Досить цікавими та значущими для суб'єктів господарської діяльності є зміни, внесені до Закону України "Про державну податкову службу в Україні", які торкнулися обсягу порядку та підстав проведення перевірок платників податків, а також обсягу прав органів державної податкової служби під час їх проведення.
Зокрема, Законом № 2322-ІV доповнено Закон про державну податкову службу статтею 11-1 "Підстави та порядок проведення органами державної податкової служби планових і позапланових виїзних перевірок своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів (обов'язкових платежів)".
Деякі з положень щодо порядку та підстав проведення перевірок дублюють положення Указу Президента "Про деякі заходи з дерегулювання підприємницької діяльності" № 817/98 від 23.07.1998 р. (далі — Указ Президента). Проте, окремі є досить новими для податкового законодавства України.
Як і раніше, плановою виїзною перевіркою вважається перевірка платника податків, яка передбачена у плані роботи органу державної податкової служби і проводиться за місцезнаходженням такого платника податків чи за місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така планова виїзна перевірка.
Планова перевірка проводиться за письмовим рішенням керівника податкового органу не частіше одного разу на календарний рік за сукупними показниками фінансово-господарської діяльності.
Забороняється проведення планових виїзних перевірок за окремими видами зобов'язань перед бюджетами, крім зобов'язань за бюджетними позиками і кредитами, що гарантовані бюджетними коштами.
Планову виїзну перевірку може бути проведено тільки за умови, якщо платнику податків не пізніше ніж за десять днів до дня проведення перевірки надіслано письмове повідомлення із зазначенням дати початку та закінчення її проведення. Слід звернути увагу, що Указом Президента не передбачалось обов'язкове зазначення дати закінчення перевірки у письмових повідомленнях.
Новим законом чітко визначені строки проведення планових перевірок: для суб'єктів малого підприємництва — 10 днів; для інших платників податків — 20 днів.
При цьому подовження термінів проведення перевірок можливе виключно за рішенням суду на термін не більш як 10 днів, а стосовно суб'єктів малого підприємництва — 5 днів (нагадаємо, що раніше подовження строків проведення перевірок відбувалось за дозволом керівника вищестоящого податкового органу).
Позаплановою вважається перевірка, яка не передбачена в планах роботи органу державної податкової служби.
Слід звернути увагу платників податків, що після 16.02.2005 р. позапланові перевірки можуть проводитись виключно на підставі рішення суду. Орган державної податкової служби, який ініціює проведення позапланової виїзної перевірки, подає до суду письмове обґрунтування підстав такої перевірки та дати її початку і закінчення, складу осіб, які будуть проводити таку перевірку, документи, які свідчать про виникнення підстав для проведення такої перевірки, інформацію про вид та кількість перевірок, проведених органами ДПС щодо суб'єкта підприємницької діяльності та наслідки таких перевірок за попередні три роки, а також на вимогу суду — інші відомості. V розгляді питання про надання дозволу на проведення позапланової виїзної перевірки мають брати участь представники суб'єкта господарської діяльності. Повідомлення про місце, дату та час розгляду питання про надання дозволу на проведення позапланової виїзної перевірки направляється не пізніше ніж за три робочі дні до дати такого розгляду.
Зауважимо, що відповідних змін до процесуального законодавства внесено не було, у зв'язку з чим залишається невирішеним питання щодо порядку судового провадження за зазначеними категоріями справ.
Дещо змінились підстави для проведення позапланової виїзної перевірки. Віднині їх проводитимуть у таких випадках:
1) за наслідками перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про порушення платником податків законів України про оподаткування, валютного законодавства, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов'язковий письмовий запит органу державної податкової служби протягом десяти робочих днів з дня отримання запиту.
Згідно з внесеними змінами у разі виявлення фактів, які свідчать про порушення податкового чи валютного законодавства, податковий орган зобов'язаний до початку проведення перевірки надіслати письмовий запит платнику податків щодо виявлених фактів порушення податкового законодавства. І тільки у разі, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальне підтвердження протягом 10 днів з дня отримання запиту, орган державної податкової служби отримує право на проведення позапланової перевірки. Слід зауважити, що Указом Президента не передбачалось як обов'язкова умова для проведення перевірки з цієї підстави, направлення письмового запиту;
2) платником податків не подано у встановлений строк податкову декларацію або розрахунки, якщо їх подання передбачено законом;
3) виявлено недостовірність даних, що містяться у податковій декларації, поданій платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов'язковий письмовий запит органу державної податкової служби протягом десяти робочих днів з дня отримання запиту.
Зазначимо, що Указом Президента не передбачалось обов'язку органів ДПС при виявленні недостовірних даних, які містяться у податковій декларації, направлення письмового запиту платнику податків щодо надання пояснень та їх документального підтвердження;
4) платник податків подав у встановленому порядку скаргу про порушення законодавства посадовими особами органу державної податкової служби під час проведення планової або позапланової виїзної перевірки, в якій вимагає повного або часткового скасування результатів відповідної перевірки;
5) у разі виникнення потреби у перевірці відомостей, отриманих від особи, яка мала правові відносини з платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов'язковий письмовий запит органу державної податкової служби протягом десяти робочих днів з дня отримання запиту;
6) проводиться реорганізація (ліквідація) підприємства;
7) стосовно платника податків (посадової особи платника податків) у порядку, встановленому законом, податковою міліцією заведено оперативно-розшукову справу, у зв'язку з чим є потреба у проведенні позапланової виїзної перевірки фінансово-господарської діяльності такого платника податків.
Зазначена підстава для проведення позапланової перевірки не була передбачена в Указі Президента, тому зупинимось на ній більш детально.
Вичерпний перелік підстав для проведення оперативно-розшукової діяльності передбачено Законом України "Про оперативно-розшукову діяльність", серед них:
· наявність достатньої інформації, одержаної в установленому законом порядку, що потребує перевірки за допомогою оперативно-розшукових заходів і засобів, про злочини, що готуються або вчинені, осіб які готують або вчинили злочин, осіб, які переховуються від органів розслідування, суду або ухиляються від відбування кримінального покарання та ін.;
· запити повноважних державних органів, установ та організацій про перевірку осіб у зв'язку з їх допуском до державної таємниці і до роботи з ядерними матеріалами та на ядерних установках;
· потреба в отриманні розвідувальної інформації в інтересах безпеки суспільства і держави.
Зазначені підстави можуть міститися в заявах, повідомленнях громадян, посадових осіб, громадських організацій, ЗМІ, у письмових дорученнях і постановах слідчого, вказівках прокурора, ухвалах суду в кримінальних справах, що знаходяться в його провадженні, матеріалах органів дізнання, інших правоохоронних органів, у запитах оперативних підрозділів міжнародних правоохоронних органів та організацій інших держав, а також запитах повноважних державних органів, установ та організацій, визначених КМУ, про перевірку осіб у зв'язку з їх допуском до державної таємниці.
У кожному випадку наявності підстав для проведення оперативно-розшукової діяльності заводиться оперативно-розшукова справа. Постанова про заведення такої справи підлягає затвердженню начальником органу внутрішніх справ, оперативного підрозділу податкової міліції. У постанові зазначаються місце та час її складання, посада особи, яка виносить постанову, її прізвище, підстава та мета заведення оперативно-розшукової справи.
Таким чином, обов'язковими умовами для проведення перевірки на підставі цього пункту є:
— наявність постанови начальника оперативного підрозділу податкової міліції про заведення оперативно-розшукової справи;
— наявність відповідних підстав для заведення оперативно-розшукової справи;
— наявність потреби у проведенні перевірки фінансово-господарської діяльності платника податків.
Тільки при дотриманні зазначених умов судом може бути ухвалено рішення про проведення позапланової виїзної перевірки.
Слід звернути увагу, що працівники податкової міліції згідно з внесеними змінами можуть брати участь-у проведенні виїзної перевірки платника податків тільки у разі проведення позапланової виїзної перевірки на підставі цього пункту або у разі проведення перевірки, пов'язаної з розслідуванням кримінальної справи, порушеної стосовно такого платника податків, що знаходиться в їх провадженні.
При проведенні перевірки працівники оперативних підрозділів податкової міліції мають право ознайомлюватися з документами та даними, що характеризують діяльність підприємств, установ, організацій, вивчати їх за рахунок коштів, що виділяються на утримання підрозділів, які здійснюють оперативно-розшукову діяльність, виготовляти копії таких документів, за вимогою керівників підприємств — виключно на території таких підприємств та організацій, а з дозволу суду — витребувати документи та дані, що характеризують діяльність підприємств, установ, організацій, а також спосіб життя окремих осіб, підозрюваних у підготовці або вчиненні злочину, джерело та розміри їх доходів, із залишенням копій таких документів та опису вилучених документів особам, в яких вони витребувані, та забезпеченням їх збереження і повернення у встановленому порядку (п. 4 ст. 8 Закону України "Про оперативно-розшукову діяльність" згідно з внесеними Законом № 2322—IV змінами).
Перевірки платників податків органами податкової міліції проводяться у порядку, встановленому Законом України "Про оперативно-розшукову діяльність", Кримінально-процесуальним кодексом України, іншими законами України;
8) у разі, коли вищестоящий орган державної податкової служби в порядку контролю за достовірністю висновків нижчестоящого органу державної податкової служби здійснив перевірку документів обов'язкової звітності платника податків або висновків акта перевірки, складеного нижчестоящим контролюючим органом, та виявив їх невідповідність вимогам законів, що призвело до ненадходження до бюджетів сум податків та зборів (обов'язкових платежів). Позапланова виїзна перевірка в цьому випадку може бути ініційована вищестоящим органом державної податкової служби лише у тому разі, коли стосовно посадових осіб нижчестоящого органу державної податкової служби, які проводили планову або позапланову виїзну перевірку зазначеного платника податків, розпочато службове розслідування або порушено кримінальну справу.
Указом Президента передбачалась можливість проведення вищестоящими контролюючими органами повторної перевірки суб'єктів підприємницької діяльності у разі порушення кримінальної справи або початку службового розслідування стосовно посадових осіб нижчестоящого контролюючого органу. Оновленим законом конкретизовано, що повторна перевірка вищестоящим контролюючим органом можлива тільки у разі, якщо невідповідність висновків нижчестоящого контролюючого органу призвела до ненадходження до бюджетів сум податків і зборів.
Тривалість позапланової виїзної перевірки не повинна перевищувати 10 днів, а щодо суб'єктів малого підприємництва — 5 днів. Подовження терміну проведення позапланової виїзної перевірки можливе за рішенням суду на термін не більш як 5 днів, а стосовно суб'єктів малого підприємництва — 2 дні.
Слід зазначити, що обмеження у підставах проведення перевірок платників податків, визначені Законом України "Про державну податкову службу України", не поширюються на перевірки, що проводяться на звернення такого платника податків, або перевірки, що проводяться після порушення кримінальної справи проти платника податків (посадових осіб платника податків), що перевіряється, відповідно до кримінально-процесуального законодавства.
Вперше чинним законодавством передбачено умови допуску посадових осіб органів ДПС до проведення планових та позапланових виїзних перевірок (Закон України "Про державну податкову службу в Україні" доповнено статтею 11-2).
Посадові особи органу ДПС вправі приступити до проведення виїзної перевірки за наявності підстав для її проведення та за умови надання платнику податків під розписку:
1) направлення на перевірку;
2) копії рішення суду про дозвіл на проведення позапланової виїзної перевірки.
Направлення на перевірку повинно містити наступні обов'язкові реквізити:
— дата видачі;
— назва органу ДПС;
— мета перевірки;
— вид перевірки (планова або позапланова);
— підстави проведення перевірки (посилання на певний пункт статті 11-1 Закону "Про державну податкову службу в Україні");
— дата початку та дата закінчення перевірки;
— посади, звання та прізвища посадових осіб, які проводитимуть перевірку.
Направлення на перевірку є дійсним за умови наявності підпису керівника органу державної податкової служби, скріпленого печаткою органу державної податкової служби. У разі, якщо направлення на перевірку підписано виконуючим обов'язки керівника, платник податків має право вимагати від працівників податкового органу надання відповідного наказу.
У рішенні суду обов'язково мають бути зазначені підстави проведення позапланової виїзної перевірки, дата її початку та дата закінчення.
Ненадання цих документів або відсутність обов'язкових реквізитів цих документів є підставою для недопущення посадових осіб органу ДПС до проведення виїзної перевірки.
Проведення перевірок не повинно порушувати нормального режиму роботи платника податків.
Законом № 2322-IV передбачено право платників податків звернутися до суду із заявою про відшкодування матеріальної та моральної шкоди у разі заподіяння шкоди внаслідок порушення працівниками податкового органу вимог законів. При цьому суб'єкти малого підприємництва звільняються від сплати державного мита.
Аналогічних змін щодо підстав та порядку проведення перевірок зазнав також Закон України "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні".
Суттєво зменшився обсяг прав податкових органів під час проведення перевірок.
По-перше, право органів державної податкової служби на отримання пояснень від платників податків та їх посадових осіб обмежено виключно питаннями, що стосуються реалізації їх повноважень, встановлених законами України.
По-друге, виключено право органів ДПС викликати платників податків для надання пояснень щодо джерела отримання доходів, обчислення і сплати податків. Після внесених змін, органи ДПС мають право запрошувати (а не викликати) платників податків та їх представників для перевірки правильності та своєчасності сплати податків. При цьому, обов'язковою умовою для такого запрошення є направлення письмового повідомлення не пізніше ніж за десять робочих днів до дня запрошення, в яких зазначаються підстави запрошення, дата і час, на які запрошується платник податків.
По-третє, органи державної податкової служби після внесених змін мають право отримувати інформацію про обсяг та обіг коштів на рахунках, у тому числі про ненадходження у встановлені терміни валютної виручки від суб'єктів підприємницької діяльності тільки на підставі рішення суду.
По-четверте, виключено необмежене право органів ДПС одержувати безоплатно від підприємств копії документів про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки, іншу інформацію, пов'язану з обчисленням і сплатою податків, а також право входити у будь-які інформаційні системи, зокрема комп'ютерні, для визначення об'єкта оподаткування.
Тепер органи ДПС мають право вилучати копії фінансово-господарських та бухгалтерських документів лише під час проведення перевірок.
Вилучати ж оригінали первинних фінансово-господарських та бухгалтерських документів органи ДПС можуть виключно при проведенні арешту активів платників податків на підставі рішення суду. При цьому обов'язковою умовою при проведенні такого вилучення є складання опису, який скріплюється підписами представника органу ДПС та платника податків, із залишенням копій таких документів платнику податків. Забороняється вилучення документів, що не підтверджують факти порушення законів України про оподаткування. В іншому випадку платник податків має право оскаржити незаконні дії органів ДПС.
Аналогічних змін щодо порядку вилучення оригіналів документів зазнали також закони України "Про міліцію", "Про оперативно-розшукову діяльність", а також "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні".
Так, зокрема, працівники міліції можуть вилучати оригінали документів тільки на підставі рішення суду в присутності понятих та керівників підприємства, а до прийняття рішення судом — в присутності понятих та керівників робити копії (зі складанням опису), опечатувати каси, архіви, склади на строк не більш 24 годин з моменту опечатування.
Слід звернути увагу, що до кримінально-процесуального законодавства відповідних змін внесено не було, тому під час розслідування кримінальної справи, як і раніше, оригінали документів можуть бути вилучені за постановою слідчого, винесеною в межах розслідування кримінальної справи.
По-п'яте, як і раніше, органи ДПС мають право вимагати від керівників підприємств при проведенні виїзних перевірок проведення інвентаризації основних фондів, ТМЦ та коштів. Проте, оновленим Законом передбачено право податкових органів звертатись до суду щодо спонукання до проведення інвентаризації у разі відмови у її проведенні або при проведенні адміністративного арешту активів. До ухвалення відповідного рішення судом, податкові органи мають право опечатувати каси, касові приміщення, склади та архіви на термін не більше 24 годин з моменту такого опечатування, зазначеного в протоколі.
Законом № 2322-IV обмежено також деякі інші права органів ДПС, зокрема, після внесених змін:
— користування у службових справах засобами зв'язку, які належать підприємствам, здійснюється органами ДПС тільки з дозволу керівників таких підприємств (раніше податкові органи мали право безперешкодно користуватись засобами зв'язку);
— виключено право органів ДПС обстежувати приміщення підприємств та житло громадян;
— виключено право давати доручення органам контрольно-ревізійної служби на проведення ревізій;
— виключено право матеріального та морального заохочення громадян, які подають допомогу в боротьбі з порушеннями податкового законодавства.
Наприкінці хотілося б відзначити, що зміни, внесені Законом № 2322-IV до законодавчих актів, є досить прогресивними. Сподіваємось, що прийняття цього Закону сприятиме подальшому розвитку підприємництва в Україні та позбавить платників податків контрольно-адміністративного тягаря у вигляді необґрунтованих перевірок та втручання у ведення господарської діяльності підприємств з боку контролюючих органів.