Організаційна структура підприємств, створення, статус та діяльність структурних підрозділів тепер регулюються таким законодавством:
· ст. 64 Господарського кодексу України (у редакції від 04.02.2005 р.) (далі — ГКУ);
· ст. 95 Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ);
· п. 1.1. ст. 1 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами";
· Інструкція про порядок обліку платників податків (затверджена наказом Державної податкової адміністрації (далі — ДПАУ) від 19.02.1998 р. № 80, з наступними змінами і доповненнями).
Слід також взяти до уваги:
· Роз'яснення Вищого арбітражного суду України № 02-5/220 від 30.03.1995 р. "Про укладання договорів відособленими підрозділами юридичних осіб";
· Роз'яснення Вищого арбітражного суду України № 02-5/492 від 28.07.1994 р. "Про участь у судовому процесі відособлених підрозділів юридичних осіб" (з наступними змінами і доповненнями);
· листи ДПАУ № 4816/6/29-0116 від 20.07.2001 р. і № 224/4/15-1110 від 18.05.2001 p., де роз'яснюються деякі особливості правового статусу структурних підрозділів підприємств.
Нюанси оподаткування і правового статусу на сучасному етапі структурних підрозділів підприємств розглядаються у навчальному посібнику "Податкове право" за редакцією професора М.П.Кучерявенка (К.: Юрінком Інтер, 2003. — С.64.)
Відповідно до ст. 64 ГКУ підприємство може створювати:
1. Виробничі структурні підрозділи (відділення, дільниці, бригади тощо).
2. Функціональні структурні підрозділи апарату управління (управління, відділи, служби тощо).
3. Відокремлені підрозділи — філії, представництва, відділення тощо.
Після прийняття нових кодексів на практиці подекуди виникають питання про можливість для підприємства створювати за межами свого розташування (в іншому місті) не лише відокремлених підрозділів (філій, представництв), а й виробничих структурних підрозділів, що не мають ознак відокремлених — відділення, бригади тощо. З такою проблемою зокрема стикнулися деякі охоронні фірми, що зареєстровані у Києві, але мають договори на охорону об'єктів в інших містах.
Тут слід виходити з того, що на підставі ч. З ст. 64 ГКУ підприємство самостійно визначає свою організаційну структуру, встановлює чисельність працівників і штатний розпис.
Так само згідно з листами ДПАУ № 4816/6/29-0116 від 20.07.2001 р. та № 224/4/15-1110 від 18.05.2001 р. - підприємство може створювати за межами свого розташування, як відокремлені підрозділи (філії, представництва), так і структурні підрозділи, що не мають ознак відокремлених підрозділів (дільниці, цехи, відділи).
Чинне законодавство взагалі ніяк не обмежує право підприємства самостійно вибрати, які саме підрозділи (відокремлені чи виробничі структурні) будуть створені за межами розташування цього підприємства. Інша річ, що залежно від обраної форми підрозділу буде визначатись його правовий, зокрема податковий статус, а відтак і відповідні права та обов'язки самого підприємства. Наприклад, йдеться про необхідність узгоджувати розташування філії з місцевими органами влади (ч. 4 ст. 64 ГКУ).
У вищезгаданих листах ДПАУ зазначає, що на практиці непоодинокими є випадки, коли підприємства не роблять або не розуміють різниці між структурними та відокремленими підрозділами, коли після реорганізації підприємства чи його підрозділів не вносяться відомості до ЄДРПОУ або не повідомляється орган державної реєстрації про проведену реорганізацію, коли структура підприємства багаторівнева та побудована за географічним принципом тощо. Внаслідок цього підрозділи, які відповідно до статуту підприємства та положення про них є фактично структурними (цеховими) підрозділами підприємства, можуть бути внесені до ЄДРПОУ як відокремлені підрозділи підприємства. Відносно таких підрозділів і виникають питання щодо реєстрації їх як самостійних платників податків.
За таких умов виникає питання про різницю між відокремленим підрозділом (філія, представництво) і структурним виробничим підрозділом (цех, відділення тощо). Відразу слід взяти до уваги, що саме по собі розташування підрозділу підприємствами на території іншої територіальної громади не є вирішальною ознакою для віднесення цього підрозділу до відокремленого. Філія, представництво як відокремлені підрозділи повинні мати цілий набір юридичних ознак, що встановлені у чинному законодавстві.
Відповідно до ч. 3 ст. 95 ЦКУ філії та представництва наділяються майном юридичної особи, що їх створила, і діють на підставі затвердженого нею положення. Відповідно до ч. 4 ст. 95 ЦКУ керівники філій та представництв призначаються юридичною особою і діють на підставі виданої нею довіреності. На підставі п. 2 ст. З та п. 5 ст. 8 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" відокремлені підрозділи, що виділені підприємством на окремий баланс, зобов'язані вести бухгалтерський облік, на даних якого ґрунтуються фінансова, податкова, статистична та інші види звітності таких підрозділів.
Виробничі структурні підрозділи не мають таких ознак відокремлених підрозділів (філій, представництв):
· не мають відокремленого майна і відповідно відокремленого балансу;
· керівник не має довіреності від головного підприємства і позбавлений права укладати (підписувати) будь-які угоди, в т.ч. трудові (однак може видавати накази, обов'язкові для своїх підлеглих);
· не мають рахунків у банках і не здійснюють ніяких фінансових операцій.
ЗМІНИ У ПРАВОВОМУ СТАТУСІ ВІДОКРЕМЛЕНИХ ПІДРОЗДІЛІВ ЗГІДНО З ЗАКОНОМ ВІД 04.02.2005 р.
Законом України від 04.02.2005 р. до ГКУ внесені зміни, що стосуються статусу відокремлених підрозділів підприємств. Цим Законом вилучені юридично некоректні норми, що визначали статус філій та представництв. Найбільше нарікань у цьому контексті викликала попередня редакція п. З ч. 2 ст. 55 ГКУ, де філії та представництва розглядались як окремий вид суб'єктів господарювання, тобто мали відокремлене майно і несли відповідальність за своїми зобов'язаннями лише у межах цього майна. Відповідно у ст. 138 ГКУ встановлювався новий спеціальний режим майна — право оперативного використання майна. Усе це істотно змінювало традиційні погляди на відокремлені підрозділи, що не вважалися самостійними суб'єктами майнових відносин, а відтак і суб'єктами відповідальності.
Тепер внесеними змінами до ГКУ відновлено саме такий підхід. Вищезгадані п. 3 ч. 2 ст. 55 і ст. 138 вилучено повністю, тобто філії і представництва тепер не є самостійними суб'єктами правовідносин. У цьому контексті характерною є нова редакція ч. 4 ст. 64 ГКУ, у якій ідеться про те, що "підприємства можуть відкривати рахунки в установах банків через свої відокремлені підрозділи...", тобто банківський рахунок належить не філії або представництву, а головному підприємству, що лише використовує ці підрозділи. Це є визначальним і для питань відповідальності.
На практиці виникають певні складності з приводу оформлення договорів за участю відокремлених структурних підрозділів. Ці проблеми слід вирішувати на підставі п. 42 Інструкції про порядок вчинення нотаріальних дій нотаріусами України (затверджена наказом Мін'юсту України від 03.03.2005 р. № 20/5). Тут передбачено, що такі договори укладаються від імені відповідних юридичних осіб їх філіями або представництвами і підписуються уповноваженими на це особами. Таким чином відокремлені структурні підрозділи не є самостійними суб'єктами і договірних відносин.
Позицію ДПАУ з приводу визначення статусу структурних підрозділів, як платників податків з відповідною реєстрацією у місцевих податкових органах насамперед викладено у п.п. 2.2.1. п. 2 Інструкції. Дія Інструкції про порядок обліку платників податків, а відповідно і необхідність реєстрації поширюється лише на таких платників податків (у контексті, що нас цікавить):
1 варіант — філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи платника податків, що не мають статусу юридичної особи, але розташовані на території іншої, ніж платник податків, територіальної громади;
2 варіант — філії, що не мають статусу юридичної особи, але мають банківські рахунки, ведуть окремий бухгалтерський облік своєї діяльності, складають окремий баланс та розташовані окремо від платника податків у межах однієї територіальної громади.
У п. 2 ст. З та п. 5 ст. 8 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" відокремлені підрозділи, що виділені підприємством на окремий баланс, зобов'язані вести бухгалтерський облік, на даних якого ґрунтуються фінансова, податкова, статистична та інші види звітності таких підрозділів.
Згідно з листом ДПАУ № 4816/6/29-0116 від 20.07.2001 р. якщо в іншому місті створено саме структурний, а не відокремлений підрозділ підприємства, то податки, збори, інші платежі, які відповідно до Закону України "Про бюджетну систему України" та інших законодавчих актів підлягають внесенню до відповідних бюджетів за місцезнаходженням цього структурного підрозділу, повинні сплачуватись до Державного бюджету України та бюджетів територіальних громад безпосередньо підприємством. При цьому саме підприємство, а не вказаний структурний підрозділ, зобов'язане стати на облік у відповідних територіальних органах державної податкової служби як платник окремих податків.
Позиція ДПАУ базується у наведених листах на відповідних нормах Закону України "Про підприємства в Україні", що втратив свою чинність. Втім, вказані норми цього закону текстуально включені до ГКУ, отже фактично зберігають свою чинність (статті 55, 64 ГКУ).
На підставі п. 1.1 ст. 1 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" — платниками податків, окрім юридичних осіб, є філії, відділення, інші відокремлені підрозділи, що не мають статусу юридичної особи.
У наведеному контексті значний інтерес становить постанова Вищого арбітражного суду України від 17.04.2000 р. у справі № А-7364/8-81. Обставини справи такі. У ході перевірки ДШ зафіксувала факт ненадання бухгалтерських звітів, податкових декларацій філією, створеною підприємством на території тієї ж адміністративно-територіальної одиниці, що і саме підприємство. Наслідком стало накладення фінансових санкцій. Втім, Вищий арбітражний суд України дійшов висновку, що у цьому випадку порушено п. 2.1.3. ст. 2 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств". Філія знаходилась на тій самій території, що і саме підприємство, не мала власного балансу. Рішення податківців про накладення санкцій визнано недійсним.