На виконання доручення Комітету Верховної Ради України з питань податкової та митної політики від 15.05.2008 р. N 04-27/525 Державна податкова адміністрація України розглянула лист щодо окремих питань застосування податкового законодавства і повідомляє таке.

Щодо включення до валових витрат підприємства витрат у вигляді благодійної допомоги

Відповідно до пп. 5.2.2 п. 5.2 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР) (далі - Закон) до складу валових витрат платника податку на прибуток, підприємств "включаються суми коштів або вартість товарів (робіт, послуг), добровільно перераховані (передані) протягом звітного року до Державного бюджету України або бюджетів місцевого самоврядування, до неприбуткових організацій, визначених у п. 7.11 ст. 7 Закону, суми коштів, що перераховані юридичним особам, у тому числі неприбутковим організаціям - засновникам постійно діючого третейського суду, у розмірі, що перевищує два відсотки, але не більше п'яти відсотків оподатковуваного прибутку попереднього звітного року, за винятком внесків, передбачених пп. 5.6.2 п. 5.6 цієї статті, та внесків, передбачених пп. 5.2.17 цього пункту.

Тобто у разі виявлення помилки при визначенні суми оподатковуваного прибутку підприємства попереднього звітного року необхідно коригувати також і суму витрат на благодійну допомогу, яка включається до складу валових витрат у поточному періоді.

Щодо окремих питань застосування пункту 1.31 статті 1 Закону (334/94-ВР)

Відповідно до п. 1.31 ст. 1 Закону (334/94-ВР) операції з безоплатного надання товарів (у тому числі основних фондів) класифікуються як продаж таких товарів. При цьому безоплатно наданими є товари, що надаються платником податку згідно з договорами дарування, іншими договорами, які не передбачають грошової або іншої компенсації вартості таких матеріальних цінностей і нематеріальних активів чи їх повернення, або без укладення таких угод (п. 1.23 ст. 1 Закону).

Згідно з пп. 8.4.3 п. 8.4 ст. 8 Закону (334/94-ВР) у разі виведення з експлуатації окремих об'єктів основних фондів групи 1 у зв'язку з їх продажем (у тому числі безоплатною передачею) балансова вартість групи 1 зменшується на суму балансової вартості такого об'єкта. Сума перевищення виручки від продажу над балансовою вартістю окремих об'єктів основних фондів групи 1 та нематеріальних активів включається до валових доходів платника податку, а сума перевищення балансової вартості над виручкою від такого продажу включається до валових витрат платника податку.

Щодо деяких випадків нарахування податку з реклами при виготовленні візитних карток

Основні засади рекламної діяльності в Україні, регулювання правових відносин, що виникають у процесі створення, розповсюдження, одержання реклами визначає Закон України "Про рекламу" (270/96-ВР) (далі - Закон N 270).

Відповідно до абзацу одинадцятого ст. 1 Закону N 270 (270/96-ВР) реклама - це інформація про особу чи товар, розповсюджена в будь-якій формі та в будь-який спосіб і призначена сформувати або підтримати обізнаність споживачів реклами та їх інтерес щодо таких особи чи товару.

Статтею 15 Закону України "Про систему оподаткування" (1251-12) встановлено, що до місцевих податків і зборів належить, зокрема, податок з реклами. При цьому загальні норми щодо оподаткування податком з реклами встановлено Декретом Кабінету Міністрів України "Про місцеві податки і збори" (56-93) (далі - Декрет), відповідно до якого визначено об'єкт оподаткування, платників податку, граничні розміри ставок податку з реклами.

Згідно зі ст. 11 Декрету (56-93) об'єктом оподаткування податком з реклами є вартість послуг за встановлення та розміщення реклами. Платниками податку з реклами є юридичні особи та громадяни. Граничний розмір податку з реклами не повинен перевищувати 0,1 відсотка вартості послуг за розміщення одноразової реклами та 0,5 відсотка за розміщення реклами на тривалий час.

Податок з реклами сплачується під час оплати послуг за встановлення та розміщення реклами з усіх видів оголошень і повідомлень, які передають інформацію з комерційною метою за допомогою засобів масової інформації, преси, телебачення, афіш, плакатів, рекламних щитів, інших технічних засобів, майна та одягу: на вулицях, магістралях, майданах, будинках, транспорті та в інших місцях.

У деяких випадках візитна картка несе рекламну інформацію про юридичну або фізичну особу, послуги, які ними надаються, товари, їх зразки, призначення, якість, переваги тощо. Тобто ця візитна картка, відповідно до вимог абзацу тринадцятого ст. 1 Закону N 270 (270/96-ВР) , є рекламним засобом, який використовується для доведення реклами до її споживача.

Тому вважаємо, що у цьому випадку одночасно з виготовленням візитних карток друкарня (чи інший виробник) розмішує рекламну інформацію на рекламному засобі про її замовника або товари, послуги тощо і, згідно з чинним законодавством України, повинна бути платником податку з реклами і стояти на податковому обліку, як платник цього податку, в органах державної податкової служби.

Отже, виходячи з наведеного, при оплаті замовником послуг за виготовлення візитних карток ця друкарня (чи інший виробник) повинна у кошторисі враховувати суму податку з реклами, яку, враховуючи рішення органу місцевого самоврядування про запровадження цього податку на відповідній території, слід сплачувати до бюджету територіальної громади.

Водночас нагадуємо, що згідно зі ст. 26 Закону N 270 (270/96-ВР) контроль за дотриманням законодавства України про рекламу здійснюють у межах своїх повноважень:

- спеціально уповноважений центральний орган виконавчої влади у сфері захисту прав споживачів - щодо захисту прав споживачів реклами;

- Антимонопольний комітет України - щодо дотримання законодавства про захист економічної конкуренції;

- Національна рада України з питань телебачення і радіомовлення - щодо телерадіоорганізацій усіх форм власності;

- Міністерство фінансів України - щодо реклами державних цінних паперів;

- Державна комісія з цінних паперів та фондового ринку - щодо реклами на фондовому ринку.

Щодо оподаткування окремих доходів фізичних осіб

Підпунктом 5.3.5 п. 5.3 ст. 5 Закону України від 22.05.2003 р. N 889 (889-15) "Про податок з доходів фізичних осіб" (далі - Закон N 889) встановлено, що платник податку має право включити до складу податкового кредиту звітного року суму витрат, фактично понесених ним протягом такого звітного року, зокрема, на сплату за власний рахунок страхових внесків страховику-резиденту за договорами довгострокового страхування життя як такого платника податку, так і членів його сім'ї першого ступеня споріднення, яка не перевищує (у розрахунку за кожний з повних чи неповних місяців звітного податкового року, протягом яких діяв договір страхування) при страхуванні члена сім'ї платника податку першого ступеня споріднення на користь такого члена сім'ї - 50 відсотків суми, визначеної у пп. 6.5.1 п. 6.5 ст. 6 цього Закону, тобто в 2007 році - 370 грн., у розрахунку на кожного застрахованого члена сім'ї (пп."б" вказаного пункту).

У той же час частинами другою та третьою пп. 5.3.5 п. 5.3 ст. 5 Закону N 889 (889-15) встановлено ряд обмежень щодо права на податковий кредит платників податку або членів їх сімей першого ступеня споріднення, які були застраховані їх працедавцями згідно з пп. "в" пп. 4.2.4 п. 4.2 ст. 4 цього Закону, та якщо член сім'ї платника податку першого ступеня споріднення самостійно застрахував такі самі ризики за окремим страховим договором.

Підпунктом 5.4.2 п. 5.4 ст. 5 Закону N 889 (889-15) встановлено, що загальна сума нарахованого податкового кредиту не може перевищувати суми загального оподатковуваного доходу платника податку, одержаного протягом звітного року як заробітна плата.

Визначення поняття "заробітна плата" наведено в абзаці третьому п. 1.1 та у пп. "д" п. 1.3 ст. 1 Закону N 889 (889-15) .

Відносини трудового найму регулюються трудовим законодавством, зокрема Кодексом законів про працю України (322-08) .

Отже, якщо протягом звітного 2007 року внески на недержавне пенсійне забезпечення на користь батька сплачували декілька родичів першого ступеня споріднення (син та донька), то право на звернення за податковим кредитом мають і син, і донька в межах сплачених ними сум за договором страхування, за умови дотримання вимог ст. 5 Закону N 889 (889-15) .

Відповідно до пп. 4.2.4 п. 4.2 ст. 4 Закону N 889 (889-15) до складу загального місячного оподатковуваного доходу платника податку включаються суми пенсійних внесків у межах недержавного пенсійного забезпечення відповідно до закону, страхових внесків (премій), пенсійних вкладів, сплачені будь-якою особою-резидентом, іншою, ніж платник податку, за такого платника податку чи на його користь, крім сум, що перелічені у пп. "а"-"в" пп. 4.2.4 п. 4.2 вказаної статті Закону, зокрема, одним із членів сім'ї першого ступеня споріднення.

Щодо сплати податку з доходів фізичних осіб

Лише при нарахуванні (виплаті) доходів у будь-яких негрошових формах такий об'єкт оподаткування визначається в порядку, встановленому п. 3.4 ст. 3 Закону N 889 (889-15) , тобто як вартість такого нарахування, визначена за звичайними цінами, помножена на коефіцієнт, який розраховується за формулою: К = 100 : (100 - Сп), де К - коефіцієнт, Сп - ставка податку, встановлена для таких доходів на момент такого нарахування.

Вартість такого нарахування визначається виходячи із звичайної ціни, збільшеної на суму податку на додану вартість, якщо особа, яка здійснює таке нарахування, є платником податку на додану вартість; акцизного збору, якщо надається підакцизний товар.

Якщо особа, яка нараховує доходи у формах, відмінних від грошової, є платником податку на прибуток підприємств за ставкою, встановленою п. 10.1 ст. 10 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР) , то до її валових витрат включається сума, розрахована згідно з цим пунктом. Така сама сума є базою для нарахування збору до Пенсійного фонду України та внесків до фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування.

Доходи приватних нотаріусів, у тому числі одержані від податкових агентів, оподатковуються за загальними нормами, встановленими Законом (334/94-ВР) для фізичних осіб - за ставкою податку, визначеною п. 7.1 ст. 7 Закону (з 01.01.2007 р. - 15% від об'єкта оподаткування).

Оподаткуванню підлягає сума нарахованого до виплати доходу (п. 1.6 ст. 1 Закону N 889 (889-15) ).

Тобто при оплаті послуг приватного нотаріуса податковий агент повинен, перш за все, виконати свої агентські функції, визначені у п. 1.15 ст. 1 та у п. 8.1 ст. 8 Закону N 889 (889-15) , а вже після цього виплатити платнику податку належну суму доходу.

Щодо окремих питань застосування податкового законодавства в частині збору за забруднення навколишнього природного середовища

Відповідно до п. 2 Порядку встановлення нормативів збору за забруднення навколишнього природного середовища і стягнення цього збору, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 1 березня 1999 року N 303 (303-99-п) (далі - Порядок N 303), та п. 1.4 Інструкції про порядок обчислення та сплати збору за забруднення навколишнього природного середовища, яка затверджена наказом Міністерства охорони навколишнього природного середовища та ядерної безпеки України, Державної податкової адміністрації України від 19.07.99 р. N 162/379 (z0544-99) , зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 09.08.99 р. за N 544/3837 (далі - Інструкція N 162/379), збір за забруднення навколишнього природного середовища справляється, зокрема, за розміщення відходів.

Об'єктом обчислення збору для стаціонарних джерел забруднення, зокрема, є обсяги відходів, що розміщуються у спеціально відведених для цього місцях чи на об'єктах (абзац другий п. 3.1 Інструкції N 162/379 (z0544-99) ).

Суми збору, який справляється за розміщення відходів, обчислюються платниками самостійно щокварталу наростаючим підсумком з початку року на підставі затверджених лімітів, виходячи з фактичних обсягів розміщення відходів, нормативів збору та коригуючих коефіцієнтів, наведених у таблицях 2.4, 2.5 додатка 2 до Порядку N 303 (303-99-п) (п. 6.4 Інструкції N 162/379 (z0544-99) та абзац другий п. 4 Порядку N 303).

Листом Мінприроди від 11.07.2007 р. N 7650/19/3-5 було надано роз'яснення ДПА України стосовно окремих питань застосування норм податкового законодавства при справлянні збору за забруднення навколишнього природного середовища. Так, Мінприроди України вважає, що збір за забруднення навколишнього природного середовища повинна сплачувати організація, яка безпосередньо виконує операцію видалення відходу на звалище (тобто власник або орендар), якщо у договорі про передачу відходів від утворювача до іншої організації не передбачений інший порядок сплати цього збору.

Визначення переліку підприємств, що повинні отримати ліміти, належить до компетенції місцевих органів виконавчої влади та територіальних органів Мінприроди. Остаточне вирішення питань щодо необхідності одержання ліміту зазначеним підприємством можливе лише після перевірки його територіальним органом Мінприроди.

Водночас, на нашу думку, це не може стосуватися порушеного питання, оскільки якщо суб'єкт господарювання своєчасно не передав відходи іншим спеціалізованим підприємствам (комунальним підприємствам) у встановлені договором терміни, тобто суб'єкт господарювання впродовж відповідного часу здійснював розміщення відходів на власних об'єктах, з власної вини та/або з вини комунального підприємства, який всупереч договору станом на кінець звітного кварталу не вилучив відходи шляхом. їх вивезення, то такий суб'єкт господарювання має сплатити збір за забруднення навколишнього природного середовища за фактичні обсяги відходів, що дійсно розміщувалися на його власних об'єктах протягом відповідного часу.

Щодо нарахування штрафних санкцій

Відповідно до пп. 7.8.2 п. 7.8 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР) емітент корпоративних прав, який приймає рішення про виплату дивідендів своїм акціонерам (власникам), нараховує та вносить до бюджету авансовий внесок з податку на прибуток у розмірі 25 відсотків, нарахований на суму дивідендів, призначених для виплати, без зменшення суми такої виплати на суму такого податку. Зазначений авансовий внесок вноситься до бюджету до/або одночасно із виплатою дивідендів.

При цьому пп. 17.1.9 п. 17.1 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) (далі - Закон N 2181) визначено, що у разі коли платник податків здійснює продаж (відчуження) товарів (продукції) або здійснює грошові виплати без попереднього нарахування та сплати податку, збору (обов'язкового платежу), якщо відповідно до законодавства таке нарахування та сплата є обов'язковою передумовою такого продажу (відчуження) або виплати, такий платник податків сплачує штраф у подвійному розмірі від суми зобов'язання з такого податку, збору (обов'язкового платежу). Сплата зазначеного штрафу не звільняє платника податків від адміністративної або кримінальної відповідальності та/або конфіскації таких товарів (продукції) або коштів відповідно до закону.

Отже, якщо підприємство при виплаті дивідендів не сплатило авансовий внесок з податку на прибуток або сплатило не в повному об'ємі, то таке підприємство повинно сплатити штраф у двократному розмірі від суми несплаченого авансового внеску відповідно до пп. 17.1.9 п. 17.1 ст. 17 Закону N 2181 (2181-14) незалежно від того, хто виявив таке порушення.

При цьому застосування до такого підприємства інших штрафних санкцій із зазначеного питання Законом N 2181 (2181-14) не передбачено.