Правові основи злиття і приєднання підприємств регулюються нормами Цивільного і Господарського кодексів.
Злиття і приєднання юридичної особи здійснюються за рішенням її учасників або органу юридичної особи, уповноваженого на це установчими документами, а у випадках, передбачених законом, — за рішенням суду або відповідних органів державної влади (ст. 106 Цивільного кодексу).
Під час реорганізації юридичної особи до її правонаступників переходить майно (у тому числі право вимоги й борги). Майно переходить у момент підписання передавального або розподільного балансу, якщо інше не передбачено законодавством. Нова юридична особа за зобов'язаннями, які перейшли до неї, несе повну матеріальну відповідальність, навіть якщо прийняті активи не покривають кредиторських вимог.
У разі припинення юридичної особи шляхом злиття, приєднання кредитор юридичної особи може вимагати від неї припинення або дострокового виконання зобов'язання. Прочитавши повідомлення у ЗМІ про те, що юридична особа припиняється, кредитор такої особи має право звернутися до неї з вимогою про дострокове погашення зобов'язання. Можливий і інший варіант: кредитор вправі вимагати виконання зобов'язання від правонаступників юридичної особи, яка підлягає перетворенню, тобто новоствореного під час злиття підприємства або підприємства, до якого приєднано юридичну особу, яка була кредитором до приєднання.
Законодавство може передбачати отримання згоди відповідних органів державної влади на припинення юридичної особи шляхом злиття або приєднання.
Зокрема, відповідно до ст. 22 Закону № 2210-111 злиття суб'єктів господарювання або приєднання одного суб'єкта господарювання до іншого визнається концентрацією суб'єктів господарювання.
Випадки, в яких концентрацію може бути здійснено лише за умови попереднього отримання дозволу Анти-монопольного комітету України (АМК України), передбачено ст. 24 цього Закону, а саме: якщо сукупна вартість активів або сукупний обсяг реалізації товарів учасників концентрації', з урахуванням відносин контролю, за останній фінансовий рік, у тому числі за кордоном, перевищує суму, еквівалентну 12 млн. євро, визначену за курсом Нацбанку України, що діяв в останній день фінансового року, і при цьому:
Під час розрахунку обсягів реалізації товарів учасників концентрації використовується сума доходу (виторгу) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за вирахуванням суми ПДВ, акцизного збору, інших податків чи зборів, базою для оподаткування в яких є оборот за останній фінансовий звітний рік, що передував поданню заяви. Кошти, отримані від реалізації товарів у межах однієї групи суб'єктів господарювання, пов'язаних відносинами контролю, якщо такий облік ведеться, не враховуються.
Якщо учасниками концентрації є комерційні банки, для розрахунку вартості активів та обсягів реалізації використовується десята частина вартості активів комерційного банку. В разі якщо учасниками концентрації є страхувальники, для розрахунку вартості активів страхувальника використовується сума нетто активів, а для розрахунку обсягів реалізації товарів — сума доходів від страхової діяльності, визначених відповідно до законодавства України про страхову діяльність.
Порядок обчислення граничних показників, використовуваних для цілей цієї статті, а також його особливості щодо окремих категорій суб'єктів господарювання, установлює АМК України.
Не менш важливими є вимоги, установлені ст. 13 Закону № 2181-111. Підприємства, активи яких передано в податкову заставу, або ті, що скористалися правом реструктуризації податкового боргу, зобов'язані завчасно повідомити орган ДПС про прийняття рішення про реорганізацію та погодити з ним план реорганізації (п. 13.2 ст. 13 цього Закону).
Для практичного здійснення злиття або приєднання підприємства потрібно звернутися до Закону № 755-IV, що набрав чинності з 1 липня 2004 р.
Реорганізація шляхом злиття або приєднання тягне за собою ліквідацію одного чи декількох юридичних осіб. У ст. 34 цього Закону наведено перелік документів, які потрібно подати державному реєстратору для внесення до Єдиного державного реєстру (ЄДР) запису про рішення про ліквідацію:
Крім того, при ліквідації в результаті реорганізації після закінчення ліквідаційної процедури, але не раніше двох місяців з дати публікації повідомлення у спеціалізованому друкованому ЗМІ, потрібно подати державному реєстратору такі документи (ст. 37 Закону № 755-IV):
Передавальний акт або розподільний баланс повинен бути затверджений засновниками (учасниками) підприємства або органом, що прийняв рішення про ліквідацію. Підписи на передавальному акті або ліквідаційному балансі повинні бути нотаріально засвідчені.
Особливості реорганізації'акціонерних товариств спричинено потребою випуску та відповідної реєстрації акцій у зв'язку зі зміною статусу емітента. Цю проблему врегульовує Положення № 221.
З метою захисту прав акціонерів акціонерне товариство, що прийняло рішення про реорганізацію, зобов'язано зробити оцінку і викуп акцій акціонерів, які цього вимагають, у разі, якщо вони не голосували за прийняття загальними зборами рішення про реорганізацію й звернулися до товариства з письмовою заявою. Викуп акцій здійснюється за ціною, обумовленою за домовленістю сторін, але не нижче від номінальної вартості акцій (п. 1.7 Положення № 221).
При емісії акцій під час реорганізації'товариства продаж акцій не здійснюється. Під час реорганізації здійснюється обмін акцій або часток у статутному фонді товариства, що реорганізовується, на акції або на частки у статутному фонді товариства, що створюється під час реорганізації, шляхом злиття, або на акції акціонерного товариства, у якого збільшується розмір статутного фонду — внаслідок реорганізації шляхом приєднання (п. 1.8 Положення № 221).
Сума розмірів статутних фондів усіх товариств до реорганізації (на момент прийняття рішення про їх реорганізацію) на момент реєстрації випуску акцій повинна дорівнювати сумі розмірів статутних фондів усіх товариств, створених шляхом реорганізації (п. 1.10 Положення № 221).
Дії, які зобов'язані здійснити товариства під час реорганізації шляхом злиття або приєднання, визначено пунктами 2.2 і 3.2 зазначеного Положення.
№ |
Послідовність дій, здійснюваних товаріствами при емісії акцій під час реорганізації |
|
||
з/п |
шляхом злиття (п. 2.2) |
|
шляхом приєднання часток (п. 3.2) |
|
1 |
Прийняття вищим органом кожного товариства рішення: про реорганізацію у формі злиття; про узгодження проекту договору про злиття; про емісію акцій товариства, створюваного шляхом злиття; про затвердження передавального акта (балансу) |
а) |
Прийняття вищим органом кожного товариства рішення: про реорганізацію шляхом приєднання; про узгодження проекту договору про приєднання; про емісію акцій товариства, до якого відбувається приєднання. Товариство, що приєднується, додатково приймає рішення про затвердження передавального акта (балансу) |
а) |
2 |
Підписання товариствами, які реорганізовуються, погодженого вищим органом кожного товариства договору про злиття |
б) |
Підписання товариствами, які реорганізовуються, погодженого вищим органом кожного товариства договору про приєднання |
б) |
3 |
Отримання згоди АМК України на злиття товариств (у випадках, передбачених законодавством) |
в) |
Отримання згоди АМК України на приєднання товариств (у випадках, передбачених законодавством) |
в) |
4 |
Оцінка й викуп акціонерним товариством, що реорганізовується, акцій у акціонерів із дотриманням вимог п. 1.7 цього Положення |
г) |
Оцінка й викуп акціонерним товариством, що реорганізовується, акцій у акціонерів із дотриманням вимог п. 1.7 цього Положення |
г) |
5 |
Обмін акцій або часток у статутних фондах товариств, що реорганізовуються, на письмові зобов'язання про видачу відповідної кількості акцій (сертифікатів акцій) або часток товариства, створюваного шляхом злиття |
ґ) |
Обмін акцій або часток у статутних фондах товариств, що приєднуються, на письмові зобов'язання про видачу відповідної кількості акцій (сертифікатів акцій) або часток товариства, до якого здійснюється приєднання |
ґ) |
6 |
Прийняття установчими зборами товариства, створюваного шляхом злиття, рішення про створення товариства, про затвердження статуту, про обрання органів управління, а також рішення інших питань, пов'язаних з реорганізацією, якщо це було передбачено договором про злиття |
д) |
Прийняття загальними зборами товариства, до якого відбувається приєднання, рішення про затвердження змін до статуту, а також рішення інших питань, пов'язаних з реорганізацією, якщо це було передбачено договором про приєднання |
д) |
7 |
Реєстрація у ДКЦПФР випуску акцій товариства, створеного шляхом злиття |
е) |
Реєстрація у ДКЦПФР випуску акцій товариства, до якого здійснено приєднання |
е) |
8 |
Обмін письмових зобов'язань на акції або частки у статутному фонді товариства, створеного шляхом злиття |
є) |
Обмін письмових зобов'язань на акції або частки у статутному фонді товариства, до якого здійснюється приєднання | є) |
Договір про злиття або приєднання, підписання якого передбачено пунктами 2.2 і 3.2 Положення № 221, може містити відомості про порядок і умови злиття (приєднання), а також порядок обміну акцій або часток у статутних фондах товариств, які реорганізовуються шляхом злиття (приєднання), на акції або частки у статутному фонді товариства, створеного шляхом злиття або до якого відбувається приєднання.
Обмін акцій або часток у статутному фонді товариств, які реорганізовуються шляхом злиття (приєднання), на акції або частки у статутному фонді товариства, створеного шляхом злиття або до якого здійснюється приєднання, може відбуватися у співвідношеннях, обумовлених у договорі про злиття (приєднання).
Номінальна вартість акцій акціонерного товариства, створеного шляхом злиття, має бути кратною номінальній вартості акцій, розміру частки (у гривнях) кожного засновника (учасника) у статутних фондах товариств, які реорганізовуються. При цьому номінальна вартість акцій акціонерного товариства, створеного шляхом злиття, повинна бути визначена так, щоб забезпечити виконання умов неподільності акції та обміну акцій (або часток у статутному фонді) на цілу кількість акцій акціонерного товариства, створеного шляхом злиття (п. 2.5 Положення № 221).
Номінальна вартість акцій акціонерного товариства, до якого здійснюється приєднання, має бути кратною номінальній вартості акцій або розміру частки (у гривнях) у статутних фондах товариств, які приєднуються. При цьому номінальна вартість акцій акціонерного товариства, до якого відбувається приєднання, та номінальна вартість акцій або розміри часток у статутних фондах товариств, які приєднуються, повинні бути визначені так, щоб забезпечити виконання умов неподільності акції та обміну акцій (або часток у статутному фонді) на цілу кількість акцій акціонерного товариства, до якого відбувається приєднання (п. 3.5 Положення № 221).
Не пізніше трьох робочих днів з дати прийняття рішення про реорганізацію товариства направляють до Державної комісії з цінних паперів і фондового ринку (ДКЦПФР) і утримувачам іменних акцій повідомлення, що містить відомості про реорганізацію. Товариство, що випускало акції на пред'явника, публікує повідомлення, яке містить відомості про реорганізацію. Повідомлення про реорганізацію друкується в органах друку Верховної Ради України, Кабінету Міністрів України, ДКЦПФР або офіційному виданні фондової біржі.
Не пізніше 60 календарних днів з дати державної реєстрації статуту товариства, створеного внаслідок реорганізації шляхом злиття або внесення змін до статуту товариства, пов'язаних із зміною розміру статутного фонду внаслідок реорганізації шляхом приєднання, акціонерне товариство повинно подати до органу, що реєструє, документи для реєстрації випуску акцій.
Звіт про результати обміну акцій, часток у статутному фонді товариств, які реорганізовуються, на письмові зобов'язання про видачу відповідної кількості акцій, часток товариств, створюваних внаслідок реорганізації, засвідчується підписами і печатками товариств, які прийняли рішення про реорганізацію, підписами і печатками аудитора (аудиторської фірми), а також підписами і печатками торговця цінними паперами (якщо емітент користується послугами останнього).
Реєстрація випуску акцій товариств, створених шляхом злиття, здійснюється за умови, якщо державна реєстрація таких товариств відбулася після обміну акцій або часток у статутному фонді товариств, які реорганізовуються, на письмові зобов'язання про видачу відповідної кількості акцій або сертифікатів акцій акціонерних товариств, створюваних під час реорганізації'. Реєстрація випуску акцій товариства, до якого відбувається приєднання, здійснюється за умови, якщо реєстрація змін до статуту зазначеного товариства відбулася після обміну акцій або часток у статутному фонді товариств, які приєднуються, на письмові зобов'язання про видачу відповідної кількості акцій або сертифікатів акцій акціонерного товариства, до якого відбувається приєднання.
Скасування реєстрації випусків акцій та анулювання свідоцтв про реєстрацію випуску акцій у зв'язку з припиненням діяльності акціонерного товариства внаслідок злиття, приєднання здійснюються в порядку, передбаченому Положенням № 221, Порядком № 222, а також іншими нормативно-правовими актами ДКЦПФР При цьому у свідоцтвах про реєстрацію випуску акцій новостворених акціонерних товариств здійснюється запис про анулювання свідоцтва про реєстрацію випуску акцій акціонерного товариства, що підлягає реорганізації.
Принципи відображення в бухгалтерському обліку операцій щодо злиття підприємств визначено ПБО 19, норми якого застосовують підприємства всіх форм власності, крім бюджетних установ. Цей документ не застосовується до операцій щодо злиття підприємств, які перебувають під загальним контролем, і обліку часток у спільних підприємствах. Відповідно до зазначеного стандарту злиттям є об'єднання підприємств, у результаті якого власники (акціонери) здійснюватимуть контроль над усіма чистими активами об'єднаних підприємств з метою досягнення подальшого загального розподілу ризику й вигод від об'єднання. При цьому жодну зі сторін не може бути визначено як покупця.
Облік злиття підприємств регулюється пунктами 14 — 17 ПБО 19. Показники фінансової звітності підприємств, які об'єднуються, включаються до фінансової звітності об'єднаних підприємств за період, у якому відбувається злиття, і за попередній період (п. 1 5 ПБО 19). Об'єднане підприємство відображає активи, зобов'язання і власний капітал об'єднаного підприємства за їх балансовою вартістю з урахуванням змін облікової політики, якщо такі зміни відбулися (п. 16 ПБО 19). Внутрішня заборгованість і результати операцій між об'єднаними підприємствами виключаються під час складання фінансової звітності об'єднаного підприємства (п. 17 ПБО 19).
Вимогу складання й передачі передавального балансу до органу державної реєстрації встановлює ст. 107 Цивільного кодексу. Після закінчення терміну для пред'явлення вимог кредиторами і задоволення або відхилення цих вимог Комісія з припинення юридичної особи (ліквідаційна комісія) під час злиття, приєднання складає передавальний баланс з урахуванням положення про правонаступництво за всіма зобов'язаннями юридичної особи, що припиняється, за всіма її кредиторами і боржниками, включаючи зобов'язання, оспорювані сторонами. Передавальний баланс повинен бути затверджений учасниками юридичної особи або органом, що прийняв рішення про ЇЇ припинення.
Нотаріально засвідчені копії передавального балансу передаються до органу, що здійснює державну реєстрацію за місцем державної реєстрації юридичної особи, що припиняється, а також до органу, що здійснює державну реєстрацію за місцем державної реєстрації юридичної особи правонаступника.
Якщо вимоги щодо укладання передавального балансу і передачі його до органу, що здійснює державну реєстрацію, буде порушено, таке порушення вважається підставою для відмови у внесенні до ЄДР запису про припинення юридичної особи та у державній реєстрації створюваних юридичних осіб — правонаступників.
Передавальні баланси підприємств, які ліквідуються, під час злиття і приєднання відмінностей не мають. Передавальний баланс кожного з ліквідованих підприємств відображає його активи, власний капітал і зобов'язання. Під час відображення зобов'язань слід керуватися вищевикладеним.
Баланси новоствореного підприємства і підприємства, до якого приєднано юридичну особу, складаються аналогічно, тобто шляхом арифметичного підсумовування відповідних статей. Різниця полягає лише в такому:
під час злиття формується вступний баланс нової юридичної особи;
у процесі приєднання змін зазнає баланс підприємства, до якого приєднано юридичну особу.
Зазначені відмінності впливають на бухгалтерські записи, які відображають операції з приєднання. Різницю проілюстровано на практичному прикладі. Для наочності взято однакові вихідні дані на дату складання передавального балансу.
№ з/п |
Стаття |
Код рядка |
Сума, тис. грн. |
|
АКТИВ |
||
1 |
Основні засоби: |
|
|
|
залишкова вартість |
030 |
10.0 |
2 |
Виробничі запаси |
100 |
6,0 |
3 |
Товари |
140 |
34,0 |
4 |
Дебіторська заборгованість: |
|
|
|
чиста реалізаційна вартість |
160 |
5,0 |
|
початкова вартість |
161 |
5,0 |
|
резерв сумнівних боргів |
162 |
__ |
5 |
Кошти в національній валюті |
230 |
3,0 |
6 |
Баланс |
280 |
58,0 |
|
ПАСИВ |
|
|
1 |
Статутний фонд |
300 |
24,0, |
2 |
Нерозподілений прибуток |
350 |
18,0 |
3 |
Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги, у тому числі ЗАТ «Океан» — 5,0 тис. грн. |
530 |
6.0 |
4 |
Поточні зобов'язання за розрахунками з бюджетом |
550 |
10.0 |
5 |
Баланс |
640 |
58.0 |
№з/п |
Стаття |
Код рядка |
Сума, тис. грн. |
|
АКТИВ |
|
|
1 |
Основні засоби: |
||
|
залишкова вартість |
030 |
3,0 |
2 |
Виробничі запаси |
100 |
2,0 |
3 |
Товари |
140 |
31,0 |
4 |
Дебіторська заборгованість: |
|
|
|
чиста реалізаційна вартість, у тому числі ЗАТ «Сфера» — 5,0 тис. грн. |
160 |
25,0 |
|
початкова вартість |
161 |
25,0 |
|
резерв сумнівних боргів |
162 |
— |
5 |
Поточні фінансові інвестиції |
220 |
7,0 |
6 |
Кошти в національній валюті |
230 |
100,0 |
7 |
Баланс |
280 |
168,0 |
|
ПАСИВ |
|
|
1 |
Статутний фонд |
300 |
60,0 |
2 |
Нерозподілений прибуток |
350 |
10.0 |
3 |
Короткострокові кредити банку |
500 |
70,0 |
4 |
Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги |
530 |
17,0 |
5 |
Поточні зобов'язання за розрахунками з бюджетом |
550 |
11,0 |
6 |
Баланс |
640 |
168,0 |
Приклад 1. Реорганізація здійснюється шляхом злиття ЗАТ «Сфера» і ЗАТ «Океан». Під час злиття підприємств утворюється нова юридична особа ЗАТ «Всесвіт». Вступний баланс новоствореної юридичної особи міститиме всі активи і пасиви підприємств, які ввійшли до неї.
№ |
Стаття |
Код рядка |
|
Сума, тис. г |
рн. |
з/п |
|
|
ЗАТ «Сфера» |
ЗАТ «Океан» |
ЗАТ «Всесвіт» (гр. 4 + 5) |
АКТИВ |
|||||
1 |
Основні засоби: |
|
|
|
|
|
залишкова вартість |
030 |
10,0 |
3,0 |
13,0 |
2 |
Виробничі запаси |
100 |
6,0 |
2,0 |
8,0 |
3 |
Товари |
140 |
34,0 |
31,0 |
65,0 |
4 |
Дебіторська заборгованість: |
|
|
|
|
|
чиста реалізаційна вартість (з урахуванням виключення внутрішньої заборгованості) |
160 |
5,0 |
25,0 — 5,0 |
25,0 |
|
початкова вартість (з урахуванням виключення внутрішньої заборгованості) |
161 |
5,0 |
25,0 — 5,0 |
25,0 |
|
резерв сумнівних боргів |
162 |
— |
— |
— |
5 |
Поточні фінансові інвестиції |
220 |
— |
7,0 |
7.0 |
6 |
Кошти в національній валюті |
230 |
3,0 |
100,0 |
103,0 |
7 |
Баланс |
280 |
— |
— |
221,0 |
ПАСИВ |
|||||
1 |
Статутний фонд |
300 |
24,0 |
60,0 |
84,0 |
2 |
Нерозподілений прибуток |
350 |
18,0 |
10,0 |
28,0 |
3 |
Короткострокові кредити банку в національній валюті |
500 |
— |
70,0 |
70,0 |
4 |
Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги (з урахуванням виключення внутрішньої заборгованості) |
530 |
6,0 — 5,0 |
17,0 |
18.0 |
5 |
Поточні зобов'язання за розрахунками з бюджетом |
550 |
10,0 |
11,0 |
21,0 |
6 |
Баланс |
640 |
— |
— |
221,0 |
У бухгалтерському обліку можна ввести початкові залишки, отримані в результаті додавання. При цьому слід скористатися даними аналітичного обліку в частині розрахунків з контрагентами і заборгованостями з відповідних податків. Інший можливий варіант — відображення формування залишків бухгалтерськими записами, що має більші переваги. Для дотримання принципу подвійного запису як регулюючий рахунок можна використовувати додатковий субрахунок рахунку 67 «Розрахунки з учасниками» чи субрахунки 377 «Розрахунки з іншими дебіторами» і 685 «Розрахунки з іншими кредиторами». На практиці при використанні стандартних бухгалтерських програм підприємства застосовують проміжний рахунок «00», не передбачений чинним Планом рахунків, що, на думку автора, не є порушенням.
№ |
Зміст операції |
Бухгалтер |
ський запис |
Сума, |
з/п |
Дт |
Кт |
тис. грн. |
|
1 |
Формування статутного фонду |
46 |
40 |
84,0 |
Відображення активів і пасивів ЗА Т «Сфера» |
||||
2 |
Отримання основних фондів |
10 |
67 |
10,0 |
3 |
Отримання виробничих запасів |
20 |
67 |
6,0 |
4 |
Отримання товарів |
28 |
67 |
34,0 |
5 |
Відображення дебіторської заборгованості |
36 |
67 |
5.0 |
6 |
Надходження коштів у національній валюті |
311 |
67 |
3,0 |
7 |
Включення статутного фонду |
67 |
46 |
24,0 |
8 |
Відображення нерозподіленого прибутку |
67 |
441 |
18,0 |
9 |
Відображення кредиторської заборгованості за товари, роботи, послуги (з урахуванням виключення внутрішньої заборгованості) |
67 |
63 |
1,0 |
10 |
Відображення поточних зобов'язань за розрахунками з бюджетом |
67 |
64 |
10,0 |
Відображення активів і пасивів ЗА Т «Океан» |
||||
11 |
Отримання основних фондів |
10 |
67 |
3,0 |
12 |
Отримання виробничих запасів |
20 |
67 |
2,0 |
13 |
Отримання товарів |
28 |
67 |
31,0 |
14 |
Відображення дебіторської заборгованості (з урахуванням виключення внутрішньої заборгованості) |
36 |
67 |
20,0 |
15 |
Відображення поточних фінансових інвестицій непов'язаним сторонам |
143 |
67 |
7,0 |
16 |
Надходження коштів у національній валюті |
311 |
67 |
100,0 |
17 |
Включення статутного фонду |
67 |
46 |
60,0 |
18 |
Відображення нерозподіленого прибутку |
67 |
441 |
10,0 |
19 |
Відображення зобов'язань за короткостроковими кредитами банку в національній валюті |
67 |
601 |
70,0 |
20 |
Відображення кредиторської заборгованості за товари, роботи, послуги |
67 |
63 |
17,0 |
21 |
Відображення поточних зобов'язань за розрахунками з бюджетом |
67 |
641 |
11,0 |
Приклад 2. Реорганізація здійснюється шляхом приєднання ЗАТ «Сфера» до ЗАТ «Океан». У процесі злиття ЗАТ «Сфера» ліквідується, правонаступником є ЗАТ «Океан». Баланс ЗАТ «Океан» після приєднання буде ідентичним балансу ЗАТ «Всесвіт» (приклад 1).
В обліку ЗАТ «Океан» приєднання відображається такими бухгалтерськими записами:
№ |
Зміст операції |
Бухгалтеї |
зський запис |
Сума, |
з/п |
Дт |
Кт |
тис. грн. |
|
1 |
Формування статутного фонду |
46 |
40 |
24,0 |
Відображення активів і пасивів ЗА Т «Сфера» |
||||
2 |
Отримання основних фондів |
10 |
67 |
10,0 |
3 |
Отримання виробничих запасів |
20 |
67 |
6,0 |
4 |
Отримання товарів |
28 |
67 |
34,0 |
5 |
Відображення дебіторської заборгованості |
36 |
67 |
5,0 |
6 |
Надходження коштів у національній валюті |
311 |
67 |
3,0 |
7 |
Включення статутного фонду |
67 |
46 |
24,0 |
8 |
Відображення нерозподіленого прибутку |
67 |
441 |
18,0 |
9 |
Відображення кредиторської заборгованості за товари, роботи, послуги |
67 |
63 |
1,0 |
10 |
Відображення поточних зобов'язань за розрахунками з бюджетом (з урахуванням виключення внутрішньої заборгованості) |
67 |
64 |
10,0 |
11 |
Виключення дебіторської заборгованості ЗАТ «Сфера» в обліку ЗАТ «Океан» |
67 |
36 |
5,0 |
Найбільш спірним є питання відображення в бухгалтерському обліку інвестицій, якщо одне з підприємств, які беруть участь у реорганізації шляхом злиття або приєднання, є акціонером (засновником) іншого.
На нашу думку, суму такої інвестиції в балансі нової юридичної особи (під час злиття) або того, до якого здійснено приєднання, слід відобразити як викуп акцій власної емісії.
Розглянемо це на прикладі приєднання підприємства.
Приклад 3. Реорганізація здійснюється шляхом приєднання ЗАТ «Сфера» до ЗАТ «Океан». ЗАТ «Океан» є акціонером ЗАТ «Сфера». Сума інвестиції становить 7,0 тис. грн. У процесі злиття ЗАТ «Сфера» ліквідується, правонаступником є ЗАТ «Океан».
В обліку ЗАТ «Океан» приєднання відображається такими бухгалтерськими записами:
№з/п |
Зміст операції |
Бухгалтер |
ський запис |
Сума, |
Дт |
Кт |
тис. грн. |
||
1 |
Формування статутного фонду |
46 |
40 |
24,0 |
Відображення активів і пасивів ЗАТ «Сфера» |
||||
2 |
Отримання основних фондів |
10 |
67 |
10,0 |
3 |
Отримання виробничих запасів |
20 |
67 |
6,0 |
4 |
Отримання товарів |
28 |
67 |
34,0 |
5 |
Відображення дебіторської заборгованості |
36 |
67 |
5,0 |
6 |
Надходження коштів у національній валюті |
311 |
67 |
3,0 |
7 |
Включення статутного фонду |
67 |
46 |
24,0 |
8 |
Відображення нерозподіленого прибутку |
67 |
441 |
18,0 |
9 |
Відображення кредиторської заборгованості за товари, роботи, послуги |
67 |
63 |
1,0 |
10 |
Відображення поточних зобов'язань за розрахунками з бюджетом (з урахуванням виключення внутрішньої заборгованості) |
67 |
64 |
10,0 |
11 |
Виключення дебіторської заборгованості ЗАТ «Сфера» в обліку ЗАТ «Океан» |
67 |
36 |
5,0 |
12 |
Відображення вартості акцій ЗАТ «Сфера», які належать ЗАТ «Океан» |
45 |
143 |
7,0 |
№з/п |
Стаття |
Код рядка |
|
Сума. тис. |
■рн. |
|
|
ЗАТ «Сфера» |
ЗАТ «Океан» |
ЗАТ «Всесвіт» (гр. 4 + 5) |
|
АКТИВ |
|||||
1 |
Основні засоби: |
|
|
|
|
|
залишкова вартість |
030 |
10,0 |
3,0 |
13,0 |
2 |
Виробничі запаси |
100 |
6,0 |
2,0 |
8,0 |
3 |
Товари |
140 |
34,0 |
31,0 |
65,0 |
4 |
Дебіторська заборгованість: |
|
|
|
|
|
чиста реалізаційна вартість (з урахуванням виключення внутрішньої заборгованості) |
160 |
5,0 |
25,0 — 5,0 |
25,0 |
|
початкова вартість (з урахуванням виключення внутрішньої заборгованості) |
161 |
5,0 |
25,0 — 5,0 |
25,0 |
|
резерв сумнівних боргів |
162 ' |
__ |
__ |
|
5 |
Поточні фінансові інвестиції |
220 |
__ |
7,0 |
|
6 |
Кошти в національній валюті |
230 |
3,0 |
100,0 |
103.0 |
7 |
Баланс |
280 |
__ |
__ |
214,0 |
ПАСИВ |
|||||
1 |
Статутний фонд |
300 |
24,0 |
60,0 |
84.0 |
2 |
Нерозподілений прибуток |
350 |
18,0 |
10,0 |
28,0 |
3 |
Вилучений капітал |
370 |
__ |
— |
(7,0) |
4 |
Короткострокові кредити банку в національній валюті |
500 |
__ |
70,0 |
70,0 |
5 |
Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги (з урахуванням виключення внутрішньої заборгованості) |
530 |
6,0 — 5,0 |
17,0 |
18,0 |
6 |
Поточні зобов'язання за розрахунками з бюджетом |
550 |
10,0 |
11,0 |
21.0 |
7 |
Баланс |
640 |
— |
— |
і 214,0 |
Слід врахувати, що відповідно до ст. 32 Закону № 1 576-ХІІ викуплені товариством власні акції повинні бути продані або анульовані в термін не більше одного року. Протягом цього періоду розподіл прибутку, визначення кворуму та голосування на загальних зборах акціонерів здійснюються без урахування викуплених товариством акцій.
Податкове законодавство не передбачає особливих норм, які регулюють питання оподаткування підприємств під час їх реорганізації. Єдиним законодавчим актом, що виокремив цю процедуру, є Закон № 2181-111, пп. 13.1.1 п. 13.1 ст. 13 якого встановлено: у разі якщо реорганізація здійснюється шляхом об'єднання двох і більшої кількості платників податків в одного платника податків з ліквідацією платників податків, які об'єдналися, такий платник податків набуває всіх прав та обов'язків щодо погашення податкових зобов'язань або податкового боргу всіх платників податків, які об'єдналися.
Реорганізація платника податків не змінює термінів погашення податкових зобов'язань або податкового боргу платниками податків, створеними внаслідок такої реорганізації (п. 13.3 ст. 13 цього Закону).
Під час реорганізації підприємств обчислення податку на прибуток і ПДВ, порядок складання та подання декларацій з цих податків викликають певні запитання. Думку ДПА України викладено в нечисленних листах.