завышению налоговых
обязательств, сумма ставится со знаком "+", а если к занижению -
со знаком "-", одновременно проставляется код строки предыдущей
декларации, в которой была допущена ошибка.
В строке 7 определяется общая сумма недоплаты или переплаты,
начисленная в связи с исправлением ошибки, рассчитанная как:
строка 4 х строка 5 - строка 6 или строка 7.1 - строка 7.2.
В строке 8 указывается штраф, самостоятельно начисленный
предприятием.
Рассмотрим заполнение уточненной декларации (уточненного
расчета) на примере ООО "Маяк".
По данным, приведенным в таблице, в налоговой отчетности за I
полугодие 2003 г. по строке 15 предприятие по ошибке
задекларировало сумму начисленного налога за предыдущий налоговый
период (I квартал 2003 г.) в размере 42,5 тыс. грн., что привело к
удвоению суммы, проведенной в карточке лицевого счета такого
плательщика налога.
Поскольку объект налогообложения предприятием задекларирован в
январе 2003 г., а в течение следующих отчетных периодов - I
квартала и I полугодия 2003 г. в декларациях по налогу на прибыль
он не отражался, то есть фактически не произошли изменения ни
валового дохода, ни валовых расходов, ни амортизационных
отчислений, то и при заполнении строк 1, 2, 3 уточненной
декларации ставится прочерк.
Соответственно заполняется и строка 4.
Поскольку строка 4 равна разности между строками 1, 2, 3, а в
приведенном случае в строках 1, 2, 3 проставлен прочерк, то
ставится прочерк и в строке 4.
В строке 5 указывается ставка налогообложения (30 процентов).
Поскольку предприятие в I полугодии 2003 г. по ошибке отразило
налоговое обязательство по налогу на прибыль за январь 2003 г. в
размере 42.5 тыс. грн. и при этом в I квартале 2003 г. в
декларации по налогу на прибыль оно не отразило объект
налогообложения, то эта ошибка привела к завышению суммы по
карточке лицевого счета, составляющей 85,0 тыс. грн.
Следовательно, в целях корректировки выявленной ошибки в
строке 6 уточненной декларации проставляется сумма "- 42,5".
В строке 7 проставляется сумма со знаком, противоположным
знаку строки 6. поскольку у предприятия возникает "фиктивная
переплата". То есть в строку 7 заносится "+ 42,5" тыс. грн.
При этом сумма такой переплаты, указанная в строке 7
уточненной декларации, заносится в карточку лицевого счета
плательщика налога в соответствии с п.п. 4.2.1 Инструкции № 37
( z0114-94 ) и проводится в учете по дате фактической подачи новой
(уточненной) налоговой декларации согласно нормам п. 4.5 указанной
Инструкции. На основании норм Инструкции № 37 ( z0114-94 )
данные новой уточненной декларации независимо от результата должны
отражаться в лицевом счете плательщика налога в момент ее подачи.
Пунктом 17.2 ст. 17 Закона № 2181-III ( 2181-14 )
предусматривается, что в случае если налогоплательщик до начала
его проверки контролирующим органом самостоятельно выявляет факт
занижения налогового обязательства прошедших периодов, он обязан
уплатить сумму недоплаты и штраф в размере пяти процентов от такой
суммы до подачи такого уточненного расчета.
Письмом Комитета Верховной Рады по вопросам финансов и
банковской деятельности от 20.03.2001 г. № 06-10/167
( v_167450-01 ) определено, что под термином "арифметическая
ошибка или описка" следует понимать ошибки или описки, допущенные
плательщиком налога при заполнении декларации по налогу на прибыль
предприятия или приложений к ней, в частности при выполнении
арифметических действий, предусмотренных при обсчете объекта
налогообложения в целях определения налоговых обязательств по
налогу на прибыль (сложения или вычитания соответствующих строк),
а также описки, допущенные при перенесении данных из приложений, с
учетом которых заполняются соответствующие строки декларации
(неправильно поставленная запятая при применении единицы
измерения, неправильно перенесен итог из приложения и т. п.).
В приведенном примере предприятием в строке 15 декларации по
налогу на прибыль за I полугодие 2003 г. по ошибке указана сумма
начисленного налога на прибыль, задекларированная в налоговой
отчетности за январь 2003 г. и уже отраженная в налоговой
декларации за I квартал 2003 г. в размере 42,5 тыс. грн.
Поскольку в соответствии с п. 16.4 ст. 16 Закона № 334/94-ВР
( 334/94-ВР ) плательщики налога подают в налоговый орган
налоговую декларацию за отчетный квартал, рассчитанную нарастающим
итогом с начала отчетного финансового года, а в отчетном налоговом
периоде I квартала 2003 г. ООО "Маяк" не задекларировало объект
налогообложения, то отраженная в строке 15 декларации по налогу на
прибыль за I полугодие 2003 г. сумма является фактически
арифметической ошибкой, которая не привела к возникновению
дополнительных налоговых обязательств, являющихся условием для
начисления штрафа в размере 10 процентов от заниженной суммы
налогового обязательства плательщика налога.
Исходя из изложенного, поскольку дополнительные налоговые
обязательства не возникают, то штрафные санкции к такому
плательщику налога не применяются, и в строке 8 уточненной
декларации ставится прочерк.
Показатели декларации ООО "Маяк" за 2003 год
|----------------|-------|---------------------------------------|
| Показатели | Код | Сумма (тыс. грн.) |
| | строки|------|---------|----------------------|
| | |Январь|I квартал| I полугодие |
| | | | |----------|-----------|
| | | | |Фактически| Подлежащая|
| | | | |отраженная| отражению |
|----------------|-------|------|---------|----------|-----------|
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
|----------------|-------|------|---------|----------|-----------|
| Объект | 08 | 141,8| - | - | - |
| налогообложения| | | | | |
|----------------|-------|------|---------|----------|-----------|
| Балансовые | 09 | - | - | - | - |
| убытки, не | | | | | |
| компенсиро- | | | | | |
| ванные | | | | | |
| прибылями | | | | | |
| до 01.01.2003г.| | | | | |
|----------------|-------|------|---------|----------|-----------|
| Прибыль, | 11 | 141,8| - | - | - |
| подлежащая | | | | | |
| налогообложению| | | | | |
|----------------|-------|------|---------|----------|-----------|
| Начисленная | 12 | 42,5 | - | - | - |
| сумма налога | | | | | |
|----------------|-------|------|---------|----------|-----------|
| Налоговое | 14 | 42,5 | - | - | - |
| обязательство | | | | | |
| отчетного | | | | | |
| периода | | | | | |
| (положительное | | | | | |
| значение) | | | | | |
|----------------|-------|------|---------|----------|-----------|
| Сумма | 15 | - | 42,5 | 42,5 | - |
| начисленного | | | | | |
| налога за | | | | | |
| предыдущий | | | | | |
| налоговый | | | | | |
| период | | | | | |
|----------------|-------|------|---------|----------|-----------|
| Сумма излишне | 16 | - | 42,5 | 42,5 | 42,5 |
| уплаченного | | | | | |
| налога | | | | | |
| прошедших | | | | | |
| налоговых | | | | | |
| периодов | | | | | |
|----------------|-------|------|---------|----------|-----------|
| Сумма налога | 17 | 42,5 | - | - | - |
| к уплате | | | | | |
| (положительное | | | | | |
| значение) | | | | | |
|----------------|-------|------|---------|----------|-----------|
------------------------------------------------------------------
"Вестник налоговой службы Украины"
№ 1(283), стр. 30
[01.01.2004]
Светлана Костецкая
------------------------------------------------------------------