Новая Инструкция по взносам в Пенсионный фонд
------------------------------------------------------------------
С 1 января 2004 года вступил в силу Закон Украины "Об
общеобязательном государственном пенсионном страховании"
от 09.07.2003 г. № 1058-IV ( 1058-15 ). В прошлом номере нашей
газеты была опубликована Инструкция о порядке исчисления и
уплаты страхователями и застрахованными лицами взносов на
общеобязательное государственное пенсионное страхование в
Пенсионный фонд Украины, утвержденная постановлением Правления ПФУ
от 19.12.2003 г. № 21-1 ( z0064-04 ). В качестве комментария к
этой Инструкции представляем сегодняшний материал.
Инструкцию о порядке исчисления и уплаты страхователями и
застрахованными лицами взносов на общеобязательное государственное
пенсионное страхование в ПФУ, утвержденную постановлением
Правления ПФУ от 19.12.2003 г. № 21-1 ( z0064-04 ) (далее -
Инструкция № 21-1), с нетерпением ждали все плательщики взносов в
Пенсионный фонд. Ведь близятся сроки представления отчетности по
взносам в ПФУ, и интересно было бы ознакомиться с ее содержанием
как можно раньше.
Итак, приступим.
Сначала обратим ваше внимание на самые интересные положения
Инструкции № 21-1, касающиеся юридических и физических лиц -
субъектов предпринимательской деятельности, использующих наемный
труд, и их наемных работников, а также физических лиц, которые
выполняют работы по гражданско-правовому договору.
Плательщики взносов
Очень многие ждали хоть каких-то официальных разъяснений по
поводу уплаты взносов в Пенсионный фонд, в частности начислений
(32%), юридическими и физическими лицами - субъектами
предпринимательской деятельности, использующими наемный труд,
которые выбрали особый способ налогообложения (фиксированный
налог, единый налог, фиксированный сельскохозяйственный налог).
Напомним, что согласно Закону Украины "Об общеобязательном
государственном пенсионном страховании" от 09.07.2003 г. № 1058-IV
( 1058-15 ) (далее - Закон № 1058), во исполнение которого и
утверждена Инструкция № 21-1, указанные плательщики обязаны
уплачивать взнос в Пенсионный фонд как в части удержаний, так и в
части начислений.
По мнению ПФУ, изложенному в письме от 12.01.2004 г. № 211/04
( v1_04572-04 ) (см. "Налоги и бухгалтерский учет", 2004, № 10),
проблема двойного налогообложения решается следующим образом -
часть ставки единого налога и фиксированного налога, уплаченного
физическим лицом - субъектом предпринимательской деятельности за
наемных работников, будет учтена в счет уплаты страховых взносов.
Судя по всему, это касается и юридических лиц, уплачивающих единый
налог.
К сожалению, Инструкция № 21-1 конкретного механизма зачета не
содержит, поэтому до его утверждения указанным плательщикам
следует уплачивать страховые взносы в ПФУ в полном объеме.
Вместе с тем обращаем ваше внимание, что сельскохозяйственные
предприятия - плательщики фиксированного сельскохозяйственного
налога в 2004 году начисления в ПФУ (32%) не уплачивают согласно
ст. 102 Закона Украины "О Государственном бюджете Украины на
2004 год" от 27.11.2003 г. № 1344-IV ( 1344-15 ). Взносы в ПФУ
будут поступать от таких предприятий в составе фиксированного
сельскохозяйственного налога. Удержания взноса в ПФУ с доходов
наемных работников (1 - 2%) предприятия, а также вознаграждений,
выплачиваемых физическим лицам, выполняющим работы на условиях
гражданско-правовых договоров, плательщики фиксированного
сельскохозяйственного налога уплачивать обязаны на общих
основаниях.
Объект обложения взносами
Что касается объекта обложения взносом в ПФУ для работодателей
(так называемые начисления), к числу которых относятся
рассматриваемые в данной публикации юридические и физические лица
- субъекты предпринимательской деятельности, то Инструкция № 21-1
полностью дублирует текст Закона № 1058.
С 1 января 2004 года в объект обложения взносами в Пенсионный
фонд (32%, 4%, 42%) включаются:
- расходы на выплату основной и дополнительной заработной
платы и прочих поощрительных и компенсационных выплат, в том числе
в натуральной форме, которые определяются согласно
нормативно-правовым актам, принятым в соответствии с Законом
Украины "Об оплате труда" ( 108/95-ВР ), которые подлежат
обложению налогом с доходов физических лиц;
- расходы на выплату вознаграждений физическим лицам за
выполнение работ (услуг) по договорам гражданско-правового
характера, которые подлежат обложению налогом с доходов физических
лиц;
- суммы оплаты первых пяти дней временной нетрудоспособности,
которые осуществляются за счет средств работодателей, и пособие по
временной нетрудоспособности {1}.
Обращаем ваше внимание, что с 1 января 2004 года работодателям
следует начислять взносы в ПФУ (32%, 4%, 42%) как на суммы оплаты
первых пяти дней временной нетрудоспособности, так на суммы
пособия по временной нетрудоспособности.
Что касается удержаний взносов в ПФУ (1% - 5%), плательщиками
которых являются физические лица, работающие на предприятиях, у
физических лиц - субъектов предпринимательской деятельности
(включая юридических и физических лиц - субъектов
предпринимательской деятельности, которые выбрали особый способ
налогообложения) на условиях трудового договора (контракта) или
работают на других условиях, предусмотренных законодательством,
или выполняют работы на указанных предприятиях или у физических
лиц по договорам гражданско-правового характера, то
соответствующий объект обложения в Инструкции № 21-1 изложен
несколько по-иному.
Так, согласно п. 4.4 Инструкции № 21-1 объектом обложения для
указанных плательщиков являются суммы дохода в виде заработной
платы, других расходов и вознаграждений, начисленных (выплаченных)
плательщику согласно условиям трудового или гражданско-правового
договора, которые включаются в состав общего налогооблагаемого
дохода.
Относительно такой формулировки объекта обложения взносом в
ПФУ (удержания) отметим следующее.
Во-первых, из суммы оплаты работодателем первых дней временной
нетрудоспособности, пособия по временной нетрудоспособности
необходимо производить удержания взносов (1 - 5%). Эти выплаты
можно классифицировать как "...другие расходы... начисленные
(выплаченные) плательщику согласно условиям трудового... договора,
которые включаются в состав общего налогооблагаемого дохода". Ведь
оплата времени нетрудоспособности работника предусмотрена КЗоТ.
Во-вторых, из такой формулировки не совсем ясна судьба сумм
арендной платы, выплачиваемой работнику за имущество, переданное
им в аренду работодателю.
Напомним, что согласно Закону Украины "О сборе на обязательное
государственное пенсионное страхование" № 400 ( 400/97-ВР ) по
формальным признакам работники предприятия, которые получали от
своего предприятия арендную плату за сданное в аренду имущество,
обязаны были уплачивать с суммы арендной платы сбор в Пенсионный
фонд (1 - 5%).
Из подобной формулировки объекта обложения взносом в ПФ может
следовать, что для определения объекта обложения взносами в ПФУ в
части удержания важно не только то, чтобы получатель выплаты был
работником предприятия, но и то, что он получает указанную выплату
по трудовому договору.
Вместе с тем, так ли это на самом деле, может разъяснить
только ПФУ.
Ставки взносов и максимальная величина, с которой уплачиваются
взносы
Что касается размеров ставок взносов, то они по сравнению с
прошлым годом не изменились и определены на уровне, указанном в
Законе Украины "О сборе на обязательное государственное пенсионное
страхование" от 26.06.97 г. № 400 ( 400/97-ВР ).
Что же касается максимальной величины объекта обложения
взносами в Пенсионный фонд, то отметим следующие.
Согласно Указу Президента Украины от 12.01.2004 г. № 34/2004
( 34/2004 ) отменен Указ Президента Украины "Об ограничении
максимальной величины фактических затрат субъектов хозяйствования
на оплату труда работников, суммы облагаемого дохода (прибыли),
совокупного облагаемого дохода, по которым взыскиваются сборы
(взносы) в социальные фонды" от 25.05.98 г. № 506 ( 506/98 )
(далее - Указ № 506).
Напомним, что постановление КМУ от 07.03.2001 г. № 225
( 225-2001-п ) "О максимальной величине фактических расходов на
оплату труда наемных работников, налогооблагаемого дохода
(прибыли), совокупного налогооблагаемого дохода (предельной
суммы заработной платы (дохода), с которых взимаются страховые
взносы (сборы) в социальные фонды" разработано согласно части
второй ст. 19 Закона Украины "Об общеобязательном государственном
социальном страховании на случай безработицы" от 02.03.2000 г.
№ 1533-III ( 1533-14 ), части второй статьи 21 Закона Украины
"Об общеобязательном государственном социальном страховании в
связи с временной потерей трудоспособности и расходами,
обусловленными рождением и погребением" от 18.01.2001г. № 2240-III
( 2240-14 ), части четвертой статьи 47 Закона Украины "Об
общеобязательном государственном социальном страховании от
несчастного случая на производстве и профессионального
заболевания, повлекших потерю трудоспособности" от 23.09.99 г.
№ 1105-ХIV ( 1105-14 ) и Указу № 506 ( 506/98 ).
Указанным постановлением максимальная величина расходов на
оплату труда была установлена в размере 2660 грн.
Отмена Указа № 506, по нашему мнению, свидетельствует не об
отмене максимальной величины расходов на оплату труда, с которой
взимаются социальные взносы, в том числе в Пенсионный фонд, а о
том, что вопрос о соответствующей максимальной величине
урегулирован теперь только законами по социальным взносам, в том
числе и Законом № 1058.
Так, п. 4 ст. 19 Закона № 1058 определено, что страховые
взносы в Пенсионный фонд начисляются на суммы в пределах
максимальной величины, устанавливаемой законом о размере страховых
взносов. Эта максимальная величина ежегодно устанавливается на
уровне величины семи средних заработный плат, сложившейся в
предыдущем календарном году, и не может быть меньше действующей на
день вступления в силу Закона № 1058 максимальной величины
фактических расходов на оплату труда наемных работников,
налогооблагаемого дохода (прибыли), совокупного налогооблагаемого
дохода (предельной суммы заработной платы (дохода), с которых
взимаются страховые взносы (сборы) в социальные фонды.
По нашему мнению, из изложенного выше можно заключить, что
максимальная величина расходов на оплату труда, с которых
взимаются страховые взносы, в настоящее время для всех страховых
взносов составляет прежние 2660 грн.
Сроки уплаты взносов в Пенсионный фонд
Четкое определение сроков уплаты взносов в Пенсионный фонд
очень важно, ведь за просрочку их уплаты Законом № 1058
предусмотрены жесткие финансовые санкции.
Мы уже указывали в своих прошлых публикациях на нововведение
относительно порядка уплаты взносов в Пенсионный фонд с сумм
невыплаченной заработной платы.
Так, согласно Закону № 1058 в случае невыплаты заработной
платы вовремя начисленные на нее взносы должны быть уплачены не
позднее чем через 20 календарных дней со дня окончания базового
периода. Базовым отчетным периодом для работодателей является
календарный месяц. Фраза "...не позднее чем через 20 календарных
дней...", по нашему мнению, свидетельствует о необходимости уплаты
не позднее 20 числа, т. е. последним днем уплаты считается 20-е
число месяца, следующего за последним днем отчетного календарного
месяца.
Таким образом, начиная с 1 января 2004 года на суммы
начисленной после указанной даты суммы заработной платы, которая
вовремя не выплачена, суммы взносов в ПФУ (как в части начислений,
так и в части удержаний) должны быть уплачены не позднее 20 числа
следующего за последним днем отчетного месяца.
Обращаем ваше внимание, что при выплате аванса в соответствии
с Законом № 1058 в обязательном порядке должны быть уплачены
страховые взносы в ПФУ. В случае неуплаты взносов Законом № 1058
предусмотрено наложение на предприятие финансовых санкций.
Вместе с тем отметим, что согласно п.п. 5.2.2 и 5.1.4
Инструкции № 21-1 при выплате аванса взносы в ПФУ в части
удержаний (1 - 5%) можно не платить. Эти взносы должны быть
уплачены не позднее 20 календарных дней со дня окончания базового
отчетного месяца.
Следует учесть, что ни Законом № 1058, ни Инструкцией № 21-1
не предусмотрен перенос предельного срока уплаты взносов в ПФУ на
следующий рабочий день в случае, если он приходится на выходной
или праздничный. Поэтому в данном случае необходимо уплатить их
накануне.
При выплате средств на оплату труда (выплате дохода)
(заработная плата за вторую часть месяца), в том числе в
безналичной или натуральной форме или из выручки от реализации
товаров (услуг), страховые взносы (32%, 4%, 42%) следует уплатить
одновременно с получением дохода.
Что касается удержаний в ПФУ (1 - 5%), то они с заработной
платы за вторую половину месяца должны быть уплачены не позднее 20
числа следующего за последним днем базового отчетного месяца.
Вместе с тем это совершенно не мешает вам уплатить взносы в ПФУ
(1 - 5%) одновременно с выплатой заработной платы за вторую
половину месяца.
Хотелось бы обратить ваше внимание на содержание абзаца
третьего п.п. 5.1.6 Инструкции № 21-1, согласно которому уплата
страховых взносов в случае получения товаров (услуг) или
каких-либо других материальных ценностей в счет средств на оплату
труда (дохода) осуществляется в последний рабочий день базового
отчетного периода.
По нашему мнению, данное положение не касается случая выплаты
заработной платы, которая уже фактически начислена, в натуральной
форме. Ведь крайним сроком даже при невыплаченной заработной
плате является 20-е число месяца, следующего за последним днем
базового месяца, за который начислена заработная плата. То есть,
если в марте выплачивается в натуральной форме заработная плата за
февраль, то суммы взносов в ПФУ должны быть уплачены в день
выплаты.
Судя по всему, указанное выше положение касается случая, когда
работнику выдаются какие-либо материальные ценности или
предоставляются услуги в течение месяца и в счет заработной платы
этого же месяца. Например, работники питаются в столовой
предприятия в счет своей заработной платы. В данном случае, исходя
из сумм питания за месяц в последний день такого месяца,
предприятию необходимо будет уплатить взнос в ПФ (32%) (а не при
каждом походе работника в буфет). Обобщим сроки уплаты страховых
взносов в таблице.
|----------------------------|-----------------------------------|
| Вид выплаты | Сроки уплаты |
| |-----------------|-----------------|
| | Начисления в ПФ | Удержания в ПФ |
| | (32%, 4%, 42%) | (1 - 5%) |
|----------------------------|-----------------|-----------------|
| Аванс (денежный из банка | Одновременно | Не позднее 20 |
| или путем перечисления на | с получением | календарных |
| картсчет работника) | денег в банке | дней со дня |
| | или | окончания |
| | перечислением | месяца, в |
| | на картсчет | котором |
| | работника | выплачен аванс |
|----------------------------|-----------------|-----------------|
| Аванс, выплаченный из | В день выдачи | Не позднее 20 |
| выручки от реализации | аванса | календарных дней|
| | | со дня окончания|
| | | месяца, в |
| | | котором выплачен|
| | | аванс |
|----------------------------|-----------------|-----------------|
| Заработная плата за вторую | Одновременно с | Не позднее 20 |
| половину месяца, | получением денег| календарных |
| выплаченная денежными | в банке или | дней со дня |
| средствами, полученными с | перечислением | окончания |
| расчетного счета, или | на картсчет | месяца, за |
| перечисленная на картсчет | работника | который |
| работника | | выплачивается |
| | | заработная |
| | | плата |
|----------------------------|-----------------|-----------------|
| Заработная плата за вторую | В день выплаты | Не позднее 20 |
| половину месяца, | | календарных |
| выплаченная в натуральной | | дней со дня |
| форме | | окончания |
| | | месяца, за |
| | | который |
| | | выплачивается |
| | | заработная |
| | | плата |
|----------------------------|-----------------|-----------------|
| Заработная плата за вторую | В день выплаты | Не позднее 20 |
| половину месяца, | | календарных |
| выплаченная из выручки от | | дней со дня |
| реализации | | окончания |
| | | месяца, за |
| | | который |
| | | выплачивается |
| | | заработная |
| | | плата |
|----------------------------|-----------------|-----------------|
| Заработная плата за месяц, | Не позднее 20 | Не позднее 20 |
| не выплаченная в | календарных | календарных дней|
| установленный срок | дней со дня | со дня окончания|
| | окончания | месяца, за |
| | месяца, за | который |
| | который | начислена, но не|
| | начислена, но | выплачена |
| | не выплачена | заработная плата|
| | заработная | |
| | плата | |
|----------------------------|-----------------|-----------------|
| Получение товаров (услуг) | В последний | Не позднее 20 |
| или каких-либо других | рабочий день | календарных |
| материальных ценностей в | базового | дней со дня |
| счет будущей заработной | отчетного | окончания |
| платы | периода | месяца, за |
| | | который |
| | | начислена |
| | | заработная |
| | | плата |
|----------------------------|-----------------|-----------------|
Обращаем ваше внимание, что начисление страховых взносов (как
начислений, так и удержаний) на выплаты, период которых больше
одного месяца (пособие по временной нетрудоспособности, оплата
ежегодного отпуска и т. п.), осуществляется отдельно за каждый
месяц.
Выполнение данного положения необходимо для учета следующих
моментов:
- для соблюдения предела в 2660 грн. в месяц, выше которого
взносы в Пенсионный фонд не начисляются;
- для соблюдения условия по зачислению месяца работы работника
в страховой стаж (сумма взносов не должна быть меньше минимального
страхового взноса).
Такие ситуации возможны в случае выплаты отпускных,
приходящихся на будущий месяц, а также в случае оплаты временной
нетрудоспособности, которая длилась и более месяца.
Например, работник проболел два месяца (январь и февраль). В
конце февраля он принес больничный лист. Предположим, что выплата
по больничному листу составила 2700 грн. Если разбивку по месяцам
сумм пособия по временной нетрудоспособности не производить, то
получится, что на январь никакие взносы в ПФУ не полагаются и в
страховой стаж указанный месяц засчитываться не будет, а в феврале
сумма взносов должна быть рассчитана исходя из суммы 2660 грн.
Вместе с тем указанное выше положение Инструкции № 21-1
предписывает нам осуществить разбивку по месяцам сумм пособия по
временной нетрудоспособности и уплатить взносы исходя из сумм
пособия, приходящегося на каждый месяц периода нетрудоспособности.
Предположим, что на январь сумма пособия причитается в размере
1500 грн., а на февраль - 1200 грн. Исходя из указанных сумм и
следует рассчитать сумму взносов в ПФУ.
Сроки представления отчетности и порядок ее заполнения
(приложение 23)
Работодатели, как и ранее, обязаны представлять отчетность по
взносам в Пенсионный фонд. Согласно п. 11.11 Инструкции № 21-1 они
ежемесячно обязаны представлять расчет сумм страховых взносов на
общеобязательное государственное пенсионное страхование по форме
согласно приложению 23 к данной Инструкции (далее - Расчет).
Расчет представляют за базовый отчетный период, которым
является календарный месяц, - не позднее 20 календарных дней со
дня окончания такого периода.
Другими словами, первый Расчет по начисленным взносам за
январь в этом году нам с вами следует подать не позднее 20
февраля, т. е. 20 февраля - последний день представления указанной
отчетности.
Обращаем ваше внимание, что если последний день представления
Расчета приходится на выходной или праздничный день, то последним
днем срока считается следующий за выходным или праздничным рабочий
день. Так, например, Расчет за февраль 2004 года можно будет
представить 22 марта, поскольку 20 марта - это суббота.
По существу составления Расчета отметим следующее.
Раздел I - заполняется всеми работодателями по суммам
начисленных фактических расходов на оплату труда и вознаграждений
по договорам гражданско-правового характера.
В данном разделе указываются суммы объекта обложения взносами
в Пенсионный фонд и суммы взносов, начисленные за соответствующий
месяц. Обращаем ваше внимание, что в отличие от прежней отчетности
(так называемое приложение 22), в разделе I мы указываем
показатели по начислению, а не по выплате.
Раздел II - предназначен для заполнения теми плательщиками
сбора в Пенсионный фонд, которые на 01.01.2004 г. имеют
задолженность по выплате заработной платы. Он представляет собой
усеченный вариант старой отчетности в Пенсионный фонд (прежнее
приложение 22).
В первую очередь это касается тех плательщиков, которые
задерживают выплату заработной платы.
Кроме того, обращаем ваше внимание, что в Расчете за январь
2004 года этот раздел также должны заполнить те предприятия,
которые заработную плату выплачивают вовремя. Показатели должны
соответствовать заработной плате и сборам за вторую половину
декабря 2003 года.
Большого труда заполнение раздела II не составит. Тем более
что раздел II приложения к Расчету составлен более внятно, чем в
старой отчетности. Как и ранее, он заполняется "по выплате".
Отметим, что в данном приложении добавлена графа 9 "Полученный
фонд оплаты труда в отчетном месяце, приведенный к начисленному",
информация из которого должна быть отражена в строке 2 раздела II
Расчета.
Информация в графе 9 определяется путем перемножения данных из
графы 2 и графы 3. Таким образом, устранена неразбериха по поводу
порядка заполнения одноименной строки 6 из старой отчетности по
пенсионным сборам.
Раздел III "Суммы, начисленные в отчетном базовом периоде за
прошлые и будущие месяцы, на которые начисляются страховые взносы"
является новым для плательщиков взносов.
Судя по всему, в данном разделе следует указывать такие суммы,
как:
- суммы оплаты первых пяти дней за счет работодателя в связи с
временной потерей трудоспособности, пособия по временной
нетрудоспособности, которые были начислены в отчетном периоде, но
весь период (или его часть) временной нетрудоспособности
приходится на прошлый месяц (графа "Сумма за прошлый период");
- суммы отпускных, выплаченные в отчетном месяце, приходящиеся
на следующий месяц (графа "Сумма за будущий период").
В заключение хотелось бы отметить следующее. Что касается
составления Расчета, то по нашим сведениям на утверждении
находится соответствующий документ, в котором содержатся
рекомендации ПФУ по заполнению данной отчетности. Учитывая прежний
опыт, целесообразно дождаться этого документа. Мы со своей стороны
немедленно ознакомим вас с ним, как только он окажется в нашем
распоряжении.
{1} Согласно ст. 81 Закона Украины "О Государственном бюджете на
2004 год" от 27.11.2003 г. № 1344-IV пособие по временной
нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы, не
связанной с несчастным случаем на производстве, застрахованным
лицам, которые работают в бюджетных организациях,
выплачивается Фондом социального страхование Украины по
временной потере трудоспособности начиная с первого дня
нетрудоспособности.
------------------------------------------------------------------
"Налоги и бухгалтерский учет"
№ 12(674), стр. 39
[09.02.2004]
Татьяна Онищенко
Экономист-аналитик Издательского дома "Фактор"
------------------------------------------------------------------