ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ УКРАЇНИ
Л И С Т
19.12.2006 N 23881/7/15-0317
Про деякі питання оподаткування
Державна податкова адміністрація України у зв'язку із
численними запитами платників податків, органів державної
податкової служби на місцях та з метою належної організації
адміністрування податку на прибуток, а також у зв'язку із
переглядом регуляторних актів Державної податкової адміністрації
України та приведенням їх у відповідність із принципами державної
регуляторної політики повідомляє.
I. Про податковий облік витрат на придбання та (або)
виготовлення бланків документів та візитних карток.
Відповідно до пункту 5.1 ст. 5 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (далі - Закон)
під терміном "валові витрати виробництва та обігу" (далі - валові
витрати) розуміють суму будь-яких витрат платника податку у
грошовій, матеріальній або нематеріальній формі, здійснюваних як
компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються
(виготовляються) таким платником податку для їх подальшого
використання у власній господарській діяльності.
При цьому господарською діяльністю є будь-яка діяльність
особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або
нематеріальній формі, у разі коли безпосередня участь такої особи
в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою
(пункт 1.32 ст. 1 Закону ( 334/94-ВР ).
Згідно з підпунктом 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону ( 334/94-ВР )
до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат,
сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з
підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем
продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з
придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням
обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті.
Водночас абзацом четвертим п.п. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону
( 334/94-ВР ) передбачено, що не належать до складу валових витрат
будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими,
платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і
зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
Отже, якщо придбання та (або) виготовлення бланків документів
платника податку та візитних карток (на яких зазначається назва та
адреса платника податку, а також контактні телефони посадової
особи платника податку) для фізичних осіб, що перебувають у
трудових відносинах з таким платником податку, має безпосереднє
відношення до організації та ведення господарської діяльності
цього платника, то витрати платника на зазначені цілі відносяться
до складу його валових витрат за умови дотримання абзацу
четвертого п.п. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону ( 334/94-ВР ).
Про деякі питання, пов'язані з податковим обліком акцій та
товарно-матеріальних цінностей (далі - ТМЦ), унесених до
статутного фонду підприємства.
Відповідно до підпункту 1.28.2 п. 1.28 ст. 1 Закону
( 334/94-ВР ) під фінансовою інвестицією розуміють господарську
операцію, яка передбачає придбання корпоративних прав, цінних
паперів, деривативів та інших фінансових інструментів. Фінансові
інвестиції поділяються на прямі та портфельні. Прямою інвестицією
є господарська операція, яка передбачає внесення коштів або майна
до статутного фонду юридичної особи в обмін на корпоративні права,
емітовані такою юридичною особою.
Згідно з пунктом 1 ст. 66 Господарського кодексу України
( 436-15 ) під терміном "майно" слід розуміти виробничі і
невиробничі фонди, а також інші цінності, вартість яких
відображається в самостійному балансі підприємства.
Підпунктом 8.4.11 п. 8.4 ст. 8 Закону ( 334/94-ВР )
встановлено, що операції з включення основних фондів та
нематеріальних активів до складу статутного фонду платника податку
прирівнюються до придбання таких основних фондів та нематеріальних
активів, з подальшим включенням основних фондів до відповідних
груп.
При цьому Закон ( 334/94-ВР ) не містить аналогічної норми
щодо податкового обліку акцій та ТМЦ, тобто операції з унесення до
статутного фонду платника податку таких видів майна, як основні
фонди та нематеріальні активи, і таких, як акції та ТМЦ,
регулюються різними нормами Закону, що в свою чергу передбачає
різницю в податковому обліку таких операцій.
Відповідно до підпункту 4.2.5 п. 4.2 ст. 4 Закону
( 334/94-ВР ) до складу валового доходу платника податку не
включаються суми коштів або вартість майна, що надходять платнику
податку у вигляді прямих інвестицій або реінвестицій у
корпоративні права, емітовані таким платником податку.
Таким чином, якщо акції та ТМЦ вносяться до статутного фонду
підприємства-емітента в обмін на його корпоративні права, таке
внесення є прямою інвестицією, сума якої не включається до складу
валового доходу цього емітента відповідно до підпункту 4.2.5
п. 4.2 ст. 4 Закону ( 334/94-ВР ).
Підпунктом 7.6.3 п. 7.6 ст. 7 Закону ( 334/94-ВР ) визначено,
що під терміном "витрати" слід розуміти суму коштів або вартість
майна, сплачену (нараховану) платником податку продавцю цінних
паперів та деривативів як компенсація їх вартості.
Що стосується валових витрат, то згідно з пунктом 5.1 ст. 5
Закону ( 334/94-ВР ) ними є сума будь-яких витрат платника податку
у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних
як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються
(виготовляються) таким платником податку для їх подальшого
використання у власній господарській діяльності.
Виходячи з викладеного, операція з унесення акцій або ТМЦ до
статутного фонду платника-податку є прямою інвестицією, а не
придбанням таких акцій або ТМЦ, тобто платник податку-емітент,
який отримав акції або ТМЦ як внесок до статутного фонду:
- не враховує вартість отриманих акцій в складі витрат на
придбання акцій при визначенні фінансового результату від операцій
з цінними паперами відповідно до пункту 7.6 ст. 7 Закону
( 334/94-ВР );
- не включає вартість отриманих ТМЦ до складу валових витрат.
При цьому слід зазначити, що відповідно до пункту 5.9 ст. 5
Закону ( 334/94-ВР ) платник податку веде податковий облік
приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що
підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів,
комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів
(далі - запасів) на складах, у незавершеному виробництві та
залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення
(перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових
витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані
безкоштовно).
Ураховуючи, що відповідно до Закону ( 334/94-ВР ) у
перерахунку беруть участь лише ті запаси, витрати на придбання та
поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу
валових витрат, а вартість ТМЦ, отриманих у вигляді прямої
інвестиції, не підлягає включенню до складу валових витрат,
застосування пункту 5.9 ст. 5 Закону для перерахунку таких ТМЦ є
неправомірним.
Про податковий облік внесків до Пенсійного фонду України,
сплачених при відчуженні легкових автомобілів.
Пунктом 7 ст. 1 та пунктом 6 ст. 2 Закону України "Про збір
на обов'язкове державне пенсійне страхування" ( 400/97-ВР )
передбачено, що при відчуженні юридичними особами легкових
автомобілів вартість таких автомобілів виступає об'єктом
оподаткування збором на обов'язкове державне пенсійне страхування.
Указаний збір сплачується у Порядку, затвердженому постановою
Кабінету Міністрів України від 03.11.1998 N 1740 ( 1740-98-п )
"Порядок сплати збору на обов'язкове державне пенсійне страхування
з окремих видів господарських операцій".
Так, згідно з пунктом 12 цього Порядку ( 1740-98-п )
платниками збору на обов'язкове державне пенсійне страхування з
операцій з відчуження легкових автомобілів є, зокрема,
підприємства, установи та організації всіх форм власності, які
набувають право власності на легкові автомобілі шляхом:
- купівлі легкових автомобілів, у тому числі у виробників або
торговельних організацій (крім випадків забезпечення автомобілями
інвалідів згідно із законодавством);
- міни;
- дарування (безоплатної передачі); успадкування (крім
випадків успадкування легкового автомобіля за законом);
- з інших підстав, передбачених законодавством.
Відповідно до підпункту 5.2.5 п. 5.2 ст. 5 Закону
( 334/94-ВР ) до складу валових витрат включаються, зокрема, суми
внесених (нарахованих) податків, зборів (обов'язкових платежів),
установлених Законом України "Про систему оподаткування"
( 1251-12 ) (крім тих, що прямо не визначені у переліку податків,
зборів (обов'язкових платежів), визначених зазначеним Законом).
При цьому статтею 14 Закону України "Про систему оподаткування"
визначено, що до загальнодержавних податків і зборів належить,
зокрема, збір на обов'язкове державне пенсійне страхування.
Водночас згідно з пунктом 5.1 ст. 5 Закону ( 334/94-ВР ) під
терміном "валові витрати" розуміють суму будь-яких витрат платника
податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формі,
здійснюваних і як компенсація вартості товарів (робіт, послуг),
які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх
подальшого використання і у власній господарській діяльності.
Господарською діяльністю є будь-яка діяльність особи,
направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або
нематеріальній формі, у разі коли безпосередня участь такої особи
в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою
(пункт 1.32 ст. 1 Закону ( 334/94-ВР ).
Ураховуючи викладене, збір на обов'язкове державне пенсійне
страхування з відчуження легкових автомобілів, що сплачується
платником податку, який набуває право власності на легковий
автомобіль, включається до складу валових витрат такого платника
на підставі підпункту 5.2.5 п. 5.2 ст. 5 Закону ( 334/94-ВР ) за
умови безпосереднього зв'язку операції з придбання автомобіля з
господарською діяльністю цього платника, та відображається у рядку
4.6.18 додатка Р1 до декларації з податку на прибуток
підприємства ( z0271-03 ).
II. У зв'язку із викладеним вище Державна податкова
адміністрація України відкликає такі листи:
від 21.01.1999 N 465/5/15-1116 ( v0465225-99 );
від 22.06.2004 N 4995/6/15-1116 ( v4995225-04 );
від 02.11.2004 N 7899/Х/15-1114 ( v7899225-04 );
від 13.04.2005 N 7109/7/15-1117 ( v7109225-05 );
від 03.04.2006 N 3722/6/15-0316 ( v3722225-06 ).
Головам Державних податкових адміністрацій в АР Крим,
областях, містах Києві та Севастополі довести зазначене
роз'яснення до відома платників податків і підпорядкованих
підрозділів.
Перший заступник голови В.Кайзерман