УВАГА! ДОКУМЕНТ ВТРАЧАЄ ЧИННІСТЬ.
ПРАВЛІННЯ НАЦІОНАЛЬНОГО БАНКУ УКРАЇНИ
І Н С Т Р У К Ц І Я
|
N 466 від 30.12.97
м.Київ
|
Зареєстровано в юридичному
департаменті Нацбанку
31 грудня 1997 р.
за N 510
|
Затверджено
постановою Правління
Національного банку України
N 466 ( v0511500-97 )
від 30.12.97 р.
реєстр. N 510 від 31.12.97 р.
Інструкція
з бухгалтерського обліку операцій з цінними паперами установ комерційних банків України
1. Загальні положення
1.1. Інструкція з бухгалтерського обліку цінних паперів грунтується на загальноприйнятих у міжнародній практиці принципах та стандартах бухгалтерського обліку, зокрема:
- безперервності діяльності установи банку;
- стабільності правил бухгалтерського обліку;
- обережності;
- нарахуванні доходів та видатків (поділ звітних періодів);
- дати операції;
- окремого відображення активів та пасивів;
- переваги змісту над формою;
- оцінки активів та пасивів.
Основні вимоги зазначених принципів викладені у вступній частині до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку комерційних банків України, яка затверджена постановою Правління Національного банку України від 21 листопада 1997 року N 388 (
v0495500-97)
.
Інструкція з бухгалтерського обліку операцій з цінними паперами визначає порядок обліку банками операцій з придбання, продажу, рефінансування, розміщення та випуску цінних паперів згідно з чинним законодавством України.
1.2. Відповідно до Законів України "
Про банки і банківську діяльність" (
872-12)
та "
Про цінні папери та фондову біржу" (
1201-12)
банки можуть здійснювати операції з випуску та обігу цінних паперів, а також комісійну та комерційну діяльність за цінними паперами (наприклад, торгівля цінними паперами за рахунок третіх осіб, розміщення емісійних цінних паперів третіх осіб), надавати послуги щодо зберігання цінних паперів, здійснювати депозитарний облік та ведення розрахунків за операціями з цінними паперами, а також інші операції з цінними паперами згідно з чинним законодавством України.
акції;
облігації внутрішніх республіканських і місцевих позик;
облігації підприємств;
казначейські зобов'язання республіки;
ощадні сертифікати;
векселі;
приватизаційні папери.
Також можуть знаходитись в обігу похідні цінних паперів (форвардні та ф'ючерсні контракти, опціони тощо) та цінні папери іноземних інвесторів, які допущені до обігу на території України.
1.4. За видами сплати доходу цінні папери можна поділити на дві категорії:
а) цінні папери з визначеним прибутком, що дають процентний доход (купонні цінні папери) або не дають процентний доход (цінні папери з нульовим купоном). Процентна ставка за цими паперами може бути постійною або індексованою на визначений показник;
б) цінні папери з невизначеним прибутком, до яких належать акції та папери, які засвідчують право на паї. Також до цієї категорії належать інші цінні папери з невизначеним прибутком, які не відповідають характеристиці, визначеній підпунктом а).
1.5. За формою випуску цінні папери поділяються на:
- цінні папери в паперовій (документарній) формі;
- цінні папери у вигляді електронних записів на ДЕПО-рахунках (бездокументарна форма).
1.6. Фінансовий облік операцій з розміщення, обігу, сплати доходу та погашення власних та придбаних цінних паперів здійснюється за такими балансовими та позабалансовими рахунками:
балансовими:
N 141 "Боргові цінні папери, що рефінансуються Національним банком України, у портфелі банку на продаж" (А-П);
N 142 "Боргові цінні папери, що рефінансуються Національним банком України, у портфелі банку на інвестиції" (А-П);
N 149 "Резерв під знецінення боргових цінних паперів, що рефінансуються Національним банком України" (П);
N 310 "Акції та інші цінні папери з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж" (А);
N 311 "Боргові цінні папери в портфелі банку на продаж" (А-П);
N 312 "Власні цінні папери банку в портфелі на продаж" (А);
N 319 "Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на продаж" (П);
N 320 "Акції та інші вкладення з нефіксованим прибутком у портфелі банку на інвестиції" (А);
N 321 "Боргові цінні папери в портфелі банку на інвестиції" (А-П);
N 329 "Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на інвестиції" (П);
N 330 "Цінні папери власного боргу, емітовані банком" (А-П);
N 332 "Ощадні (депозитні) сертифікати, емітовані банком" (П);
N 354 "Дебіторська заборгованість за операціями банку з фінансовими інструментами" (А);
N 363 "Розрахунки з акціонерами" (П);
N 364 "Кредиторська заборгованість за операціями банку з фінансовими інструментами" (П);
N 410 "Вкладення в асоційовані компанії" (А);
N 420 "Вкладення в дочірні компанії" (А);
N 500 "Статутний капітал банку" (П);
N 501 "Емісійні різниці" (П);
N 605 "Процентні доходи за цінними паперами" (П);
N 610 "Комісійні доходи за операціями з банками" (П);
N 611 "Комісійні доходи за операціями з клієнтами" (П);
N 620 "Результат від торговельних операцій" (П);
N 630 "Дивідендний доход" (П);
N 639 "Інші банківські операційні доходи" (П);
N 705 "Процентні витрати за цінними паперами власного боргу" (А);
N 710 "Комісійні витрати" (А);
N 739 "Інші банківські операційні витрати" (А);
N 770 "Відрахування в резерви" (А-П);
позабалансовими:
N 935 "Активи до отримання" (А);
N 936 "Активи до відсилання" (П);
N 970 "Цінні папери та матеріальні цінності клієнтів у довірчому управлінні" (А);
N 981 "Інші цінності і документи" (А);
N 982 "Бланки цінних паперів та бланки суворої звітності" (А);
N 989 "Документи та цінності в підзвіті та в дорозі" (А).
1.7. Облік прав власності за цінними паперами, що випущені у формі записів на рахунках у системі електронного обігу цінних паперів здійснюється у кількісному вираженні на спеціальних рахунках ДЕПО поза балансом згідно з чинним законодавством України.
Порядок обліку прав власності за державними цінними паперами, що знаходяться у депозитарії Національного банку України, визначений Положенням про порядок бухгалтерського та депозитарного обліку розміщення, обігу, сплати відсотків та погашення облігацій внутрішньої державної позики в банківських установах, що затверджене постановою Правління Національного банку України від 26 січня 1996 року N 15 (
v0347500-96)
(з урахуванням змін та доповнень).
2. Визначення окремих термінів
У цій Інструкції наведені нижче терміни вживаються у такому значенні.
Активний ринок - ринок для визначеного цінного папера, на якому існує можливість у будь-який час продати цінний папір за ціною, що переважає на ньому під час виставлення цього цінного папера на продаж. Активність ринку щодо цінних паперів визначається виходячи з таких факторів:
- на ринку діють банки, брокерські контори або інші установи, що забезпечують постійне котирування цін на продаж та на купівлю цього цінного папера;
- різниця між цінами на купівлю та на продаж, що пропонується цими банками, брокерськими конторами або іншими установами збігається із звичайною ціною на місцевому ринку цінних паперів;
- випущено значний обсяг цінних паперів, тому виставлені на ринок партії цих цінних паперів значно не вплинуть на його ціну;
- частина випуску, що знаходиться у банку-продавця цінного папера, досить обмежена, тому його виставлення повністю на продаж не зможе істотно вплинути на поточну ринкову вартість цінного папера.
Акція - цінний папір без установленого строку обігу, що засвідчує пайову участь у статутному фонді акціонерного товариства, підтверджує право на участь в управлінні товариством, дає право його власникові на одержання частини його прибутку у вигляді дивіденду, а також на участь у розподілі майна при його ліквідації.
Асоційована компанія (підприємство) - це компанія, в якій інвестор має значний вплив і яка не є ні дочірньою компанією, ні спільним підприємством інвестора. Значний вплив передбачає, що інвестор прямо або через дочірні компанії володіє 20% або більшою часткою капіталу компанії. Значний вплив також має місце, якщо інвестор (банк) прямо або через дочірні компанії володіє часткою капіталу компанії менше 20%, але виконуються такі умови:
- інвестор (банк) має представників у раді директорів або аналогічному керуючому органі компанії;
- інвестор (банк) бере участь у визначенні стратегії і операцій компанії;
- проводяться істотні операції між інвестором (банком) та компанією;
- здійснюється обмін керуючим персоналом між інвестором (банком) та компанією;
- інвестор (банк) надає компанії суттєву технічну або комерційну інформацію.
Балансова вартість - первісна вартість цінного папера з врахуванням амортизації дисконту або премії.
Борговий цінний папір - цінний папір, за яким емітент несе зобов'язання повернути у визначений термін кошти, інвестовані в його діяльність, та сплатити доход чи надати інші майнові права, за винятком прав на участь в управлінні справами емітента.
Вексель - цінний папір, який засвідчує безумовне грошове зобов'язання векселедавця сплатити після настання строку визначену суму грошей власнику векселя (векселедержателю).
Дата операції (дата угоди) - це дата здійснення операції, тобто день виникнення прав (активів) або зобов'язань.
Дата розрахунку - це дата зарахування або списання коштів за операцією.
Дата валютування - це дата, коли відбувається передача права власності згідно з вимогами контракту щодо купівлі-продажу цінних паперів. Для цінних паперів з визначеним прибутком, вона є і датою, саме з якої нараховується доход за придбаними цінними паперами (дата, на яку припиняється нарахування доходу за проданими цінними паперами).
Дисконт - становить різницю між вартістю погашення цінних паперів та вартістю їх придбання без врахування нарахованих на час придбання процентів, якщо вартість придбання нижча вартості погашення.
Діяльність з управління цінними паперами - діяльність, що здійснюється банком від свого імені за винагороду на підставі відповідного договору протягом визначеного терміну щодо управління портфелем цінних паперів, які визначені цим договором та належать на правах власності іншій особі, в інтересах цієї особи або визначених цією особою третіх осіб.
Дочірня компанія (підприємство) - компанія, що контролюється іншою компанією. Контроль передбачає, що материнська компанія (банк) прямо або через дочірні компанії володіє 50% або більшою часткою капіталу компанії. Контроль також має місце, якщо материнська компанія (банк) прямо або через дочірні компанії володіє часткою капіталу компанії менше 50%, але має:
- частку управлінських голосів у компанії, що перевищує 50% завдяки угодам з іншими інвесторами;
- право керувати фінансовою та виробничою політикою підприємствтва згідно із статутом або угодою;
- право призначати або звільняти більшість членів ради директорів або аналогічного керуючого органу компанії;
- право визначального голосу у раді директорів або аналогічному керуючому органі компанії.
Емісійні різниці (емісійний доход) - сума коштів, отриманих підприємством від первинної емісії (випуску) власних акцій та інших корпоративних прав над номіналом таких акцій (інших корпоративних прав).
Залишкова балансова вартість цінного папера - це його балансова вартість з врахуванням створеного резерву за цим папером.
Інвестиції - грошові, майнові, інтелектуальні цінності, що вкладаються в об'єкти підприємницької та інших видів діяльності з метою отримання прибутку від цієї діяльності (у вигляді процентів, роялті, дивідендів та орендних доходів або приросту капіталу) або досягнення соціальної вигоди.
Кліринговий рахунок - рахунок, за яким обліковуються безготівкові розрахунки, що базуються на зарахуванні банками за певний період взаємних платіжних вимог сторін, які беруть участь у розрахунках.
Купонний цінний папір (цінний папір з визначеним прибутком) - а) цінні папери з фіксованою річною ставкою процента (купона); б) цінні папери із змінною ставкою, якщо за умовами випуску цінного папера ставка визначається в залежності від процентної ставки на визначену дату або протягом певного періоду на визначеному ринку (міжбанківському, державних цінних паперів, іноземному та іншому). Всі інші цінні папери вважаються цінними паперами з невизначеним прибутком.
Накопичений процент - сума процентів, які нараховані з дати випуску цінних паперів або дати останньої сплати купона до звітної дати. Накопичений процент входить до первісної вартості цінного папера при придбанні (продажу).
Неамортизований дисконт (премія) - на визначену дату сума дисконту (премії), яку ще не віднесено на рахунки доходів (витрат) банку.
Облігація - цінний папір, що засвідчує внесення її власником грошових коштів і підтверджує зобов'язання позичальника перед кредитором відшкодувати йому вартість цього цінного папера в передбачений у ньому строк з виплатою процента (якщо інше не передбачено умовами випуску).
Ощадний сертифікат - цінний папір, випущений банком, як письмове свідоцтво про депонування грошових коштів, яке засвідчує право вкладника на отримання після закінчення встановленого строку суми депозиту та процентів за ним.
Операція РЕПО - це операція, яка складається з двох частин і при якій укладається єдина генеральна угода між учасниками ринку про продаж (купівлю) цінних паперів на певний строк із зобов'язанням зворотного продажу (купівлі) у визначений термін або, на вимогу однієї із сторін, за заздалегідь обумовленою ціною. За своєю економічною суттю операція РЕПО - це кредитна операція, в якій цінні папери використовуються як забезпечення.
Первісна вартість (вартість придбання) цінного папера - ціна придбання цінного папера, включаючи комісії за брокерські, юридичні, консультаційні послуги, біржовий збір, держмито тощо. Якщо цінний папір придбаний банком за рахунок випущених власних цінних паперів, первісна вартість визначається, виходячи з ринкової ціни цих паперів, а не з їх номінальної вартості.
Портфель цінних паперів - цінні папери, згруповані для обліку за їх типами і призначенням.
Правило нижчої вартості - метод оцінки активу за меншою з двох вартостей - балансовою (з урахуванням спеціальних резервів за цим активом) чи ринковою.
Премія (за операціями з цінними паперами) - це перевищення вартості придбання цінних паперів над вартістю їх погашення без врахування нарахованих на час придбання процентів.
Резерв - відображає зменшення вартості активів.
Ринкова вартість цінного папера - сума коштів або вартість активу, які можна отримати від продажу цього цінного папера на активному ринку цінних паперів (ціна, за якою продавець згодний продати, а покупець - купити цей цінний папір).
Цінний папір - грошовий документ, що засвідчує право володіння або відносини позики та визначає взаємовідносини між особою, яка їх емітувала, та їх власником і передбачає, як правило, виплату доходу у вигляді дивідендів або процентів, а також можливість передачі грошових та інших прав, що випливають з цього документа, іншим особам.
Цінний папір з дисконтом - цінний папір без фіксованої річної процентної ставки (папери з нульовим купоном) та ті, що реалізуються за ціною, нижчою від їх номінальної вартості.
Цінний папір на продаж - цінний папір, який обертається на активному ринку та придбаний на короткий строк з наміром подальшого його продажу. За своєю природою він вільно реалізується та знаходиться у власності інвестора не більше 1 року.
Цінний папір на інвестиції - цінний папір, який придбаний банком з метою тримати його до дати погашення або з метою інвестиції на строк більше 1 року. До цієї категорії також слід відносити цінний папір, який не обертається на активному ринку та не є пайовою участю або вкладенням у дочірні компанії.
Цінний папір, що рефінансується Національним банком України - це цінний папір, який входить до переліку цінних паперів, що приймаються Національним банком України в обмін на кошти (наприклад, шляхом переобліку або приймання за операцією РЕПО).
3. Цінні папери у портфелі банку
3.1. Класифікація вкладень банку у цінні папери.
Вкладення банку у цінні папери класифікуються як:
1) портфель цінних паперів на продаж;
2) портфель цінних паперів на інвестиції;
3) портфель пайової участі (вкладень в асоційовані компанії);
4) портфель вкладень у дочірні компанії.
Цінні папери, які придбані та/або зберігаються за дорученням клієнтів, а також цінні папери, які придбані згідно з договорами про довірче управління, обліковуються за позабалансовими рахунками.
3.1.1. Усі цінні папери, що придбані банком, обліковуються на балансі залежно від того, до якого портфеля вони відносяться.
Різниця між цінними паперами на продаж та цінними паперами на інвестиції полягає у намірі інвестора під час їх придбання (а саме, на який період та з якою метою вони придбані), в характеристиці самого цінного папера (чи обертається він на активному ринку) та фактичного періоду зберігання у портфелі банку (цінні папери, що зберігаються більше ніж календарний рік повинні відноситись до портфеля цінних паперів на інвестиції).
У кінці кожного місяця банк здійснює перегляд класифікації цінних паперів на продаж. За результатом цього перегляду або після закінчення річного строку після дати придбання цінні папери переводяться у портфель цінних паперів на інвестиції.
3.1.2. За кожним придбаним цінним папером банк заводить справу про характеристику його ринку, на підставі якої була здійснена його класифікація як цінного папера у портфелі на продаж чи на інвестиції. У цій справі має передбачатись така інформація:
- сума та обсяг емісії цінного папера (за номінальною або ринковою вартістю);
- наявність та кількість брокерів, банків або інших установ, що забезпечують постійне або майже постійне котирування;
- оцінка фінансового стану емітента;
- рішення керівництва банку про ліквідність ринку цього цінного папера.
3.2. Вкладення банку в акції та інші цінні папери з нефіксованим прибутком з метою їх подальшого продажу.
3.2.1. Придбані для продажу акції та інші цінні папери з нефіксованим прибутком (далі за текстом під "акціями" розуміються акції та інші цінні папери з нефіксованим прибутком) відображаються за балансовими рахунками групи N 310 "Акції та інші цінні папери з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж".
Вкладення банку в цінні папери відображаються за первісною вартістю.
В аналітичному обліку за балансовими рахунками N 3102 "Акції та інші цінні папери з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж, які випущені банками"; N 3103 "Акції та інші цінні папери з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж, які випущені фінансовими (небанківськими) установами"; N 3105 "Інші акції та цінні папери з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж" ведуться особові рахунки в розрізі емітентів акцій та випусків цінних паперів.
3.2.2. Зважаючи на принцип обережності, в кінці кожного місяця балансова вартість портфеля акцій на продаж коригується за правилом нижчої вартості.
У цьому випадку правило нижчої вартості полягає у відображенні цінних паперів за нижчою з двох вартостей - балансовою чи ринковою - та створенні спеціального резерву під нереалізований збиток (на суму різниці між балансовою та ринковою вартістю акцій, якщо ринкова вартість вкінці місяця стає нижчою від їх балансової вартості).
Спеціальний резерв відображається за балансовим рахунком N 319 "Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на продаж" (на окремому аналітичному рахунку "Резерв під знецінення акцій та інших цінних паперів з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж"). Перевищення ринкової вартості над балансовою бухгалтерською проводкою не супроводжується.
При оцінці портфеля ринкова вартість акцій зменшується на передбачені витрати, які будуть понесені при продажу акцій (наприклад, комісії за брокерські, юридичні, консультаційні послуги, біржовий збір, держмито).
3.2.3. Якщо портфель акцій на продаж включає в себе пакети акцій різних компаній, правило нижчої вартості застосовується за окремими складовими частинами портфеля (пакетами акцій окремих компаній) без взаємної компенсації між нереалізованими прибутками та збитками від різних пакетів акцій.
Наприклад, портфель акцій на продаж включає прості акції компанії А і В, а також привілейовані акції компанії Б. Оцінка цього портфеля наприкінці місяця має такий вигляд:
Ринкові цінні папери Вартість Ринкова вартість Вартість для
придбання (за вирахуванням переоцінки в
(балансова) витрат на продаж) кінці місяця
Прості акції компанії А 10000 грн. 9000 грн. 9000 грн.
Привілейовані акції
компанії Б 23000 грн. 22000 грн. 22000 грн.
Прості акції компанії В 7000 грн. 8000 грн. 7000 грн.
---------- ------------- ------------
Підсумкова вартість
портфеля: 40000 грн. 39000 грн. 38000 грн.
Згідно з правилом нижчої вартості зниження вартості портфеля акцій на продаж буде відображено проводкою:
Дебет рахунка
N 7703 "Відрахування в резерв під знецінення цінних
паперів у портфелі банку на продаж" 2000 грн.
Кредит рахунка
N 3190 "Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі
банку на продаж" 2000 грн.
Якщо в кінці наступного місяця за результатами коригування балансової та ринкової вартості акцій необхідно зменшити залишок створеного спеціального резерву, то в бухгалтерському обліку це буде відображено проводкою:
Дебет рахунка
N 3190 "Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку
на продаж"
Кредит рахунку
N 7703 "Відрахування в резерв під знецінення цінних паперів
на продаж".
3.2.4. При реалізації акцій, що знаходились у портфелі банку на продаж, реалізований прибуток чи збиток (різниця між ціною реалізації та балансовою вартістю) відображається у банку-продавцю за окремим аналітичним рахунком балансового рахунка N 6203 "Результат від торгівлі цінними паперами на продаж".
Наприклад, у випадку реалізації акцій з отриманням прибутку, банк-продавець здійснює такі проводки (якщо акція реалізована, а не обмінена на інший актив):
Дебет рахунка
"Кореспондентський рахунок" - на суму отриманих коштів
Дебет рахунка
N 319 "Резерв під знецінення цінних
паперів у портфелі банку на
продаж" - на суму спеціального
резерву під реалізовану
акцію
Кредит рахунка
N 310 "Акції та інші цінні папери
з нефіксованим прибутком у
портфелі банку на продаж" - на суму первісної вартості
реалізованої акції
Кредит рахунка
N 620 "Результат від торговельних
операцій" - на різницю між сумою
отриманих коштів та
балансовою вартістю акції.
3.2.5. Якщо в період знаходження акцій у портфелі на продаж за ними були оголошені дивіденди, то доход від вкладень банку в акції на продаж, отриманий у вигляді дивідендів, обліковується за балансовим рахунком N 6300 "Дивідендний доход за акціями та іншими вкладеннями".
3.2.6.Приклад:
Облік акцій у портфелі банку на продаж (бал.рах. групи N 310)
------------------------------------------------------------------
| Дебет | Кредит | Сума
---------------------------------+----------+-----------+---------
1 грудня 199А року | 3102 |коррах.,* |
Придбані 1000 акцій за 12000 грн.| |поточ.рах.,| 12000
(з урахуванням витрат на | |каса |
придбання) | | |
| | |
31 грудня 199А року | | |в обліку
Поточна ринкова вартість зросла | | |не відо-
до 13 грн. за акцію (перевищує | | |бражає-
вартість придбання) | | |ться
| | |
20 січня 199Б року | 3108 | 6300 | 150
Оголошені дивіденди за 199А рік | | |
у розмірі 0,15 грн. на акцію | | |
(1000 х 0,15 = 150) | | |
| | |
2 лютого 199Б року |коррах., | 3108 | 150
Отримано дивіденди за 199А рік |поточ. | |
|рах., каса| |
| | |
5 лютого 199Б року | | |
Продано 250 акцій по 14 грн | | |
за акцію: | | |
(250 х 14 = 3500) |коррах. | | 3500
(250 х 12 = 3000) | | 3102 | 3000
(3500 - 3000 = 500) | | 6203 | 500
| | |
28 лютого 199Б року | | |
Поточна ринкова вартість 11 грн. | | |
за акцію - менша ніж вартість | | |
придбання | 7703 | 3190 | 750
((750 х 12) - (750 х 11) = 750) | | |
| | |
15 березня 199Б року | | |
Продаж акцій за ціною 10 грн. | | |
(750 х 10 = 7500) |коррах. | 3102 | 7500
Спеціальний страховий резерв | | |
(створений 28 лютого 199Б року) | 3190 | 3102 | 750
Збиток від продажу | | |
(9000 - 7500 - 750 = 750) | 6203 | 3102 | 750
------------------------------------------------------------------
* У подальшому під "коррахунком" розуміти "кореспондентський рахунок, поточний рахунок, каса".
3.3. Довгострокові вкладення банку в акції та інші цінні папери з нефіксованим прибутком, а також вкладення в асоційовані та дочірні компанії.
Довгострокові вкладення банку в акції слід розглядати залежно від взаємовідносин та ступеня контролю інвестора над оперативною та фінансовою діяльністю компанії, в яку були здійснені інвестиції.
3.3.1. Довгострокові інвестиції банку в акції та інші цінні папери з нефіксованим прибутком у статутний фонд компаній, в яких банк не має ні контрольного, ні значного впливу, обліковуються за балансовими рахунками групи N 320 "Акції та інші вкладення з нефіксованим прибутком у портфелі банку на інвестиції". Облік вкладень в асоційовані та дочірні компанії здійснюється за балансовими рахунками N 410 "Вкладення в асоційовані компанії" та N 420 "Вкладення в дочірні компанії" відповідно.
Довгострокові інвестиції відображаються в обліку за вартістю придбання, що включає ринкову ціну придбаних акцій з врахуванням комісійних та інших витрат, пов'язаних з придбанням.
В аналітичному обліку за балансовими рахунками N 3202 "Акції та інші вкладення з нефіксованим прибутком, випущені банками, в портфелі банку на інвестиції"; N 3203 "Акції та інші вкладення з нефіксованим прибутком, випущені фінансовими (небанківськими) установами, в портфелі банку на інвестиції"; N 3205 "Інші акції та вкладення з нефіксованим прибутком у портфелі банку на інвестиції"; N 4102 "Вкладення в асоційовані банки"; N 4103 "Вкладення в асоційовані фінансові (небанківські) установи"; N 4109 "Вкладення в інші асоційовані компанії"; N 4202 "Вкладення в дочірні банки"; N 4203 "Вкладення в дочірні фінансові (небанківські) установи"; N 4209 "Вкладення в інші дочірні компанії" ведуться особові рахунки в розрізі емітентів акцій та інших цінних паперів з нефіксованим прибутком.
3.3.2. Оцінка і відображення в обліку довгострокових вкладень в акції здійснюються за методом вартості (правило нижчої вартості викладено у пункті 3.2.2.).
3.3.3. Зважаючи на принцип обережності, балансова вартість акцій, що враховані у портфелі банку на інвестиції за балансовим рахунком групи N 320 "Акції та інші вкладення з нефіксованим прибутком у портфелі банку на інвестиції", відображається за меншою із двох вартостей (балансовою чи ринковою вартістю) - метод вартості. Коригування балансової вартості та створення спеціального резерву за акціями у портфелі банку на інвестиції здійснюється 1 раз наприкінці року.
Якщо портфель акцій на інвестиції включає в себе пакети акцій різних компаній, правило нижчої вартості застосовується у відношенні до загальної вартості портфеля акцій.
Наприклад, портфель акцій на інвестиції включає прості акції компанії А і В, а також привілейовані акції компанії Б. Оцінка цього портфеля в кінці року має такий вигляд:
Ринкові цінні папери Вартість Ринкова
придбання вартість
(балансова)
Прості акції компанії А 10000 грн. 9000 грн.
Привілейовані акції компанії Б 23000 грн. 22000 грн.
Прості акції компанії В 7000 грн. 8000 грн.
----------- -------------
Підсумкова вартість портфеля: 40000 грн. 39000 грн.
Згідно з правилом нижчої вартості зниження вартості портфеля акцій на інвестиції буде відображено проводкою:
Дебет рахунка
N 7704 "Відрахування в резерв під знецінення
цінних паперів на інвестиції" 1000 грн.
Кредит рахунка
N 3290 "Резерв під знецінення цінних паперів
у портфелі банку на інвестиції" 1000 грн.
3.3.4. Оголошений, а в подальшому отриманий доход від вкладень банку в акції на інвестиції у вигляді дивідендів, обліковується за балансовим рахунком N 6300 "Дивідендний доход за акціями та іншими вкладеннями".
3.3.5. Довгострокові вкладення банку в асоційовані компанії відображаються за рахунками групи N 410 "Вкладення в асоційовані компанії" за ціною, визначеною пайовим методом.
Пайовий метод визначає пропорційну частку відображеного у звіті прибутку компанії, в яку вкладається капітал як доход інвестора. При використанні цього методу банк-інвестор зараховує оголошений емітентом доход від інвестиції, в еквівалентній частці власності, на збільшення цієї інвестиції. При цьому здійснюється проводка:
Дебет рахунка
групи N 410 "Вкладення в асоційовані компанії"
Кредит рахунка
N 6300 "Дивідендний доход за акціями та іншими вкладеннями".
Після оголошення та сплати дивіденди розглядаються як повернення частки інвестиції. При цьому здійснюється проводка:
Дебет рахунка
"Кореспондентський рахунок"
Кредит рахунка
групи N 410 "Вкладення в асоційовані компанії".
3.3.6. Приклад:
Облік вкладень банку в асоційовані компанії (бал.рах. N 410)
------------------------------------------------------------------
| Дебет | Кредит | Сума
----------------------------------------+-------+--------+--------
15 січня 199А року | | |
Банк придбав 3000 простих акцій у | | |
компанії по 12 грн. за акцію. | | |
На дату купівлі компанія мала 10000 | | |
випущених простих акцій (номінал | 410 | коррах.| 36000
10 грн. за акцію) (30%) | | |
| | |
31 грудня 199А року | | |
У кінці облікового періоду компанія | | |
звітувала чистий прибуток у | | |
розмірі 5000 грн. Банк визнав свою | 410 | 630 | 1500
пропорційну частку прибутку | | |
(5000 х 0,30 = 1500) | | |
| | |
31 грудня 199А року | | |
Компанія оголосила і сплатила | | |
дивіденди у сумі 1000 грн., 30% з | | |
яких отримав банк (300 грн.) |коррах.| 410 | 300
------------------------------------------------------------------
Якщо дивіденди оголошені в одному році, а сплачуються у наступному, то дивіденди визнаються інвестором тоді, коли оголошуються. При цьому здійснюється проводка:
Дебет рахунка
N 3578 "Інші нараховані доходи"
Кредит рахунка
групи N 410 "Вкладення в асоційовані компанії",
після отримання дивідендів:
Дебет рахунка
"Кореспондентський рахунок"
Кредит рахунка
N 3578 "Інші нараховані доходи".
Якщо асоційована компанія має збиток, то його необхідно відобразити в обліку за дебетом рахунка N 7399 "Інші банківські операційні витрати" та кредитом рахунка групи N 410 "Вкладення в асоційовані компанії".
3.3.7. Довгострокові вкладення банку в дочірні компанії враховуються за балансовими рахунками групи N 420 "Вкладення в дочірні компанії". Володіючи контрольним пакетом акцій, банк, як головна компанія, складає зведену консолідовану фінансову звітність (метод консолідації).
Зведена фінансова звітність складається тільки у тому разі, якщо задовольняються дві основні вимоги: можливість контролю дочірнього підприємства та ці вкладення здійснені в банк чи інші фінансові (небанківські) установи та підприємства, що доповнюють діяльність банку. Якщо вказані вимоги не задовольняються, то придбані акції відображаються у балансі банку (головної компанії) як вкладення в асоційовані компанії (балансовий рахунок N 410 "Вкладення в асоційовані компанії").
3.3.8. Номінальна вартість придбаних банком акцій (свідоцтв або сертифікатів акцій) враховується за позабалансовим рахунком N 9819 "Інші цінності і документи" в розрізі емітентів.
3.4. Вкладення банку в боргові цінні папери з метою продажу, які випущені центральними та місцевими органами державного управління, банками та іншими юридичними особами обліковуються за балансовим рахунком N 311 "Боргові цінні папери в портфелі банку на продаж" (крім тих, що рефінансуються Національним банком України).
В аналітичному обліку за балансовими рахунками N 3110 "Боргові цінні папери центральних органів державного управління в портфелі банку на продаж"; N 3111 "Боргові цінні папери місцевих органів державного управління в портфелі банку на продаж"; N 3112 "Боргові цінні папери, випущені банками, в портфелі банку на продаж"; N 3113 "Боргові цінні папери, випущені фінансовими (небанківськими) установами, в портфелі банку на продаж"; N 3114 "Боргові цінні папери, випущені нефінансовими підприємствами, в портфелі банку на продаж"; N 3116 "Неамортизований дисконт за борговими цінними паперами у портфелі банку на продаж"; N 3117 "Неамортизована премія за борговими цінними паперами у портфелі банку на продаж" ведуться особові рахунки в розрізі емітентів.
3.4.1. Боргові цінні папери у портфелі банку на продаж відображаються в обліку за вартістю їх придбання та переоцінюються в кінці місяця згідно з правилом нижчої вартості.
Облік боргових цінних паперів на продаж банк здійснює у розрізі кожної складової частини цінного папера: номінальної вартості, дисконту, премії. Для цього в аналітичному обліку за балансовими рахунками групи N 311 "Боргові цінні папери в портфелі банку на продаж" відкриваються окремі балансові рахунки. (Відкриття рахунків та облік за складовими частинами цінного папера, а також амортизація премії чи дисконту здійснюється аналогічно порядку, наведеному за борговими цінними паперами на інвестиції).
Наприкінці місяця за борговими цінними паперами, що враховані у портфелі банку на продаж, необхідно здійснювати нарахування процентного доходу.
Результат (прибуток або збиток) від торгівлі цінними паперами відображається за балансовим рахунком N 6203 "Результат від торгівлі цінними паперами на продаж".
3.4.2. Приклад:
Облік вкладень у боргові цінні папери на продаж
------------------------------------------------------------------
| Дебет | Кредит | Сума
--------------------------------------+-------+--------+----------
1 серпня 199А року | | |
Придбані боргові цінні папери на зага-| | |
льну суму 25000 грн. (строком погашен-| | |
ня у 12 місяців) випущені під 8% річ- | | |
них від початкової суми, які підляга- | | |
ють сплаті у момент погашення борго- | | |
вих зобов'язань. | 3110 | коррах.| 25000
| | |
31 жовтня 199А року | | |
Щомісячно за період з 1.08-31.10 | | |
нараховано 500 грн. | 3118 | 6052 | 500
| | |
1 листопада 199А року | | |
Продані боргові зобов'язання з враху- | | |
ванням нарахованих процентів: | | |
- поточна ринкова вартість облігацій | | |
під час продажу | | |
становила 24200 грн., |коррах.| 3110 | 24200
- сума нарахованих процентів - | | |
500 грн. |коррах.| 3118 | 500
Збиток від продажу | 6203 | 3110 | 800
------------------------------------------------------------------
3.5. Вкладення банку в боргові цінні папери на інвестиції, випущені центральними та місцевими органами державного управління, банками та іншими юридичними особами обліковуються за балансовим рахунком N 321 "Боргові цінні папери в портфелі банку на інвестиції" (крім тих, що рефінансуються Національним банком України) та враховуються банком до дати погашення, незалежно від того, який період залишився до часу їх погашення.
В аналітичному обліку за балансовими рахунками N 3210 "Боргові цінні папери центральних органів державного управління в портфелі банку на інвестиції"; N 3211 "Боргові цінні папери місцевих органів державного управління в портфелі банку на інвестиції"; N 3212 "Боргові цінні папери, випущені банками, в портфелі банку на інвестиції"; N 3213 "Боргові цінні папери, випущені фінансовими (небанківськими) установами, в портфелі банку на інвестиції"; N 3214 "Боргові цінні папери, випущені нефінансовими підприємствами, в портфелі банку на інвестиції"; N 3216 "Неамортизований дисконт за борговими цінними паперами у портфелі банку на інвестиції"; N 3217 "Неамортизована премія за борговими цінними паперами у портфелі банку на інвестиції" ведуться особові рахунки в розрізі емітентів.
3.5.1. Банки можуть купувати боргові цінні папери на дату їх випуску або після цієї дати протягом строку їх дії.
Боргові цінні папери можуть бути придбані за номіналом, з надбавкою (премією) або знижкою (дисконтом) залежно від того, яке співвідношення фактично склалося між офіційно встановленою і ринковою ставкою процентів за цими цінними паперами. Якщо ринкова ставка вища, ніж офіційно встановлена, то цінні папери продаються з дисконтом, і, навпаки, якщо ринкова ставка процентів нижча, ніж офіційно встановлена, - з премією.
Залежно від цього слід розглядати боргові цінні папери, придбані: за номіналом; з дисконтом; з премією, а також придбані між датами сплати процентів (купонів).
3.5.2. Облік боргових цінних паперів здійснюється в розрізі кожної складової частини цінного папера: номінальної вартості, дисконту, премії. Для цього за балансовими рахунками групи N 321 "Боргові цінні папери в портфелі банку на інвестиції" відкриваються окремі рахунки. Наприклад:
N 3210 "Боргові цінні папери центральних органів державного управління в портфелі банку на інвестиції" (номінал) (активний)
N 3216 "Неамортизований дисконт за борговими цінними паперами у портфелі банку на інвестиції" (контрактивний)
N 3217 "Неамортизована премія за борговими цінними паперами в портфелі банку на інвестиції" (активний)
3.5.3. При придбанні цінного папера з дисконтом здійснюються проводки:
Дебет рахунка
N 3210 "Боргові цінні папери центральних органів державного управління в портфелі банку на інвестиції" (номінал)
Кредит рахунка
N 3216 "Неамортизований дисконт за борговими цінними паперами у портфелі банку на інвестиції" (дисконт)
Кредит рахунка
"Кореспондентський рахунок".
При придбанні цінного папера з премією здійснюються проводки:
Дебет рахунка
N 3210 "Боргові цінні папери центральних органів державного управління в портфелі банку на інвестиції" (номінал)
Дебет рахунка
N 3217 "Неамортизована премія за борговими цінними паперами в портфелі банку на інвестиції" (премія)
Кредит рахунка
"Кореспондентський рахунок".
3.5.4. Балансова вартість інвестиційних боргових цінних паперів буде визначатись шляхом приєднання до номіналу (рахунок N 3210) цінного папера залишку премії (рахунок N 3217), або навпаки - шляхом вирахування залишку дисконту (рахунок N 3216).
3.5.5. Щомісяця протягом періоду від дати придбання до погашення цінного папера необхідно здійснювати амортизацію дисконту та премії з віднесенням нарахованих сум на збільшення чи зменшення процентних доходів (рахунок N 6053 "Процентні доходи за іншими цінними паперами в портфелі банку на інвестиції").
Величина амортизації дисконту (премії) за період розраховується за методом прямої (рівномірний метод) таким чином, щоб залишок неамортизованого дисконту (премії) на день погашення цінного папера був нульовим, або за методом ефективної ставки процентів (ринкової ставки на час придбання), за яким величина амортизації за кожний період визначається шляхом множення поточної балансової вартості цінного папера на його ринкову ставку та вирахування суми нарахованих процентів за офіційно втановленою процентною ставкою. Дозволяється застосовувати один із методів, якщо різниця між величинами амортизації за період, яку розраховано за цими двома методами, є несуттєвою.
Застосування методу амортизації на основі ефективної ставки процентів дає змогу оцінити за кожний період, відповідно до балансової вартості цінних паперів: 1) величину процентних доходів (або витрат за борговими цінними паперами, що емітовані банком); 2) ринкову вартість.
Приклад застосування методу ефективної ставки процентів:
Банк придбав 10 облігацій номіналом 1000 грн. за 8558 грн.;
Дата випуску - 1 січня 199А року;
Дата погашення - 31 грудня 199Д року (п'ять років);
Офіційна ставка
процентів - 8%;
Дата сплати процентів - щорічно 31 грудня;
Ринкова ставка процентів - 12%;
Дата придбання облігацій - 1 січня 199А року.
Амортизація дисконту за методом ефективної ставки процентів
------------------------------------------------------------------
Дата |Сума процен- | Нарахована сума |Амортизація |Балансова
|тів, яка фак-| процентних |дисконту за |вартість
|тично сплачу-| доходів за |методом |облігацій
|ється за | придбаними |ефективної |
|кожний визна-| облігаціями |ставки |
|чений період | (балансова |процентів |
|(10000 грн. х| вартість помно- |(гр.3 - гр.2)|
|х 8%) | жена на ринкову | |
| | ставку - 12%) | |
---------+-------------+-----------------+-------------+----------
1 | 2 | 3 | 4 | 5
---------+-------------+-----------------+-------------+----------
01.01.19А| | | | 8558 грн.
31.12.19А| 800 грн. |8558 х 12% = 1027| 227 грн. | 8785 грн.
31.12.19Б| 800 грн. |8785 х 12% = 1054| 254 грн. | 9039 грн.
31.12.19В| 800 грн. |9039 х 12% = 1085| 285 грн. | 9324 грн.
31.12.19Г| 800 грн. |9324 х 12% = 1119| 319 грн. | 9643 грн.
31.12.19Д| 800 грн. |9643 х 12% = 1157| 357 грн. |10000 грн.
Підсумок | 4000 грн. | 5442| 1442 грн. |
------------------------------------------------------------------
Амортизація дисконту за методом прямої наведена у пункті 3.10.
3.5.6. Сума амортизації дисконту збільшує процентний доход (цінні папери з дисконтом), а сума амортизації премії зменшує процентний доход (цінні папери з премією).
При цьому зійснюються проводки:
- при амортизації дисконту
Дебет рахунка
N 3216 "Неамортизований дисконт за борговими цінними папери у портфелі банку на інвестиції" (дисконт)
Кредит рахунка
N 6053 "Процентні доходи за іншими цінними паперами в портфелі банку на інвестиції";
- при амортизації премії (зменшується сума нарахованого доходу за номіналом цінного папера)
Дебет рахунка
N 6053 "Процентні доходи за іншими цінними паперами в портфелі банку на інвестиції"
Кредит рахунка
N 3217 "Неамортизована премія за борговими цінними паперами в портфелі банку на інвестиції" (премія).
3.5.7. Нарахування процентів за купонними цінними паперами здійснюється щомісяця (за принципом нарахування) за процентною ставкою купона, починаючи з дати їх придбання.
3.5.8. Крім того, банк-покупець може сплачувати суму накопиченого процента, який входить до вартості цінного папера, що придбаний у період між датами сплати купонів. Ця сума дорівнює величині процента, яка нарахована за період з дня випуску цінного папера або останньої сплати купона до дня придбання. Сплачений накопичений процент обліковується за рахунком N 3218 "Нараховані доходи за борговими цінними паперами в портфелі банку на інвестиції" (за цим рахунком також здійснюється нарахування процентів за купонними цінними паперами).
Сплачені накопичені проценти за купонними цінними паперами списуються на час фактичного отримання купона. Нараховані проценти після придбання цінного папера визнаються як доход.
3.6. Боргові цінні папери, що враховуються у портфелі банку на інвестиції, обліковуються за вартістю придбання і переоцінюються у кінці року згідно з правилом нижчої вартості, якщо відбулося зниження ринкової вартості цінних паперів.
Для відшкодування можливих втрат при зниженні протягом року ринкової ціни інвестиційних цінних паперів, у кінці року створюється резерв під їх знецінення.
При цьому здійснюється бухгалтерська проводка:
Дебет рахунка
N 7704 "Відрахування в резерв під знецінення цінних паперів на інвестиції"
Кредит рахунка
N 3290 "Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на інвестиції".
Перевищення оціночної ринкової ціни цінних паперів над їх балансовою вартістю бухгалтерською проводкою не супроводжується.
Сума зменшення резерву внаслідок збільшення вартості цінних паперів, за якими був створений резерв, обліковується за рахунком N 7704 "Відрахування в резерв під знецінення цінних паперів на інвестиції". Також на цей рахунок зараховується сума створеного резерву в результаті продажу інвестиційних цінних паперів.
3.7. Сума комісійних, сплачених при придбанні боргових цінних паперів, відноситься на витрати на час їх придбання (балансовий рахунок N 7103 "Комісійні витрати за операціями з цінними паперами").
3.8. Позитивний (негативний) результат від продажу цінних паперів на інвестиції, вкладень в асоційовані і дочірні компанії, що виникає між ціною продажу та балансовою вартістю (що визначається з врахуванням сум амортизації премії та дисконту), відображається за балансовим рахунком N 6394 (N 7394) "Позитивний (негативний) результат від продажу цінних паперів на інвестиції, вкладень в асоційовані і дочірні компанії".
3.9. Приклади щодо обліку операцій з інвестиційними цінними паперами в національній валюті, придбаними за номіналом (купонними цінними паперами), з дисконтом або премією, а також придбаними в період між сплатою купонів, наведені у п.3.10.
3.9.1. Облік операцій з інвестиційними цінними паперами в іноземній валюті здійснюється аналогічно обліку операцій з інвестиційними цінними паперами в національній валюті з використанням рахунків валютної позиції.
3.10. Приклади*:
______________________________
* Для спрощення розрахунків припускається, що календарний рік складається з 360 днів, нарахування здійснюється 1 раз за півроку або в кінці року, а не щомісяця, крім того припускається, що дати операції, розрахунку та валютування збігаються.
3.10.1. Облік інвестиційних цінних паперів, придбаних за номінальною вартістю
------------------------------------------------------------------
| Дебет |Кредит | Сума
------------------------------------------+-------+-------+-------
1 липня 199Д року | | |
Банк придбав 8-процентні облігіції на суму| | |
10000 грн. строком на 10 років за номіна- | | |
льною вартістю. Облігації були випущені | | |
1 липня 199А року і мають бути погашені | | |
30 червня 199И року. Процент виплачується | | |
30 червня щорічно (це приклад!). (Оскільки| | |
облігації було придбано на дату виплати | | |
процентів, то проценти не нараховувалися) | 3210 |коррах.| 10000
| | |
31 грудня 199Д року | | |
Сума щомісячно нарахованих процентів за | | |
180 днів | | |
(10000 грн. х 0,08 х 180 : 360 = 400 грн.)| 3218 | 6053 | 400
| | |
30 червня 199Е року | | |
Сума нарахованих процентів за 180 днів | 3218 | 6053 | 400
Отримано проценти за річним купоном | | |
(10000 грн. х 0,08 = 800 грн.) |коррах.| 3218 | 800
| | |
30 червня 199И року | | |
Погашення облігації на суму номінальної | | |
вартості. Проводки з отримання процентів | | |
аналогічні |коррах.| 3210 | 10000
------------------------------------------------------------------
3.10.2. Облік інвестиційних цінних паперів, придбаних з дисконтом
------------------------------------------------------------------
| Дебет |Кредит | Сума
------------------------------------------+--------+-------+------
1 липня 199Д року | | |
Банк придбав 8-прцентні облігації на суму | | |
10000 грн. за 9800 грн. (тобто по 98 грн. | | |
за 1 облігацію, номінал якої 100 грн.). | 3210 |коррах.| 9800
Погашення облігацій через 5 років. | 3210 | 3216 | 200
Проводку слід здійснювати за кожною скла- | | |
довою цінного папера - окремо за номіналом| | |
(1) та неамортизованим дисконтом (2) | | |
(10000 грн. - 9800 грн. = 200 грн.) | | |
| | |
31 грудня 199Д року | | |
Сума нарахованих процентів та амортизації | | |
дисконту, що проводились щомісячно | | |
становить: | | |
Проценти за 180 днів (10000 грн.х 8% х | | |
х 180 : 360 = 400 грн.) | 3218 | 6053 | 400
Амортизація дисконту за 180 днів | | |
(Сума дисконту на 5 років - 200 грн. | | |
Сума дисконту за 1 рік - 200 : 5 = 40 грн.| | |
Сума амортизації дисконту за 180 днів- | | |
40 грн. х 180 : 360 = 20 грн.) | 3216 | 6053 | 20
| | |
30 червня 199Е року | | |
Отримана сума купона за період з 1 липня | | |
по 30 червня - 800 грн. |коррах. | 3218 | 800
| | |
Амортизація дисконту та нарахування | | |
процентів здійснюється за кожним | | |
обліковим періодом. | | |
| | |
30 червня 199И року | | |
Погашення облігацій | | |
Відображається сума номіналу цінного папе-| | |
ра, так як сума дисконту протягом 5 років | | |
була замортизована |коррах. | 3210 |10000
(Нарахування та отримання процентів здій- | | |
снюється аналогічно, як показано 30 червня| | |
199Е року) | | |
------------------------------------------------------------------
Амортизація дисконту збільшує суму доходу від процентів.
3.10.3. Облік інвестиційних цінних паперів, придбаних з премією
------------------------------------------------------------------
| Дебет |Кредит |Сума
------------------------------------------+-------+-------+-------
1 липня 199Д року | | |
Банк придбав 8-процентні облігації на суму| | |
10000 грн. за 10200 грн. (тобто по | | |
102 грн. за 1 облігацію), а саме вище | | |
номіналу | | |
Погашення облігацій через 5 років | | |
Проводку слід здійснювати за кожною скла- | | |
довою цінного папера - окремо номіналу | | |
(1) та неамортизованої премії (3) | 3210 |коррах.|10000
(10200 грн. - 10000 грн. = 200 грн.) | 3217 |коррах.| 200
| | |
31 грудня 199Д року | | |
Щомісяця нараховані проценти та амортиза- | | |
ція премії становлять: | | |
Проценти до отримання за 180 днів | | |
(10000 грн. х 0,08 х 180 : 360 = 400 грн.)| 3218 | 6053 | 400
Амортизація премії за 180 днів | | |
(з 1 липня по 31 грудня) | 6053 | 3217 | 20
(Сума премії на 5 років - 200 грн. | | |
Сума премії за 1 рік - 200 : 5 = 40 грн. | | |
Сума амортизації премії за 180 днів - | | |
40 грн. х 180 : 360 = 20 грн.) | | |
| | |
30 червня 199Е року | | |
Отримана сума купона за період з 1 липня | | |
по 30 червня - 800 грн. |коррах.| 3218 | 800
| | |
Амортизація премії та нарахування процен- | | |
тів здійснюється за кожний обліковий | | |
період | | |
| | |
30 червня 199И року | | |
Погашення облігацій | | |
Відображається сума номіналу цінного папе-| | |
ра, так як сума премії протягом 5 років | | |
була амортизована | | |
(Нарахування та отримання процентів здій- | | |
снюється аналогічно, як показано за | | |
30 червня 199Е року) |коррах.| 3210 |10000
------------------------------------------------------------------
Амортизація премії зменшує суму доходу від процентів.
3.10.4. Облік інвестиційних цінних паперів, придбаних у період між датами сплати процентів (купонів)
------------------------------------------------------------------
| Дебет |Кредит | Сума
-------------------------------------------+-------+-------+------
1 червня 199Е року | | |
Банк придбав облігаціі на суму 1000 грн. | | |
за ставкою 12% річних з оплатою 6% кожного | | |
року 31 березня і 30 вересня. При придбанні| | |
були сплачені накопичені проценти за період| | |
з 1 квітня по 31 травня (60 днів) - | 3210 |коррах.| 1000
(1000 х 0,06 х 60 : 180 = 20 грн.) | 3218 |коррах.| 20
| | |
30 вересня 199Е року: | | |
- сума щомісяця нарахованих процентів з | | |
дати придбання за 120 днів (за період з | | |
1 червня по 30 вересня) становить | 3218 | 6053 | 40
(1000 х 0,06 х 120 : 180 = 40 грн) | | |
- банк отримав суму процентів за період з | | |
1 березня по 30 вересня (за 180 днів) | | |
(1000 х 6% х 180 : 180 = 60 грн.) |коррах.| 3218 | 60
------------------------------------------------------------------
Отже, банк-інвестор сплачує суму нарахованих процентів, починаючи з останньої дати сплати процентів до дати операції з купівлі. Але на дату наступної сплати процентів він отримає проценти за повний період між датами сплати процентів, незалежно від дати придбання.
3.10.5. Облік довгострокових інвестицій в цінні папери ведеться з таким припущенням, що вони будуть зберігатися до дати погашення. Проте цінні папери можуть бути продані до дати їх погашення.
Облік реалізаціїї (продажу) інвестиційних цінних паперів
------------------------------------------------------------------
| Дебет |Кредит | Сума
-----------------------------------------+-------+-------+--------
1 березня 199А року | | |
Банком придбані 12-процентні облігації | | |
(за номіналом 1000 грн.) за 1100 грн. | | |
(по 110 грн. за 1 облігацію). Дата випус-| | |
ку облігацій - 1 січня 199А року. Дата | | |
погашення 1 січня 199Б року. Сплата про- | | |
центів 1 липня 199А року та 1 січня | | |
199Б року. Облігації були продані | | |
1 серпня 199А року за 1100 грн. При прид-| | |
банні були сплачені накопичені проценти -| | |
20 грн. | | |
| | |
1. Відображення в обліку придбаних | | |
облігацій: | | |
номінал - 1000 | 3210 |коррах.| 1000
премія - 100 | 3217 |коррах.| 100
сплачені % - 20 (за 2 місяці) | 3218 |коррах.| 20
| | |
2. Сума нарахованих щомісячно процентів | | |
за станом на 1 липня за період з | | |
1 березня по 30 червня (120 днів) | | |
(1000 х 0,12 х 120 : 360 = 40 грн.) | 3218 | 6053 | 40
| | |
3. 1 липня 199А року | | |
Отримані проценти за період з 1 січня по | | |
30 червня | | |
(1000 х 0,12 х 180 : 360 = 60 грн.) |коррах.| 3218 | 60
| | |
4. Сума щомісячної амортизації премії за | | |
період з 1 березня по 31 липня | | |
(за 5 місяців) становить: | | |
Сума неамортизованої премії при придбанні| | |
1 березня становила - 100 грн. | | |
Сума амортизаціїї премії за 1 місяць - | | |
10 грн. | | |
(100 : 10 = 10 грн.) (10 місяців | | |
становить період до погашення) | 6053 | 3217 | 50
Сума амортизації на 1 серпня 199А року - | | |
(100 : 10 х 5 = 50 грн.) | | |
| | |
5. 1 серпня продані облігації за | | |
1100 грн.: | | |
- номінал - 1000 грн. |коррах.| 3210 | 1000
- сума незамортизованої премії - 50 грн.|коррах.| 3217 | 50
- сума нарахованих процентів за період | | |
з 1 по 31 липня 199А року - 10 грн. |коррах.| 3218 | 10
- позитивний результат від продажу - | | |
40 грн. |коррах.| 6394 | 40
------------------------------------------------------------------
3.10.6. Вкладення банків у боргові цінні папери Уряду України та місцевих органів державного управління, що рефінансуються Національним банком України, відображаються за балансовими рахунками груп NN 141 та 142 у портфелі банку на продаж та на інвестиції відповідно за такими рахунками: N 1410 "Облігації внутрішньої державної позики, що рефінансуються Національним банком України, у портфелі банку на продаж"; N 1411 "Інші боргові цінні папери центральних органів державного управління, що рефінансуються Національним банком України, у портфелі банку на продаж"; N 1412 "Боргові цінні папери місцевих органів державного управління, що рефінансуються Національним банком України, у портфелі банку на продаж"; N 1416 "Неамортизований дисконт за борговими цінними паперами, що рефінансуються Національним банком України, у портфелі банку на продаж"; N 1417 "Неамортизована премія за борговими цінними паперами, що рефінансуються Національним банком України, у портфелі банку на продаж"; N 1420 "Облігації внутрішньої державної позики, що рефінансуються Національним банком України, у портфелі банку на інвестиції"; N 1421 "Інші боргові цінні папери центральних органів державного управління, що рефінансуються Національним банком України, у портфелі банку на інвестиції"; N 1422 "Боргові цінні папери місцевих органів державного управління, що рефінансуються Національним банком України, у портфелі банку на інвестиції"; N 1426 "Неамортизований дисконт за борговими цінними паперами, що рефінансуються Національним банком України, у портфелі банку на інвестиції"; N 1427 "Неамортизована премія за борговими цінними паперами, що рефінансуються Національним банком України, у портфелі банку на інвестиції". За балансовими рахунками групи N 142 "Боргові цінні папери, що рефінансуються Національним банком україни, у портфелі банку на інвестиції" враховуються цінні папери до дати погашення, незалежно від того, який період залишився до часу їх погашення. Порядок обліку за рахунками груп N 141 та N 142 здійснюється аналогічно обліку боргових цінних паперів, придбаних на продаж та на інвестиції.
3.11. Інколи виникають обставини, за яких керівництво банку приймає рішення про продаж інвестиційних цінних паперів або переведення їх з інвестиційного портфеля у портфель цінних паперів, призначених для продажу.
Переведення цінних паперів з інвестиційного портфеля у портфель цінних паперів на продаж повинно здійснюватись дуже рідко і бути обгрунтованим; такі переведення здійснюються лише за відповідним наказом керівництва.
3.11.1 Якщо здійснюється переведення інвестиційних цінних паперів у цінні папери на продаж, цінні папери переводяться за ринковою вартістю на день переведення і в подальшому обліковуються як цінні папери на продаж. При зменшенні їх ціни на різницю між балансовою та ринковою вартістю цінних паперів створюється резерв у день переведення. При підвищенні ціни облік різниці між балансовою та ринковою вартістю не здійснюється, оскільки цінні папери не обліковувались на рахунку цінних паперів на продаж під час їх придбання. Отриманий прибуток при реалізації (продажу) цінних паперів відображається за рахунком N 6203 "Результат від торгівлі цінними паперами на продаж" як прибуток від цінних паперів.
Приклад:
------------------------------------------------------------------
| Дебет |Кредит |Сума
-------------------------------------------+-------+-------+------
Боргові цінні папери на інвестиції врахову-| | |
вались за рахунком N 321 на суму 2000 грн. | | |
- переводяться на рахунок N 311 цінних | | |
паперів на продаж | 321 | | 2000
| | |
На день переведення ринкова вартість | | |
становила: | 311 | 321 | 2000
1) 1800 - ринкова вартість менша за | | |
балансову - необхідно створити резерв | 770 | 319 | 200
2) 2200 - ринкова вартість перевищує | | |
балансову - балансова проводка не | | |
здійснюється (результат відображається при | | |
реалізації) | | |
| | |
При реалізації: | | |
1) |коррах.| 311 | 1800
| 319 | 311 | 200
2) |коррах.| 311 | 2000
|коррах.| 620 | 200
------------------------------------------------------------------
3.11.2. Якщо здійснюється переведення цінних паперів з портфеля цінних паперів на продаж до інвестиційного портфеля, операція відображається за ринковою ціною на час переведення в порядку продажу цінних паперів. Отриманий результат відображається за балансовим рахунком N 6203 "Результат від торгівлі цінними паперами на продаж" як прибуток чи збиток від торгівлі цінними паперами. Переведені цінні папери обліковуються за рахунком інвестиційних цінних паперів як придбані.
Приклад:
------------------------------------------------------------------
| Дебет |Кредит |Сума
--------------------------------------------+-------+-------+-----
Боргові цінні папери на продаж враховувались| | |
за рахунком N 311 на суму 2000 грн. - необ- | | |
хідно перевести на рахунок інвестиційних | | |
цінних паперів N 321 | 311 | | 2000
| | |
На день переведення ринкова вартість | | |
становила: | | |
1) 1800 - ринкова вартість менша за | 321 | 311 | 1800
балансову; | 620 | 311 | 200
| | |
2) 2200 - ринкова вартість перевищує | 321 | 311 | 2000
балансову | 321 | 620 | 200
------------------------------------------------------------------
3.12. Операціїї з купівлі-продажу цінних паперів відображаються у бухгалтерському обліку за датою операції (датою укладення угоди), тобто в день виникнення прав (активів) або зобов'язань (пасивів), незалежно від дати руху коштів (дати розрахунку) за цією операцією або дати валютування (зміни прав власності на цінні папери).
В окремих випадках відображення за балансовими рахунками операції за датою угоди можливе, якщо дата угоди та дата валютування збігаються.
Якщо дата передачі прав власності не збігається з датою укладення угоди, то зобов'язання щодо купівлі-продажу цінних паперів за датою угоди враховуються за позабалансовими рахунками.
3.12.1. Зобов'язання та вимоги за угодами з цінними паперами за датою операції обліковуються за позабалансовими рахунками групи N 935 "Активи до отримання", N 936 "Активи до відсилання" з дати укладення угоди до дати валютування. Починаючи з дати валютування, необхідно здійснювати нарахування доходів (або витрат) за цінними паперами.
Угоди відображаються за позабалансовими рахунками на підставі первинних документів - звітів дилерів, договорів тощо.
4. Цінні папери, емітовані банком
4.1. Банк як емітент цінних паперів випускає цінні папери і зобов'язується виконувати обов'язки, що випливають з умов їх випуску. Права і обов'язки щодо цінних паперів виникають з часу їх передачі емітентом або його уповноваженою особою одержувачу (покупцю) чи його уповноваженій особі.
Банківські акції можуть бути виключно іменними. Обіг іменної акції фіксується у реєстрах власників іменних цінних паперів.
4.2.1. За типом акції можуть бути простими та привілейованими. Привілейовані акції дають власникові переважне право на одержання дивідендів, але власники цих акцій не мають права брати участь в управлінні банком. Прості акції мають право голосу.
Привілейовані акції можуть випускатися з фіксованою сумою дивідендів, яка визначається у процентах до їх номінальної вартості і виплачується щорічно. Виплата дивідендів за привілейованими акціями проводиться у розмірі, зазначеному в акції. Прості акції не мають фіксованої дивідендної ставки, і їх ринкова вартість може значно підвищуватись.
4.2.2. Прості і привілейовані акції в бухгалтерському обліку відображаються окремо.
4.2.3. На сумарну номінальну вартість акцій акціонерам може видаватися сертифікат.
4.2.4. Акції оплачуються у гривнях, а у випадках, передбачених статутом банку, також в іноземній валюті. Незалежно від форми внесеного вкладу вартість акцій за рахунками капіталу виражається у гривнях.
Перерахування сум до статутного капіталу з іноземної вільно конвертованої валюти, внесеної іноземними засновниками, акціонерами (учасниками), у національну валюту України здійснюється за офіційним курсом Національного банку України на дату підписання установчого договору.
4.2.5. Для формування статутного фонду до реєстрації комерційного банку в регіональному управлінні Національного банку України за місцем створення комерційного банку засновникам відкривається тимчасовий рахунок, на який кожний засновник вносить визначену чинним законодавством і установчими документами частку статутного фонду.
Після реєстрації банку закумульовані кошти перераховуються на кореспондентський рахунок комерційного банку в установі Національного банку України. У разі відмови в реєстрації банку кошти з тимчасового рахунка повертаються засновникам банку за їх заявою у тижневий строк.
4.3. Зареєстрований статутний капітал банку обліковується за рахунком N 5000 (П) "Зареєстрований статутний капітал банку".
За кредитом рахунку N 5000 проводяться суми збільшення зареєстрованого статутного капіталу.
Несплачений зареєстрований статутний капітал банку обліковується за рахунком N 5001 (контрпасивний) "Несплачений зареєстрований статутний капітал банку".
За дебетом рахунку N 5001 "Несплачений зареєстрований статутний капітал банку" проводяться суми зареєстрованого, але несплаченого статутного капіталу в кореспонденції з рахунком N 5000 "Зареєстрований статутний капітал банку".
При цьому здійснюються проводки:
Д-т - Коррахунок, каса, поточний рахунок
Д-т - N 5001 "Несплачений зареєстрований статутний капітал банку"
К-т - N 5000 "Зареєстрований статутний капітал банку".
4.3.1. Внески акціонерів за незареєстрованим статутним капіталом враховуються на окремому балансовому рахунку N 3630 "Внески за незареєстрованим статутним капіталом". При цьому здійснюються такі бухгалтерські проводки:
1) при внесенні сум акціонерами за ще незареєстрованим статутним капіталом банку:
Дт - Коррахунок, каса, поточний рахунок
Кт - N 3630 "Внески за незареєстрованим статутним капіталом" - на суму внеску;
2) при реєстрації статутного капіталу:
Дт - N 3630 "Внески за незареєстрованим статутним капіталом" - на суму сплаченої частини збільшення статутного капіталу
Дт - N 5001 "Несплачений зареєстрований статутний капітал банку" - на суму несплаченої частини збільшення статутного капіталу
Кт - N 5000 "Зареєстрований статутний капітал банку" - на загальну суму збільшення статутного капіталу;
3) при отриманні внесків акціонерів до статутного капіталу після його реєстрації:
Дт - Коррахунок, каса, поточний рахунок
Кт - N 5001 "Несплачений зареєстрований статутний капітал банку" - на суму внеску до статутного капіталу;
4) у разі збільшення статутного капіталу за рахунок капіталізації дивідендів, після його реєстрації:
Дт - 5003 "Дивіденди, які направлені на збільшення статутного капіталу"
Кт - 5000 "Статутний капітал банку".
Приклад:
Облік внесків за статутним капіталом
------------------------------------------------------------------
| Дебет | Кредит | Сума
--------------------------------+--------+---------+--------------
Банком оголошений та | коррах.| 3630 | 30 000
незареєстрований статутний | | |
капітал: | | |
100 000 акцій, номінал - 1 грн. | | |
Отримано внесків - 30 000 грн. | | |
--------------------------------+--------+---------+--------------
Банком зареєстрований статутний | 5001 | 5000 | 70 000
капітал | 3630 | 5000 | 30 000
--------------------------------+--------+---------+--------------
Отримано кошти після реєстрації | коррах.| 5001 | 70 000
статутного капіталу | | |
------------------------------------------------------------------
4.3.2. У разі продажу акцій інвестору за ціною, вище ніж номінальна вартість, емісійна різниця між ціною розміщення акцій та їх номінальною вартістю враховується за балансовим рахунком N 5010 "Емісійні різниці".
Приклад:
Облік емісійного доходу банку
------------------------------------------------------------------
| Дебет | Кредит | Сума
-----------------------------+---------+--------+-----------------
Оголошено та зареєстровано: | | |
Привілейовані акції: 6%-і, | 5001/1 | 5000/1 | 100000
номінал - 10 грн., 10000 шт. | | |
Прості акції: | | |
номінал - 1 грн., 100000 шт. | 5001/2 | 5000/2 | 100000
-----------------------------+---------+--------+-----------------
Реалізовано: | | |
Привілейовані акції: 1000 шт.|коррах. | 5001/1 | 10000
за ціною - 12 грн.; |коррах. | 5010/1 | 2000
Прості акції: 30000 шт. |коррах. | 5001/2 | 30000
за ціною - 5 грн. |коррах. | 5010/2 | 120000
------------------------------------------------------------------
4.3.3. Відображення операцій за балансовим рахунком N 500 "Статутний капітал банку" здійснюється тільки на балансі головного банку (юридичної особи).
Комерційні банки - юридичні особи мають право надавати дозвіл своїм філіям на розміщення зазначених цінних паперів серед клієнтів банку за умови встановлення суворого контролю з боку комерційного банку та регіонального управління Національного банку за здійсненням уповноваженими банківськими установами зазначених операцій.
Кошти, отримані філією банку за реалізовані акції за їх номінальною вартістю, зараховуються на рахунок N 3641 "Кредиторська заборгованість за розрахунками за цінними паперами для банку" і перераховуються головному банку через рахунок N 390 "Розрахунки між філіями та іншими підвідомчими установами банку, які розташовані в Україні" для формування статутного фонду. Головний банк зараховує кошти за реалізовані філією акції (рахунок N 500) на підставі отриманих від філії документів.
4.4. Банк може викуповувати в акціонера акції, що належали йому, для їх подальшого перепродажу, розповсюдження серед своїх працівників або анулювання або отримувати власні акції в дар. Ці акції повинні бути реалізовані або анульовані протягом одного року. Протягом цього періоду розподіл прибутку, а також голосування і визначення кворуму на Загальних зборах акціонерів проводяться без урахування викуплених банком власних акцій.
Облік власних акцій, викуплених в акціонерів для подальшого перепродажу або анулювання в установленому порядку, здійснюється за балансовим рахунком N 5002 "Власні акції банку, що придбані у акціонерів" за номінальною вартістю. Різниця між номінальною вартістю та ціною викупу відноситься на рахунок N 5010 "Емісійні різниці" в межах залишку цього рахунку. В разі недостатності залишку першим дебетується рахунок N 5030 "Прибутки та збитки минулих років" у межах позитивного залишку, потім - рахунок N 5040 "Прибуток чи збиток минулого року, що очікує затвердження".
У разі продажу викуплених власних акцій надлишок між номінальною вартістю та ціною продажу визнається як прибуток або збиток банку і відображається за балансовим рахунком N 5010 "Емісійні різниці".
Банк веде позасистемний облік руху власних акцій.
Приклад:
Облік портфеля власних акцій
------------------------------------------------------------------
| Дебет | Кредит | Сума
----------------------------------+-----------+---------+---------
Продаж випущених акцій: | | |
2 січня 199А року банк випустив | коррах. | 5000 | 30000
3000 власних простих акцій за | коррах. | 5010 | 450
ціною 10,15 грн. за акцію (номінал| | |
10 грн.) | | |
----------------------------------+-----------+---------+---------
Викуп випущених акцій: | | |
2 січня 199Б року банк викупив 300| 5002/2 |коррах. | 3000
власних простих акцій, що | 5010 |коррах. | 450
знаходились в обігу, за ціною 12 |5030 (5040)|коррах. | 150
грн. за акцію (номінал 10 грн.) | | |
----------------------------------+-----------+---------+---------
Реалізація власних акцій: | | |
15 лютого 199Б року банк | коррах. | 5002/2 | 1000
реалізував 100 власних акцій за | коррах. | 5010 | 300
ціною 13 грн. за акцію | | |
----------------------------------+-----------+---------+---------
Перепродаж акцій за ціною нижче | | |
вартості: | коррах. | 5002/2 | 500
1 квітня 199Б року перепродано 50 | коррах. | 5010 | 50
акцій за ціною 11 грн. за акцію, | | |
тобто на 1 грн. менше вартості (12| | |
- 11 = 1 грн.) | | |
----------------------------------+-----------+---------+---------
Анулювання 150 власних простих | 5000/2 | 5002/2 | 1500
акцій і реєстрація зменшення | | |
статутного капіталу банку | | |
------------------------------------------------------------------
Позасистемний облік:
------------------------------------------------------------------------
Зміст операції з| Вид | Номінальна |Кількість|Премія/|Загальна вартість
власними | акції| вартість | (шт.) |дисконт| премії/
акціями | |однієї акції| |(грн.) |дисконту (грн.)
| | (грн.) | | |
----------------+------+------------+---------+-------+-----------------
1. Випуск |прості| 10 | 3000 | 0,15 | 450
----------------+------+------------+---------+-------+-----------------
2. Викуп |прості| 10 | -300 | 2 | -600
----------------+------+------------+---------+-------+-----------------
3. Продаж |прості| 10 | +100 | 3 | +300
----------------+------+------------+---------+-------+-----------------
4. Продаж |прості| 10 | +50 | 1 | +50
----------------+------+------------+---------+-------+-----------------
5. Анулювання |прості| 10 | 150 | - | -
----------------+------+------------+---------+-------+-----------------
Усього |прості| 10 | 2850 | | +200
------------------------------------------------------------------------
Позитивний результат (+200) від операції з власними акціями завжди буде за кредитом рахунку N 5010 "Емісійні різниці", від'ємний - за дебетом рахунку N 5030 "Прибутки та збитки минулих років" або N 5040 "Прибуток чи збиток минулого року, що очікує затвердження".
4.5. Дивіденди визначаються у гривнях за акцію або як процент від номінальної вартості та сплачуються після їх оголошення Загальними зборами акціонерів або Радою банку. Як правило, існує певний проміжок часу між датою оголошення та датою сплати. На дату оголошення здійснюється нарахування дивідендів. При цьому здійснюються таки проводки:
Д-т N 5040 "Прибуток чи збиток минулого року, що очікує затвердження"
К-т N 3631 "Кредиторська заборгованість перед акціонерами банку за дивідендами" - у разі сплати дивідендів акціонерам
К-т - 5003 "Дивіденди, які направлені на збільшення статутного капіталу" - у разі прийняття рішення Загальними зборами акціонерів про капіталізацію дивідендів.
Приклад:
Оголошення та сплата дивідендів
------------------------------------------------------------------
| Дебет |Кредит | Сума
-----------------------------------------+-------+-------+--------
1. Дата оголошення | | |
20 листопада 199Б року - дата офіційного | | |
затвердження дивідендів Радою банку. Як | | |
тільки здійснено публічне оголошення ди- | | |
відендів, необхідно зробити їх нараху- | | |
вання | | |
(200000 акцій х 0,50 грн. = 100000 грн.) | 5040 | 3631 | 100000
|(Оголо-|(Диві- |
|лошені |денди |
|диві- |до |
|денди) |сплати)|
| | |
2. Дата реєстрації | | |
15 грудня 199Б року - наступна дата після| | |
оголошення (як правило, орієнтовно через | | |
місяць). Визначається перелік акціонерів,| | |
яким будуть сплачені дивіденди згідно з | | |
реєстром акціонерів на цю дату. Зміна | | |
власника акцій до цієї дати призведе до | | |
того, що дивіденди будуть сплачені новому| | |
власнику. Якщо зміна відбудеться після | | |
цієї дати, то буде сплачено колишньому | | |
власникові, а новий отримає всі наступні | | |
дивіденди. | | |
| | |
3. Дата сплати | | |
15 січня 199В року сплачується | 3631 |коррах.| 100000
зобов'язання за дивідендами | | 3620 |
| |(Пода- |
| |ток на |
| |дивіде-|
| |нди) |
------------------------------------------------------------------
4.6. Власні боргові зобов'язання банки можуть випускати у вигляді векселів та ощадних сертифікатів.
4.6.1. Банк, що випускає вексель, засвідчує безумовне грошове зобов'язання сплатити після настання строку визначену суму грошей власнику векселя (векселедержателю). Векселі можуть бути прості та переказні.
4.6.2. Ощадні (депозитні) сертифікати випускаються строкові (під певний договірний процент на визначений строк) або до запитання, іменні та на пред'явника. Іменні сертифікати обігу не підлягають.
Дохід за ощадними сертифікатами виплачується за умови пред'явлення їх для оплати в банк, що їх випустив.
У разі, якщо власник сертифіката вимагає повернення депонованих коштів за строковим сертифікатом раніше обумовленого в ньому строку, то йому виплачується процент, рівень якого визначається на договірних умовах при внесенні депозиту.
4.7. Цінні папери власного боргу враховуються за балансовими рахунками груп: N 330 "Цінні папери власного боргу, емітовані банком"; N 332 "Ощадні (депозитні) сертифікати, емітовані банком".
4.7.1. Боргові зобов'язання можуть продаватися за номіналом, зі знижкою (дисконтом) або з надбавкою (премією).
4.7.2. Облік боргових зобов'язань здійснюється в розрізі кожної складової частини цінного папера: номінальної вартості, дисконту, премії. Для цього за балансовими рахунками N 3300 "Прості векселі, емітовані банком"; N 3305 "Інші цінні папери власного боргу, емітовані банком"; N 3306 "Неамортизований дисконт за цінними паперами власного боргу, емітованими банком"; N 3307 "Неамортизована премія за борговими цінними паперами власного боргу, емітованими банком" відкриваються окремі аналітичні рахунки.
Нижче наведені бухгалтерські проводки, приклади щодо їх обліку та нарахування сум амортизації.
4.7.3. Приклад:
Для обліку боргових зобов'язань за групою N 330 "Цінні папери власного боргу, емітовані банком" відкриваються рахунки:
N 3300(3305) "Цінні папери власного боргу, емітовані банком"
(номінал)
N 3306 "Неамортизований дисконт за цінними паперами
власного боргу, емітованими банком"
(контрпасивний)
N 3307 "Неамортизована премія за борговими цінними
паперами власного боргу, емітованими банком"
(пасивний).
За кредитом рахунка N 3300(3305) відображається номінальна вартість випущених цінних паперів власного боргу. За дебетом рахунка N 3306 - сума неамортизованого дисконту для дисконтних власних боргових цінних паперів (паперів з нульовим купоном) та для купонних власних боргових цінних паперів, які продані з дисконтом. За кредитом рахунка N 3307 відображається сума неамортизованої премії для купонних власних боргових цінних паперів, які продані з премією.
При цьому, здійснюються такі проводки:
- при випуску цінного папера з дисконтом
Дебет рахунка
N 1200 "Кореспондентський рахунок у Національному банку України"
Дебет рахунка
N 3306 "Неамортизований дисконт за цінними паперами власного боргу, емітованими банком"
Кредит рахунка
N 3300 "Цінні папери власного боргу, емітовані банком"
- при випуску цінного папера з премією:
Дебет рахунка
N 1200 "Кореспондентський рахунок у Національному банку України"
Кредит рахунка
N 3305 "Цінні папери власного боргу, емітовані банком"
Кредит рахунка
N 3307 "Неамортизована премія за борговими цінними паперами власного боргу, емітованими банком".
4.7.4. Враховані банком суми премії та дисконту амортизуються щомісячно протягом періоду від дати продажу цінного папера до його погашення з віднесенням нарахованих сум на процентні витрати балансового рахунка N 7050 "Процентні витрати за цінними паперами власного боргу, які емітовані банком, крім ощадних сертифікатів".
4.7.5. Розмір амортизації дисконту (премії) за період вираховується за методом прямої таким чином, щоб залишок неамортизованого дисконту (премії) на день погашення цінного папера був нульовим.
При цьому здійснюються проводки:
- при амортизації дисконту
Дебет рахунка
N 7050 "Процентні витрати за цінними паперами власного боргу, які емітовані банком, крім ощадних сертифікатів"
Кредит рахунка
N 3306 "Неамортизований дисконт за цінними паперами власного боргу, емітованими банком"
- при амортизації премії зменшується сума нарахованих витрат за номіналом цінного папера
Дебет рахунка
N 3307 "Неамортизована премія за борговими цінними паперами власного боргу, емітованими банком"
Кредит рахунка
N 7050 "Процентні витрати за цінними паперами власного боргу, які емітовані банком, крім ощадних сертифікатів".
4.7.6. Погашення цінних паперів здійснюється шляхом їх викупу:
- при достроковому викупі:
Дебет рахунку
групи N 330 "Цінні папери власного боргу, емітовані банком"
Дебет рахунку
N 3307 "Неамортизована премія за борговими цінними паперами власного боргу, емітованими банком"
Кредит рахунку
N 1200 "Кореспондентський рахунок у Національному банку України" (фактична ціна викупу)
Кредит рахунку
N 3306 "Неамортизований дисконт за борговими цінними паперами власного боргу, емітованими банком"
Кредит рахунку
N 6203 "Результат від торгівлі цінними паперами на продаж" - сума різниці між балансовою вартістю цінних паперів та ціною їх викупу".
- при настанні строку погашення
Дебет рахунка
групи N 330 "Цінні папери власного боргу, емітовані банком"
Кредит рахунка
N 1200 "Кореспондентський рахунок у Національному банку України".
4.7.7. Приклади обліку:
Облік боргових зобов'язань, що продані за номіналом
------------------------------------------------------------------
| Дебет |Кредит | Сума
-----------------------------------------+-------+-------+--------
1 січня 199А року продано 400 сертифіка- | | |
тів за номіналом (тобто з ринковою став- | | |
кою 10% річних) на загальну суму | | |
400000 грн. |коррах.| 3320 | 400000
| | |
Щомісячно здійснюється нарахування | | |
процентів | | |
(400000 грн. х 0,10 : 12 = 3333 грн.) | 7052 | 3328 | 3333
| | |
Виплата процентів: | | |
30 червня 199А року | 3328 |коррах.| 20000
(400000 х 0,10 х 6 : 12 = 20000 грн.) | | |
31 грудня 199А року | 3328 |коррах.| 20000
------------------------------------------------------------------
4.7.8. Облік процентних боргових зобов'язань, що продані зі знижкою (дисконтом)
------------------------------------------------------------------
| Дебет |Кредит | Сума
-----------------------------------------+-------+-------+--------
1 січня 199А року банк випустив 400 | | |
10-процентних боргових зобов'язань (зага-| | |
льним номіналом 400000 грн.) з виплатою | | |
процентів 30 червня і 31 грудня, строком | | |
на 10 років з датою погашення 31 грудня | | |
199И року і продав їх згідно з ринковою | | |
ставкою 12% річних (тобто за ціною 88,5% | | |
від номіналу) на загальну суму | | |
354000 грн. |коррах.| 3300 | 354000
| 3306 | 3300 | 46000
| | | ------
Дисконт 400000 - 354000 = 46000 | | | 400000
| | |
31 січня (та щомісячно) зійснюється: | | |
а) нарахування процентів | | |
400000 х 0,10 : 12 = 3333 грн. | 7050 | 3308 | 3333
б) амортизація суми дисконту | | |
46000 : 120 = 383 грн. | 7050 | 3306 | 383
10 років х 12 місяців = 120 періодів | | |
10 років - це термін до дати погашення | | |
| | |
30 червня (або 31 грудня) сплата | | |
процентів | | |
(400000 х 0,10 х 180 : 360 = 20000 грн.) | 3308 |коррах.| 20000
| | |
31 грудня 199И року - дата погашення. У | | |
час погашення сплачується повна сума | | |
зобов'язання. | 3300 |коррах.| 400000
На дату погашення сума дисконту буде | | |
повністю замортизована. | | |
------------------------------------------------------------------
4.7.9. Облік боргових зобов'язань, що продані з надбавкою (премією)
------------------------------------------------------------------
| Дебет |Кредит | Сума
-----------------------------------------+-------+-------+--------
1 січня 199А року банк випустив 400 | | |
10-процентних 10-річних боргових зобов'я-| | |
зань (загальним номіналом 400000 грн.) | | |
і продав їх згідно з ринковою ставкою | | |
8,5% річних (тобто за ціною 110% від | | |
номіналу) на загальну суму 440000 грн. |коррах.| 3305 | 400000
Сума премії: 440000 - 400000 = 40000 грн.|коррах.| 3307 | 40000
| | |
31 січня (та щомісячно) здійснюється: | | |
а) нарахування процентів | 7050 | 3308 | 3333
б) амортизація премії | 3307 | 7050 | 333
40000 грн. : 120 м-ців = 333 грн. | | |
Отримана премія зменшує витрати на | | |
сплату процентів. | | |
| | |
Сплата процентів 30 червня (31 грудня) | | |
400000 х 0,10 х 180 : 360 = 20000 грн. | 3308 |коррах.| 20000
------------------------------------------------------------------
4.8. Отримані дозволи на випуск цінних паперів обліковуються за позабалансовим рахунком N 9811 "Отримані дозволи на випуск цінних паперів" у сумі виданого свідоцтва про реєстрацію. Списання з цього рахунка здійснюється після виконання або відкликання дозволів.
4.9. Бланки цінних паперів обліковуються за номінальною вартістю або в умовній оцінці за позабалансовим рахунком N 9820 "Бланки цінних паперів".
Бланки, видані під звіт, враховуються за рахунком N 9890 "Бланки цінних паперів в підзвіті". Відіслані бланки на період знаходження їх у дорозі обліковуються за рахунком N 9891 "Бланки цінних паперів в дорозі".
4.10. Облік погашених цінних паперів здійснюється за позабалансовим рахунком N 9812 "Погашені цінності". Цінні папери враховуються в сумі їх погашення або в номінальній оцінці, якщо вони погашені у зв'зку з технічним браком або зіпсовані та списуються на підставі акта про їх знищення.
5. Нарахування доходів (витрат) за операціями з цінними паперами
5.1. Усі банківські доходи (витрати) за цінними паперами можна поділити на:
- процентні;
- комісійні;
- торговельні;
- інші.
До процентних доходів (витрат) належать доходи (витрати) за борговими цінними паперами з фіксованим прибутком, а також доходи (витрати) у вигляді амортизації дисконту (премії) за цінними паперами.
Комісійні доходи (витрати) банк отримує (сплачує) при зберіганні та розміщенні цінних паперів.
Торговельні прибутки (збитки) виникають від операцій з перепродажу (торгівлі) цінних паперів.
До інших банківських доходів (витрат) належать доходи (витрати) від цінних паперів з невизначеним доходом: дивіденди від акцій, що зберігаються як об'єкт торгівлі та капіталовкладень.
5.2. Для врахування отриманих (сплачених) доходів (витрат) в обліку за балансовими рахунками груп NN 605, 705 ведуться окремі рахунки.
5.3. Згідно з принципом нарахування банки здійснюють нарахування доходів (витрат) за цінними паперами.
Для відображення в обліку операцій з нарахування доходів (витрат) за цінними паперами використовуються такі балансові та позабалансові рахунки:
Рахунок N 1418 "Нараховані доходи за борговими цінними паперами, що рефінансуються Національним банком України, у портфелі банку на продаж" (активний);
Рахунок N 1428 "Нараховані доходи за борговими цінними паперами, що рефінансуються Національним банком України, у портфелі банку на інвестиції" (активний);
Рахунок N 3108 "Нараховані доходи за акціями та іншими цінними паперами з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж" (активний);
Рахунок N 3118 "Нараховані доходи за борговими цінними паперами в портфелі банку на продаж" (активний);
Рахунок N 3119 "Прострочені нараховані доходи за борговими цінними паперами в портфелі банку на продаж" (активний);
Рахунок N 3208 "Нараховані доходи за акціями та іншими вкладеннями з нефіксованим прибутком у портфелі банку на інвестиції" (активний);
Рахунок N 3218 "Нараховані доходи за борговими цінними паперами в портфелі банку на інвестиції" (активний);
Рахунок N 3219 "Прострочені нараховані доходи за борговими цінними паперами в портфелі банку на інвестиції" (активний);
Рахунок N 3308 "Нараховані витрати за цінними паперами власного боргу, емітованими банком" (пасивний);
Рахунок N 3328 "Нараховані витрати за ощадними (депозитними) сертифікатами, емітованими банком" (пасивний);
Рахунок N 6050 "Процентні доходи за цінними паперами, що рефінансуються Національним банком України, у портфелі банку на продаж" (пасивний);
Рахунок N 6051 "Процентні доходи за цінними паперами, що рефінансуються Національним банком України, у портфелі банку на інвестиції" (пасивний);
Рахунок N 6052 "Процентні доходи за іншими цінними паперами в портфелі банку на продаж" (пасивний);
Рахунок N 6053 "Процентні доходи за іншими цінними паперами в портфелі банку на інвестиції" (пасивний);
Рахунок N 6103 "Комісійні доходи за операціями з цінними паперами для банків" (пасивний);
Рахунок N 6113 "Комісійні доходи за операціями з цінними паперами для клієнтів" (пасивний);
Рахунок N 6203 "Результат від торгівлі цінними паперами на продаж" (активно-пасивний);
Рахунок N 6300 "Дивідендний доход за акціями та іншими вкладеннями" (пасивний);
Рахунок N 6394 "Позитивний результат від продажу цінних паперів на інвестиції, вкладень в асоційовані та дочірні компанії" (пасивний);
Рахунок N 7050 "Процентні витрати за цінними паперами власного боргу, які емітовані банком, крім ощадних сертифікатів" (активний);
Рахунок N 7052 "Процентні витрати за ощадними сертифікатами власного боргу, які емітовані банком" (активний);
Рахунок N 7103 "Комісійні витрати за операціями з цінними паперами (активний);
Рахунок N 7394 "Негативний результат від продажу цінних паперів на інвестиції, вкладень в асоційовані та дочірні компанії" (активний);
Рахунок N 9600 "Не сплачені банками доходи" (активний);
Рахунок N 9601 "Не сплачені клієнтами доходи" (активний).
5.4. Нарахування доходів (витрат) слід проводити щомісяця, незалежно від дати їх отримання та сплати, а також здійснювати амортизацію премії та дисконту за цінними паперами.
5.5. Частина дисконту (премії), що відповідає звітному періоду, визначається за формулою:
g
C = P x -----,
D
де
C - сума замортизованої частини дисконту (премії), що належить до звітного періоду;
P - неамортизована сума дисконту (премії), що врахована за субрахунками як різниця між номінальною ціною боргового зобов'язання та фактичною ціною реалізації цінного папера;
g - строк дії боргового зобов'язання у звітному періоді (у днях);
D - загальний строк дії боргового зобов'язання (у днях).
5.6. При нарахуванні процентів за цінними паперами за звітний період використовується формула:
g
I = FV x [k x -----],
360
де
I - сума нарахованих процентів;
FV - номінал цінного папера;
k - процентна ставка (ставка купона);
g - кількість днів звітного періоду.
5.7. Застосування методу нарахування доходів (витрат) викладено в Правилах бухгалтерського обліку процентних і комісійних доходів і витрат банків (
v0474500-97)
, затверджених постановою Правління Національного банку України від 25.09.97 р. N 316 (
v0316500-97)
. У додатках NN 1, 2 наведена схема бухгалтерських проводок та умовних прикладів щодо нарахування доходів та витрат за цінними паперами на підставі Плану рахунків бухгалтерського обліку комерційних банків України (
va493500-97)
.
6. Особливості обліку окремих операцій банку з цінними паперами
6.4. Комерційні банки можуть отримувати від Національного банку України кредит під забезпечення державних цінних паперів (ломбардний кредит) - N 1313 "Ломбардні кредити, які отримані від Національного банку України". У цьому разі депозитарієм Національного банку України здійснюється блокування цінних паперів, які є забезпеченням ломбардного кредиту.
Після погашення ломбардного кредиту здійснюється розблокування рахунків ДЕПО комерційного банку і надання права вільного обігу цінних паперів.
6.5. Банки можуть надавати та отримувати кошти за операціями РЕПО шляхом купівлі (продажу) цінних паперів на певний період за умови зворотного їх викупу за заздалегідь обумовленою ціною.
6.5.1. Облік коштів, наданих в обмін на цінні папери, які є предметом операції РЕПО, здійснюється за балансовими рахунками N 1522 "Кошти, які надані іншим банкам за операціями РЕПО"; N 2010 "Кошти, які надані суб'єктам господарської діяльності за операціями РЕПО". Повернення цінних паперів здійснюється у день їх зворотної купівлі.
6.5.2. Кошти, що отримані банком за операціями РЕПО шляхом продажу цінних паперів на певний період за умови їх зворотного викупу, враховуються за балансовими рахунками N 1311 "Кошти, які отримані від Національного банку України за операціями РЕПО"; N 1622 "Кошти, які отримані від інших банків за операціями РЕПО".
6.5.3. Різниця між ціною продажу (купівлі) та ціною зворотного продажу (купівлі) є процентним доходом, який отримує сторона, що виступає покупцем у першій частині операції РЕПО.
6.6. Банки приймають для інкасування векселі з оплатою в тих місцях, де є установи банків. Номінальна вартість прийнятих на інкасо векселів враховується за позабалансовим рахунком N 9830 "Документи і цінності, прийняті на інкасо".
Прийнявши на інкасо векселі, банк зобов'язаний своєчасно надіслати їх за місцем платежу і поставити до відома платника повідомленням про надходження документів на інкасо.
При неодержанні платежу за векселем банк зобов'язаний подати його для опротестування від імені довірителя (якщо останній не дав розпорядження повернути йому неоплачений вексель), а також повідомити його про виконання доручення.
Неоплачені документи зберігаються в банку (для повернення на вимогу клієнтові) протягом встановленого часу. Після закінчення строку банк не відповідає за подальше їх зберігання.
За здійснення інкасування векселів банк отримує винагороду (комісію).
6.7. Комерційні банки можуть здійснювати на комісійній основі купівлю-продаж цінних паперів від свого імені та за дорученням і за рахунок коштів клієнтів.
Облік сум дебіторської (кредиторської) заборгованості за розрахунками за цінними паперами для клієнтів здійснюється за балансовими рахунками N 2801 "Дебіторська заборгованість за розрахунками за цінними паперами для клієнтів" та N 2901 "Кредиторська заборгованість за розрахунками за цінними паперами для клієнтів".
6.8. Банки можуть також здійснювати кліринг за розрахунками за операціями з цінними паперами.
Облік взаємних грошових зобов'язань між учасниками ринку цінних паперів за придбані цінні папери, з одного боку, та сплата доходу або погашення цінних паперів, з другого боку, за умови, що строки проведення платежів та суми збігаються, здійснюються за транзитними рахунками.
За умови, якщо сума з придбання цінних паперів перевищує обсяг сплат за раніше придбаними цінними паперами, необхідно додатково перерахувати різницю вартості цінних паперів. Сальдо на кінець операційного дня за цими рахунками не допускається.
6.9. Цінні папери, які належать клієнтам, але знаходяться у банку згідно з договором про довірче управління, обліковуються за позабалансовим рахунком N 9700 "Цінні папери клієнтів у довірчому управлінні".
6.10. Прийняті цінні папери клієнтів на зберігання банк обліковує за позабалансовим рахунком N 9702 "Цінні папери на зберіганні".
6.11. На підставі договору про депозитарне обслуговування сертифікати цінних паперів разом з глобальним сертифікатом, яким оформлений загальний обсяг емісії, передаються емітентом до банку, який виконує функцію депозитарного обліку. Операції щодо ДЕПО-обліку здійснюються банками за принципом та за рахунками аналогічно порядку, викладеному в Положенні про порядок бухгалтерського та депозитарного обліку розміщення, обігу, сплати відсотків та погашення облігацій внутрішньої державної позики в банківських установах від 26.01.96 р. N 15 (
v0347500-96)
.
7. Додатки
Додаток N 1
Схема бухгалтерських проводок з нарахування доходів (витрат) за операціями з цінними паперами
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Види операцій за | Бухгалтерські проводки |
балансовими |---------------------------------------------------------------------|
рахунками |Операції з придбання та |Нарахування |Сплачені (отримані | Примітки
|розміщення цінних паперів|доходів (витрат) |проценти |
|-------------------------+-------------------+-----------------------|
| Дебет | Кредит | Дебет | Кредит | Дебет | Кредит |
---------------------+------------+------------+--------+----------+----------+------------+---------------------
1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------
1. Кредити 1522 кор.рах. 1528 6015 кор.рах. 1528 У разі своєчасного
за операціями кор.рах. 1522 неотримання
РЕПО: процентів
а) надані Дт 1529
Кт 1528,
та при переході на
касовий метод обліку
доходів
Дт 6015
Кт 1529, та
прибуток
9600
б) отримані кор.рах. 1622 7015 1628 1628 кор.рах.
1622 кор.рах.
2. Цінні папери
власного боргу
- дисконтні кор.рах. 3300 7050 3306 3300 кор.рах. Амортизація
3306 (номінал) аморти- дисконт погаше- дисконту
(дисконт) зація ння (премії)
- з премією кор.рах. 3305 3307 7050 3305 кор.рах.
3307 (премія) аморти- погаше-
(премія) зація ння
- купонні кор.рах. 3320 7052 3328 3320 кор.рах. Сплата купона
3328 кор.рах. та погашення
цінного папера
3. Цінні папери,
емітовані
Урядом та
іншими
юридичними
особами
- дисконтні 1420 1426 1426 6051 кор.рах. 1420 Амортизація
(номінал) (дисконт) аморти- дисконту
кор.рах. зація
- купонні 1420 кор.рах. 1428 6051 кор.рах. 1420 Отримана сума
1428 кор.рах. нараху- кор.рах. 1420 за купоном та
(накопи- вання цінним папером
чений
процент)
- з премією 1420 кор.рах. 1428 6051 кор.рах. 1420 Амортизація
1427 кор.рах. 6051 1427 кор.рах. 1428 премії
(премія)
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Додаток N 2
Умовні приклади нарахувань доходів (витрат) за окремими видами цінних паперів
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
| Бухгалтерські проводки |
Приклади |--------------------------------------------------------------------------------------| Примітки
|Придбання (розміщення цінних |Нарахування доходів (видатків)|Сплачені (отримані) кошти|
| паперів | | |
|-----------------------------+------------------------------+-------------------------|
| Дебет | Кредит | Сума | Дебет | Кредит | Сума | Дебет | Кредит | Сума|
--------------------------+---------+---------+---------+---------+----------+---------+--------+---------+------+----------------
1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
1. Цінні папери
власного боргу
- дисконтні 3306 3300 200 7050 3306 200 3300 коррах. 1000 амортизація
(номінал 1000, дисконт дисконт щомісяч- дисконту
строк коррах. 3300 800 но
погашення - ----- протягом
через 12 місяців, 1000 року
реалізовані за номінал по 16,67
800)
- купонні
(номінал 1000,
12 % річних) коррах. 3320 1000 7052 3328 3320 коррах. 1000 погашення
120 цінного папера
щомісяч- 3328 коррах. 120 та сплата
но по купону
10
2. Цінні папери,
емітовані
Урядом та
іншими
юридичними
особами
- дисконтні 1420 коррах. 800 1426 6051 200 коррах. 1420 1000 амортизуємо
(номінал 1000, аморти- щомісячно
погашення через 1426 200 зація дисконт
12 місяців, дисконт щомі-
купили за 800) сячно
по
16,67
- купонні 1420 коррах. 1000 1428 6051 коррах. 1420 1000 накопичені
(номінал 1000, 1428 коррах. 20 щомі- 100 коррах. 1428 20 проценти
12 % річних, накопи- сячно коррах. 1428 100 списуються
купили через 2 чений з дати при отриманні
місяці після процент придба- коштів
випуску) ння
- з премією 1420 коррах. 1000 6051 1427 кор.рах. 1420 1000 амортизуємо
(купили за 2 1427 коррах. 33,33 33,33 щомісячно
місяці до (премія) аморти- премію
погашення) зація
щомі-
сячно
по
16,67
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------