Индексация валовых доходов и валовых расходов
сельхозпредприятий
------------------------------------------------------------------
Предприятия, основной деятельностью которых является
производство сельскохозяйственной продукции, представляют
декларацию о прибыли по "общей" форме, которая не учитывает в
полной мере "сельскохозяйственные" нормы законодательства, тем
самым создавая определенные трудности в заполнении налоговой
отчетности.
Рассмотрим вопросы составления декларации по налогу на прибыль
за 2003 год, причем в первую очередь считаем необходимым
обстоятельно осветить вопросы проведения индексации валовых
доходов и валовых расходов сельхозпредприятий и нюансы отражения
результатов такой индексации, а потом перейти к рассмотрению
правил заполнения отдельных разделов обновленной "общей"
декларации с учетом изменений норм Закона о налоге на прибыль.
Прежде всего надо сказать, что давно обещанного налоговиками в
первоначальной редакции п. 1.2 раздела 1 Порядка составления
декларации по налогу на прибыль предприятия, утвержденного
приказом ГНАУ "Об утверждении формы декларации по налогу на
прибыль предприятия и Порядка ее составления" от 29.03.2003 г.
№ 143 ( z0271-03 ) (далее - приказ № 143), отдельного порядка
составления декларации предприятиями, основной деятельностью
которых является производство сельскохозяйственной продукции,
аграрии так и не дождались.
Заметим, что упоминаемые наряду с ними в указанном выше пункте
страховщики и банки, как плательщики налога, не остались без
внимания и для них приказами ГНАУ соответственно № 146 и № 148 в
один и тот же день - 31.03.2003 г., утверждены новые формы
декларации по налогу на прибыль и порядки ее составления.
Появление приказа ГНАУ "Об утверждении Изменений к форме
декларации по налогу на прибыль предприятия и Порядка ее
составления, утвержденного приказом ГНА Украины от 29.03.2003 г.
№ 143" от 10.12.2003 г. № 593 ( z1227-03 ) (далее - приказ № 593),
("Налоги и бухгалтерский учет", 2004, № 6), иначе как "пожарный"
вариант исправления ситуации в части установления для
сельскохозяйственных предприятий обновленного порядка составления
налоговой отчетности и не воспринимается. Практически одновременно
с приказом № 593 издан приказ ГНАУ "О признании утратившим силу
приказа ГНА Украины от 20.02.98 г. № 82 ( z0166-98 ) "Об
утверждении Порядка составления Декларации о прибыли предприятия,
основной деятельностью которого является производство
сельскохозяйственной продукции"" от 15.12.2003 г. № 600
( z1233-03 ) ("Налоги и бухгалтерский учет", 2004, № 6). В
совокупности указанные выше приказы не оставили сомнений в
намерениях ГНАУ не устанавливать для предприятий, основной
деятельностью которых является производство сельскохозяйственной
продукции, никакого отдельного порядка и отдельной формы
отчетности.
Как известно, ГНАУ приказом № 593 изменила первоначальную
редакцию п. 1.2 раздела 1 Порядка составления декларации по налогу
на прибыль предприятия, утвержденного приказом № 143 (далее -
Порядок № 143), исключив слова "предприятий, основной
деятельностью которых является производство сельскохозяйственной
продукции", вследствие чего применение Порядка № 143 стало
обязательным для всех - плательщиков налога на прибыль
предприятий, кроме страховщиков и банков. Это во-первых.
Во-вторых, приказом № 593 раздел 4 Порядка № 143 дополнен
пунктом 4.2, нормами которого установлено, что предприятия,
основной деятельностью которых является производство
сельскохозяйственной продукции, подают декларацию по итогам
налогового (отчетного) года в сроки, установленные законом для
годового базового налогового (отчетного) периода.
Таким образом, собственно о "сельхоздекларации", именуемой как
Декларация о прибыли предприятия, основной деятельностью которого
является производство сельскохозяйственной продукции, форма
которой приведена в приложении к приказу ГНАУ от 20.02.98 г. № 82
( z0166-98 ) (как уже отмечалось - отмененного), (далее -
Декларация № 82), в полной мере говорить уже не приходится, так
как в настоящее время отдельной особенной "сельскохозяйственной"
формы декларации о прибыли предприятия нет. Как видим, общим для
всех плательщиков налога (за исключением страховщиков и банков)
является не только порядок составления декларации по налогу на
прибыль предприятия, но и сама форма декларации, утвержденная
приказом № 143 (далее - Декларация № 143).
Отличие для сельхозпредприятий от остальных предприятий -
плательщиков налога на прибыль заключается лишь в сроках
представления Декларации № 143, в связи с установлением для них
нормами п. 16.4. ст. 16 Закона Украины "О налогообложении прибыли
предприятий" от 28.12.94 г. № 334/94-ВР ( 334/94-ВР ) в редакции
Закона Украины от 22.05.97 г. № 283/97-ВР ( 283/97-ВР ) (далее -
Закон о налоге на прибыль) годового налогового (отчетного)
периода. Годовой налоговый период, как установлено нормами п. 11.1
ст. 11 Закона о налоге на прибыль, начинается с первого
календарного дня налогового периода (для вновь созданных - с даты
постановки на учет в налоговой инспекции) и заканчивается
последним календарным днем налогового периода.
Согласно нормам п. 4.1.4 ст. 4 Закона Украины "О порядке
погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и
государственными целевыми фондами" от 21.12.2000 г. № 2181-III
( 2181-14 ) налоговые декларации за базовый налоговый (отчетный)
период, который равняется календарному году, подаются в течение 60
календарных дней за последним календарным днем отчетного
(налогового) года.
Если последний день срока представления налоговой декларации
приходится на выходной или праздничный день, то последним днем
срока считается следующий за выходным или праздничным днем
операционный (банковский) день. Следовательно, предельный срок
представления в налоговые органы Декларации № 143 по налогу на
прибыль сельскохозяйственного предприятия за 2003 год
заканчивается 1 марта 2004 года (с учетом переноса предельного
срока представления в связи с тем, что последний 60 календарный
день - 29 февраля 2004 года является выходным днем).
Приказ № 143 и нормы ст. 14 Закона о налоге на прибыль
Как указано в преамбуле приказа № 143, его нормы изложены в
соответствии с пунктами 16.4 и 16.15 ст. 16 Закона о налоге на
прибыль и ст. 8 Закона Украины "О государственной налоговой службе
в Украине" от 04.12.90 г. № 509-ХII ( 509-12 ). Заметим, что при
всей установленной ГНАУ некой "универсальности" приказа № 143 (для
всех предприятий), в его преамбуле нет ссылки на нормы специальной
"сельскохозяйственной" статьи 14 "Налогообложение производителей
сельскохозяйственной продукции" Закона о налоге на прибыль. Не
упоминается эта статья и в п. 1.5 Порядка № 143: "Налог на
прибыль за квартал, полугодие, три квартала и год рассчитывается
по правилам, установленным п. 11.1 ст. 11 и п. 16.4 ст. 16 Закона
№ 334, нарастающим итогом с начала отчетного календарного года"
(под Законом № 334 следует понимать Закон о налоге на прибыль).
Вместе с тем заметим, что игнорируя "исключительность" формы
представляемой Декларации по налогу на прибыль, ГНАУ не вправе
игнорировать исключительность правил ведения налогового учета,
установленных законодательством для сельскохозяйственных
предприятий. В связи с этим рассмотрим, насколько нормы ст. 14
Закона о налоге на прибыль могут быть реализованы
сельскохозяйственными предприятиями при составлении налоговой
отчетности и отражены в Декларации № 143.
Товарный кредит
В случае продажи товаров, непосредственно связанных с
технологическими процессами производства сельскохозяйственной
продукции, производителям такой сельскохозяйственной продукции на
условиях товарного кредита, не возникает вопросов в порядке
отражения по нормам п. 14.3 ст. 14 Закона о налоге на прибыль
увеличения валовых доходов (далее - ВД) кредитора в налоговом
периоде, на который согласно условиям такого кредитного договора
приходится срок осуществления расчетов с заемщиком.
При этом следует отметить, что п. 14.3 ст. 14 Закона о налоге
на прибыль не содержит каких-либо ограничений относительно лиц,
которые для целей этого пункта могут выступать в роли кредитора.
Учитывая, что требования Закона о налоге на прибыль касаются лишь
плательщиков налога на прибыль, то соответственно кредитором по
договору товарного кредита в этом случае может выступать любой
продавец, который является плательщиком налога на прибыль. Эта
позиция подтверждается в письме ГНАУ от 22.05.2002 г.
№ 8131/7/15-1117 ( v8131225-02 ).
Если, например, участниками кредитного договора по поставке
товаров, непосредственно связанных с технологическими процессами
производства сельскохозяйственной продукции, будут не одно, а оба
сельскохозяйственных предприятия - плательщика налога на прибыль
(и со стороны - заемщика, и с другой стороны - кредитора), на них
также распространяются нормы п. 14.3 ст. 14 Закона о налоге на
прибыль. В этом случае у одного сельскохозяйственного предприятия
должны найти отражение ВД, у другого - валовые расходы (далее -
ВР).
В случае если объектом такого товарного кредита являются
товары, расходы на которые включаются в состав ВР, датой
увеличения ВР заемщика является дата осуществления расчетов
относительно погашения задолженности по такому товарному кредиту.
Если объектом такого товарного кредита являются товары,
расходы на которые согласно ст. 8 Закона о налоге на прибыль
подлежат амортизации, датой увеличения балансовой стоимости
соответствующей группы основных фондов является дата осуществления
заемщиком расчетов относительно погашения задолженности по такому
товарному кредиту.
Не составит трудностей и применение норм п. 14.2 ст. 14 Закона
о налоге на прибыль о нераспространении действия п. 14.1 этой же
статьи на предприятия, основной деятельностью которых является
производство и/или продажа продукции цветочно-декоративного
растениеводства, дикорастущих растений, диких животных и птицы,
рыбы (кроме рыбы, выловленной в реках и закрытых водоемах),
меховых товаров, ликеро-водочных изделий, пива, вина и
виноматериалов (кроме виноматериалов, продаваемых для последующей
переработки), которые облагаются налогом в общем порядке. Другими
словами, для указанных в этом пункте предприятий понятие налоговой
отчетности не увязывается с отличительными нюансами, присущими
"сельскохозяйственной" отчетности.
В отношении норм п. 14.1 ст. 14 Закона о налоге на прибыль
ситуация сложнее. Наряду с вполне ясным порядком уплаты налога на
прибыль предприятиями, основной деятельностью которых является
производство сельскохозяйственной продукции по итогам отчетного
налогового года (абзац первый), а также порядком уменьшения суммы
начисленного налога на прибыль на сумму налога на землю,
используемую в сельскохозяйственном производственном обороте
(абзац третий), напрашивается вопрос о возможности отражения
сельскохозяйственными предприятиями в налоговой отчетности
индексации ВД и ВР.
Напомним, что нормами абзаца второго п. 14.1 ст. 14 Закона о
налоге на прибыль установлено:
"Валовые доходы и расходы предприятий - производителей
сельскохозяйственной продукции, удержанные (понесенные) в
течение отчетного налогового года, подлежат индексации исходя
из официального индекса инфляции за период от месяца,
следующего за месяцем понесения таких расходов (получения
доходов), до конца отчетного налогового года".
ГНАУ, выдержав паузу, все же установила для сельхозпредприятий
обновленный порядок составления налоговых отчетов, деклараций о
прибыли предприятий и расчетов налога. И как бы там ни было, надо
признать, что распространение на предприятия, основной
деятельностью которых является производство сельскохозяйственной
продукции, формы Декларации № 143 (и Порядка № 143 ее заполнения)
- это сфера полномочий ГНАУ, предусмотренных нормами абзаца
четвертого п. 16.4 ст. 16 Закона о налоге на прибыль. Тем более
что наряду с обычной регистрацией приказа № 143 в Минюсте, факт
согласования формы Декларации № 143 и Порядка № 143
(обязательность согласования предусмотрена нормами абзаца второго
п. 16.4 ст. 16 Закона о налоге на прибыль) с Комитетом ВРУ по
вопросам финансов и банковской деятельности (решение от 31 марта
2003 года № 06-10/239) исключает все сомнения в нелигитимности
новой декларации по налогу на прибыль как налоговой отчетности
предприятий, в том числе и сельскохозяйственных.
Еще раз акцентируем внимание на том, что установленная для
сельхозпредприятий форма Декларации № 143 по своему структурному
построению не учитывает в полной мере "сельскохозяйственные"
нюансы законодательства, в частности, нормы п. 14.1 ст. 14 Закона
о налоге на прибыль в части проведения расчетов и отражения
результатов индексации доходов и расходов.
В связи с этим витает в воздухе вопрос: а не намерена ли ГНАУ
(с учетом возможно фискального взгляда), зародить в сознании
плательщиков налога - сельхозпредприятий мысль о необязательности
индексации ВД и ВР? Учитывая специфику и сезонность
сельскохозяйственного производства, когда ВД в основной массе
возникают во второй половине сельскохозяйственного года (а в
начале и на протяжении первого полугодия, как правило, преобладают
ВР), вследствие влияния инфляционных процессов (попутно заметим,
что в 2003 году из 12 ежемесячных официальных индексов инфляции
только два составляют менее 100%, а в расчете индексации, как
увидим далее, все без исключения расчетные индексы превышают 100%
уровень) результат индексации предположительно может позволить
сельхозпредприятиям (нередко убыточным и низкорентабельным) в
большей степени увеличить ВР (чем ВД), а в конечном счете -
уменьшить объект налогообложения, что никак не на руку бюджету.
За примером подобной позиции центрального налогового органа
далеко ходить не надо. Ведь еще свежа в памяти довольно длительная
"молчаливая" позиция ГНАУ в отношении индексации убытков
(отрицательного значения объекта налогообложения) плательщика
налога на прибыль, которая была предусмотрена п. 6.3 (в редакции
пункта до изменений 24.12.2002 г.) ст. 6 Закона о налоге на
прибыль. Кому и почему была выгодна такая позиция ГНАУ по вопросу
индексации убытков (отрицательного значения объекта
налогообложения), говорилось ранее в статье "Романс об индексации
убытков: "не искушай меня с нуждой..." ("Налоги и бухгалтерский
учет", 2002, № 85). И это при том, что императив "подлежит" в
тексте п. 6.3 ст. 6 Закона о налоге на прибыль практически не
оставлял сомнений в обязательности применения этой нормы
плательщиками.
Не повторяет ли ГНАУ "игру в молчанку" в отношении индексации
ВД и ВР сельхозпредприятий за 2003 год применением для них
"общей", собственно обычной как для всех предприятий формы
Декларации № 143 без всяких, как говорится, комментариев на
предмет индексации?
Наша позиция, основанная на нормах законодательства, четкая -
если в редакции п. 14.1 ст. 14 Закона о налоге на прибыль
однозначно и черным по белому записано - "подлежат", что не
оставляет сомнений в обязательности применения этой нормы
плательщиками налога на прибыль, индексацию сельхозпредприятиями
валовых доходов и валовых расходов проводить следует.
Вопрос в другом: какие ВД и ВР индексировать - все или только
связанные с производством собственной сельскохозяйственной
продукции, какая методика расчетов и где, в каких строках "общей"
Декларации № 143 отражать результаты индексации, но об этом далее.
Индексы инфляции - официальные и цепные
Индексация ВД и ВР осуществляется согласно Порядку индексации
валовых доходов и расходов предприятий - производителей
сельскохозяйственной продукции, утвержденному приказом
Минсельхозпрода Украины от 15.07.97 г. № 212 ( z0316-97 ) (далее -
приказ № 212) (см. "Справочник бухгалтера" в этом номере газеты на
с. 53).
Проиндексированные валовые доходы и валовые расходы за
отчетный месяц определяются как произведение суммы дохода (или
расходов) за этот месяц, умноженной и расчетного индекса инфляции.
Этот расчетный индекс (назовем его - цепной индекс инфляции,
учитывая метод его исчисления путем последовательного умножения
месячных индексов инфляции) определяется путем умножения индекса
инфляции месяца, следующего за месяцем, в котором понесены расходы
(получены доходы), на все индексы последующих месяцев до конца
календарного года.
Приведем в табличной форме опубликованные в течение года в
газете "Урядовий кур'єр" официальные индексы инфляции за каждый
месяц 2003 года, а заодно рассчитаем цепные индексы инфляции для
удобства перерасчетов сельхозпредприятиями валовых доходов и
валовых расходов каждого месяца 2003 года (см. табл. 1).
Таблица 1
Цепные индексы инфляции для индексации ежемесячных валовых
доходов и валовых расходов сельхозпредприятий, полученных
(понесенных) в 2003 году
|----------|-------------|---------------------------------------|
| Месяц | Официальный | Цепной индекс инфляции для индексации |
| возник- | индекс | ежемесячных валовых доходов и валовых |
| новения | инфляции | расходов по итогам 2003 года |
| доходов | каждого |-------------|------------|------------|
| или | месяца, % | последующие | количество | цепной |
| расходов | | месяцы, | умножаемых | индекс |
| в 2003 | | принимаемые | индексов | инфляции, %|
| году | | в расчет | | |
| | | цепного | | |
| | | индекса | | |
| | | инфляции | | |
|----------|-------------|-------------|------------|------------|
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
|----------|-------------|-------------|------------|------------|
| Январь | 101,5 | 2 - 12 | 11 | 106,6 |
|----------|-------------|-------------|------------|------------|
| Февраль | 101,1 | 3 - 12 | 10 | 105,5 |
|----------|-------------|-------------|------------|------------|
| Март | 101,1 | 4 - 12 | 9 | 104,3 |
|----------|-------------|-------------|------------|------------|
| Апрель | 100,7 | 5 - 12 | 8 | 103,6 |
|----------|-------------|-------------|------------|------------|
| Май | 100,0 | 6 - 12 | 7 | 103,6 |
|----------|-------------|-------------|------------|------------|
| Июнь | 100,1 | 7 - 12 | 6 | 103,5 |
|----------|-------------|-------------|------------|------------|
| Июль | 99,9 | 8 - 12 | 5 | 103,6 |
|----------|-------------|-------------|------------|------------|
| Август | 98,3 | 9 - 12 | 4 | 105,4 |
|----------|-------------|-------------|------------|------------|
| Сентябрь | 100,6 | 10 - 12 | 3 | 104,8 |
|----------|-------------|-------------|------------|------------|
| Октябрь | 101,3 | 11 - 12 | 2 | 103,4 |
|----------|-------------|-------------|------------|------------|
| Ноябрь | 101,9 | 12 | 1 | 101,5 |
|----------|-------------|-------------|------------|------------|
| Декабрь | 101,5 | Валовые доходы и валовые расходы за |
| | | декабрь не индексируются |
|----------|-------------|---------------------------------------|
Рассчитанные реальные цепные индексы инфляции для каждого
месяца (показатели в графе 5 табл. 1) можно использовать
сельскохозяйственными предприятиями в практической работе по
индексации валовых доходов и валовых расходов.
Например, необходимо проиндексировать доходы (или расходы),
полученные сельскохозяйственным предприятием в январе 2003 года.
Для этого надо сумму дохода (расхода) за январь умножить на цепной
индекс инфляции, рассчитанный путем умножения официальных индексов
инфляции за февраль, март, апрель, май и т. д. до конца года, в
том числе и за декабрь 2003 года. Следовательно, для индексации ВД
и ВР января 2003 года надо применять цепной индекс инфляции,
равный 106,6%, определенный следующим образом (в процентах):
(101,1 х 101,1 х 100,7 х 100,0 х 100,1 х 99,9 х 98,3 х 100,6 х
х 101,3 х 101,9 х 101,5 = 106,6).
Понятно, что для индексации ВД и ВР ноября принимается только
индекс инфляции за декабрь 2003 года. Обращаем внимание: валовые
доходы и валовые расходы за декабрь не индексируются, но индекс за
декабрь используется для расчетов цепных индексов инфляции
предыдущих месяцев начиная с января (см. графу 3 табл. 1).
Индексация ВД и ВР
Порядок индексации валовых доходов и расходов предприятий -
производителей сельскохозяйственной продукции, утвержденный
приказом № 212, предусматривает ведение сельхозпредприятиями
отдельного журнала налогового учета, в котором по итогам работы за
месяц должны производиться записи о полученных валовых доходах и
произведенных валовых расходах по статьям, определенным в
декларации по налогу на прибыль предприятий.
По завершении отчетного налогового года на основании данных
отдельного журнала составляется декларация по налогу на прибыль
предприятия в разрезе статей фактически полученных доходов и
произведенных расходов за год, при этом общие суммы ВД и ВР
помесячно индексируются исходя из официального индекса инфляции.
На условном примере рассмотрим в табличной форме определение
суммы индексированных ВД и ВР сельскохозяйственного предприятия по
методике согласно приложению "Расчет валовых доходов и расходов
за... год" к приказу № 212 Минсельхозпрода, используя при этом
показатели из граф 2 и 5 табл. 1, где отражены реальные данные об
официальных индексах инфляции и о реальных расчетных цепных
индексах инфляции для каждого месяца 2003 года (см. табл. 2).
Таблица 2
Определение суммы проиндексированных валовых доходов и
валовых расходов сельскохозяйственного предприятия, тыс. грн.
|------------|------|-----------------------------------------------------------------------|------|
| Показатели | Стро-| Месяцы года | Год |
| | ка |-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----| |
| | | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | |
|------------|------|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|------|
| Валовой | 01 |69,3 |91,3 |53,3 |87,3 |93,3 |69,3 |212,8|225,8|185,8|216,8|225,3|129,8|1660,1|
| доход | | | | | | | | | | | | | | |
|------------|------|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|------|
| Скоррек- | 02 |69,3 |96,3 |53,3 |87,3 |93,3 |69,3 |212,8|225,8|185,8|236,8|225,3|139,8|1695,1|
| тированный | | | | | | | | | | | | | | |
| валовой | | | | | | | | | | | | | | |
| доход | | | | | | | | | | | | | | |
|------------|------|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|------|
| Ежемесячный| 03 |101,5|101,1|101,1|100,7|100,0|100,1|99,9 |98,3 |100,6|101,3|101,9|101,5| х |
| официальный| | | | | | | | | | | | | | |
| индекс | | | | | | | | | | | | | | |
| инфляции, %| | | | | | | | | | | | | | |
|------------|------|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|------|
| Индекс | 04 |106,6|105,5|104,3|103,6|103,6|103,5|103,6|105,4|104,8|103,4|101,5| х | х |
| инфляции, | | | | | | | | | | | | | | |
| определен- | | | | | | | | | | | | | | |
| ный для | | | | | | | | | | | | | | |
| ежемесячной| | | | | | | | | | | | | | |
| индексации | | | | | | | | | | | | | | |
| валовых | | | | | | | | | | | | | | |
| доходов и | | | | | | | | | | | | | | |
| валовых | | | | | | | | | | | | | | |
| расходов | | | | | | | | | | | | | | |
| (цепной | | | | | | | | | | | | | | |
| индекс | | | | | | | | | | | | | | |
| инфляции), | | | | | | | | | | | | | | |
| % | | | | | | | | | | | | | | |
|------------|------|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|------|
| Проиндек- | 05 |73,9 |101,6| 55,6| 90,4| 96,7| 71,7|220,5|238,0|194,7|244,9|228,7|139,8|1756,5|
| сированный | | | | | | | | | | | | | | |
| скоррек- | | | | | | | | | | | | | | |
| тированный | | | | | | | | | | | | | | |
| валовой | | | | | | | | | | | | | | |
| доход | | | | | | | | | | | | | | |
| (стр. 02 x | | | | | | | | | | | | | | |
| x стр. 04) | | | | | | | | | | | | | | |
|------------|------|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|------|
| Скоррек- | 06 | 80,0| 92,5|120,0|155,0|180,5| 98,0|145,5|130,0|173,0|162,5|138,0| 90,5|1565,5|
| тированные | | | | | | | | | | | | | | |
| валовые | | | | | | | | | | | | | | |
| расходы {1}| | | | | | | | | | | | | | |
|------------|------|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|------|
| Проиндекси-| 07 | 85,3| 97,6|125,2|160,6|187,0|101,4|150,7|137,0|181,3|168,0|140,1| 90,5|1624,7|
| рованные | | | | | | | | | | | | | | |
| валовые | | | | | | | | | | | | | | |
| расходы | | | | | | | | | | | | | | |
| (стр. 06 x | | | | | | | | | | | | | | |
| x стр. 04) | | | | | | | | | | | | | | |
|------------|------|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|-----|------|
Таким образом, заметим, что индексации подлежат не только
валовые доходы и валовые расходы, так сказать "новые", но и суммы
корректировок "старых" ВД и ВР, выявленных в отчетном налоговом
году и отражаемых в Декларации № 143 в строках 02 и 05 (подстроках
02.1 - 02.3 и 05.1 - 05.3) соответственно.
Общая (годовая) сумма проиндексированных валовых доходов и
валовых расходов определяется сложением ежемесячных
проиндексированных сумм за январь - ноябрь и не подлежащей
индексации суммы доходов и расходов за декабрь отчетного
налогового года.
Сравнением итоговых показателей по графе "год" соответствующих
строк табл. 2 определяем результат индексации валовых доходов и
валовых расходов. Как видим, в результате проведенной индексации и
ВД и ВР увеличились:
- валовые доходы на 61,4 тыс. грн. (1756,5 - 1695,1 = 61,4);
- валовые расходы на 59,2 тыс. грн. (1624,7 - 1565,5 = 59,2).
Следовательно, в результате индексации ВД и ВР объект
налогообложения также будет увеличен на 2,2 тыс. грн. (61,4 - 59,2
= 2,2).
И еще обращаем внимание на такой нюанс. Порядок индексации ВД
и ВР по приказу № 212, как уже заметили внимательные читатели,
устанавливает методику индексации общей суммы валовых доходов и
валовых расходов. Об индексации отдельно ВД и ВР, связанных с
производством собственной сельскохозяйственной продукции,
упоминания нет, как нет и строк в приложении "Расчет валовых
доходов и расходов за... год" к приказу № 212 для их обособленной
индексации.
Вместе с тем напомним, что по отмененному приказу № 82 (когда
расчеты и методика индексации ВД и ВР наглядно просматривались в
соответствующих строках Декларации № 82 и в строках приложений
Декларации № 82 в разрезе отдельных статей валовых доходов и
валовых расходов), наряду с определением общих проиндексированных
ВД и ВР, параллельно исчислялся показатель проиндексированных
валовых доходов и валовых расходов, связанных с производством
собственной сельскохозяйственной продукции.
Тем не менее характер влияния новых и старых правил индексации
ВД и ВР на изменение (увеличение или уменьшение) в конечном счете
объекта налогообложения один и тот же - в обоих случаях зависит от
результатов индексации (независимо от методики исчисления: по
приказу № 82 (как ранее) или по приказу № 212 (как в настоящее
время)), но обязательно общей суммы валовых доходов и валовых
расходов, а не только ВД и ВР, связанных с производством
собственной сельскохозяйственной продукции.
О Статусе
Нормами абзаца пятого п. 16.4 ст. 16 Закона о налоге на
прибыль установлено, что для целей налогообложения к предприятиям,
основной деятельностью которых является производство
сельскохозяйственной продукции, относятся предприятия, валовой
доход которых от продажи сельскохозяйственной продукции
собственного производства за предыдущий отчетный (налоговый) год
превышает пятьдесят процентов общей суммы валового дохода.
Напомним, что по отмененной Декларации № 82 статус
"сельскохозяйственности", т. е. удельный уровень валового дохода
от продажи сельскохозяйственной продукции собственного
производства в общей сумме валового дохода, определялся
соотношением данных, отраженных в строках 2 и 8 Декларации № 82. А
это, другими словами, означает, что при расчете статуса
"сельскохозяйственности" предприятия на предмет определения
налогооблагаемого периода и вида налогообложения на следующий год
принимали участие как неиндексированные валовые доходы от продажи
сельскохозяйственной продукции собственного производства, так и
неиндексированная общая сумма скорректированного валового дохода
отчетного налогового года.
По большому счету, данные о проиндексированных ВД и ВР,
связанные с производством собственной сельскохозяйственной
продукции, в налоговой отчетности носили лишь информационный
характер.
Отражение результатов индексации ВД и ВР
Как известно, в отличие от ныне отмененной формы Декларации
№ 82 и ее приложений, ни форма Декларации № 143, ни ее приложения
не содержат не то что отдельных строк и граф для записи цепных
индексов инфляции и отражения собственно расчетов помесячных
данных по индексации, но даже отдельных строк (с наименованием
"индексированные") для отражения итоговых данных (ни в абсолютных
величинах, ни в величинах изменений (корректировок) о результатах
индексации ВД и ВР за год.
В такой ситуации, по нашему мнению, ничего другого не
остается, кроме как отражать результаты индексации в строках 01.6
и 04.12 Декларации № 143, предусмотренных для отражения "других
доходов" и "других расходов" соответственно, несмотря на то
что "отсылочный" (в таблице в п. 3.1 Порядка № 143) характер
пояснений заполнения строк Декларации № 143, в частности строк
01.6 и 04.12, не указывает на нормы ст. 14 Закона о налоге на
прибыль.
Надо сказать, что такой способ отражения результатов
индексации ВД и ВР - только на итоговые суммы изменений в целом,
на наш взгляд, предпочтительнее способа (который также возможен
как альтернативный) отражения результатов индексации по всем
строкам и подстрокам "валоводоходных" ("расходных") разделов
Декларации № 143 в абсолютных величинах проиндексированных по
отдельности статей валовых доходов и валовых расходов. Заметим,
что независимо от способа отражения результатов индексации ВД и ВР
в Декларации № 143 объект налогообложения будет определен в
одинаковой величине.
Из вышесказанного следует, что в указанные строки 01.6 и 04.12
Декларации № 143 вносятся только суммы изменений (корректировок)
ВД и ВР в связи с проведенной их индексацией, а не абсолютные
величины проиндексированных валовых доходов и валовых расходов (в
противном случае будет "задвоение" объекта налогообложения).
Другими словами, по результатам индексации ВД и ВР в нашем
условном примере, рассмотренном в табл. 2, в Декларации № 143
следует отразить:
по строке 01.6 "другие доходы" - 61,4 тыс. грн.;
по строке 04.12 "другие расходы" - 59,2 тыс. грн.
Понятно, что сельхозпредприятиями порядок и результаты
индексации ВД и ВР должны быть отражены в пояснительной записке к
Декларации № 143 с объяснением (раскрытием) отдельных результатов
финансово-хозяйственной деятельности.
По нашему мнению, в пояснительной записке также следует
отразить достигнутый удельный уровень валового дохода от продажи
сельскохозяйственной продукции собственного производства в общей
сумме валового дохода как за предыдущий отчетный год, так и за
отчетный налоговый год для определения налогооблагаемого периода и
вида налогообложения на следующий год. К сожалению,
"приспособленная" ГНАУ сельхозпредприятиям в качестве налоговой
отчетности "общая" Декларация № 143 (да и Порядок № 143 ее
заполнения) ничего не говорит о порядке исчисления столь важного
ключевого показателя - 50% удельного веса
"сельскохозяйственности". В такой ситуации при исчислении этого
показателя за 2003 год, скорее всего, следует придерживаться
прежней методики.
В заключение о взаимоувязке показателей абсолютной величины
проиндексированных ВД и ВР в приложении к приказу № 212 и в
Декларации № 143.
Понятно, что общая сумма проиндексированных ВД, исчисленных по
методике согласно приложению "Расчет валовых доходов и расходов
за... год" к приказу № 212 и отраженных по строке 05 в графе
"год", должна быть отражена в строке 03 "Скорректированный валовой
доход" Декларации № 143 (для сельхозпредприятий, по нашему мнению,
ее наименование должно было бы быть как "Проиндексированный
скорректированный валовой доход"). В нашем условном примере (см.
табл. 2) это 1756,5 тыс. грн.
Строка 06 Декларации № 143 (наименование которой аналогично
следовало бы читать как "Проиндексированные скорректированные
валовые расходы") должна соответствовать строке 07 графы "год"
приложения к приказу № 212. В нашем условном примере (см. табл. 2)
- 1624,7 тыс. грн.
Надеемся, что данная статья поможет сельхозпредприятиям -
плательщикам налога на прибыль в практической работе по индексации
ВД и ВР. В следующей публикации рассмотрим нюансы составления
отдельных разделов Декларации № 143 за 2003 год с учетом изменений
норм Закона о налоге на прибыль.
{1} Наименование показателя в аналогичной графе строки 06
приложения "Расчет валовых доходов и расходов за... год" к
приказу № 212 не содержит слова "скорректированные", но, по
нашему мнению, коль индексируются общие скорректированные ВД,
для индексации валовых расходов необходимо соответственно
применять показатель и скорректированных ВР.
------------------------------------------------------------------
"Налоги и бухгалтерский учет"
№ 11(673), стр. 46
[05.02.2004]
Анатолий Бобро
Экономист-аналитик Издательского дома "Фактор"
------------------------------------------------------------------