1. Щодо необхідності подання додатка 5 до декларації з податку на додану вартість (za224-08) у разі подання уточнюючих розрахунків за періоди до березня 2008 року

Загальний порядок відображення платниками у звітності самостійно виявлених помилок (у тому числі подання уточнюючих розрахунків) встановлено пунктом 4.4 Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 30.05.97 р. N 166 (z0250-97) та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 09.07.97 р. за N 250/2054. Зокрема, у разі виправлення помилок у рядках поданої раніше декларації, до яких повинні додаватися додатки, до уточнюючого розрахунку чи декларації, до якої включені уточнені показники, повинні бути подані відповідні додатки, що містять інформацію щодо уточнених показників.

Починаючи з 30.03.2008 р. податкову звітність з податку на додану вартість необхідно подавати з урахуванням вимог наказу Державної податкової адміністрації України від 17.03.2008 р. N 159 (z0224-08) "Про внесення змін до податкової звітності з податку на додану вартість".

Відповідно до пункту 4.2 Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість (z0250-97) одночасно з декларацією повинні подаватися всі необхідні додатки до декларації, подання яких передбачено цим Порядком, а також: розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (додаток 5 до податкової декларації з податку на додану вартість та додаток 2 до податкової декларації з податку на додану вартість (скороченої ) (za224-08) ). У разі подання уточнюючих розрахунків, в яких проводиться коригування податкових зобов'язань та/або податкового кредиту, такі ж розшифровки подаються на суму уточнення.

Отже, у разі виправлення помилок у рядках декларації (za224-08) , поданої до березня 2008 року, до Уточнюючого розрахунку повинен додаватися додаток 5 до декларації з податку на додану вартість "Розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів".

2. Відображення у додатку 5 до декларації з податку на додану вартість (za224-08) касового чека

Згідно з підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону України від 03.04.97 р. N 168/97-ВР (168/97-ВР) "Про податок на додану вартість" (далі - Закон) підставою для нарахування податкового кредиту без отримання податкової накладної є, зокрема, касові чеки, які містять суму платежу за поставлені товари (послуги), загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального номера, але без визначення податкового номера постачальника). При цьому з метою такого нарахування загальна сума платежу за поставлені товари (послуги) не може перевищувати 200 гривень за день (без урахування податку на додану вартість).

У колонці 2 Розділу II "Податковий кредит" додатка 5 до декларації з податку на додану вартість (za224-08) "Розшифровки податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів" проставляється індивідуальний податковий номер контрагента платника податку - постачальника, а назва при цьому не зазначається.

У разі якщо платник придбаває товари (послуги), що підтверджується іншими (зазначеними у підпункті 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону (168/97-ВР) ), ніж податкова накладка, документами, які дають право на формування податкового кредиту, і в яких відсутній індивідуальний податковий номер, то в колонці 2 Розділу II "Податковий кредит" додатка 5 (za224-08) проставляється умовний податковий номер "100000000000".

Такі документи зазначаються одним рядком (за всіма платниками), при цьому у колонках 4 та 5 загальною сумою відображаються обсяги придбання товарів (послуг) та суми податку на додану вартість відповідно.

3. Щодо особливостей заповнення додатка 5 (za224-08) у разі подання уточнюючого розрахунку із зменшенням суми податкового кредиту

У разі подання уточнюючих розрахунків, в яких проводиться коригування податкового кредиту, розшифровки подаються на суму такого уточнення. При цьому виправлення помилок у записах контрагентів у Розшифровках проводиться способом коригування, а вартісні показники Уточнюючого розрахунку відображаються з відповідним знаком "+" чи "-" (при зменшенні суми податкового кредиту відображаються суми уточнення в розрізі контрагентів зі знаком мінус як зайво задекларовані суми).

4. Щодо форми додатка 3 (za224-08) "Розрахунок суми бюджетного відшкодування" у разі самостійного виправлення помилки при вирахуванні оплаченої суми і податкового кредиту за період до березня 2008 року

У разі подання уточнюючих розрахунків, в яких проводиться коригування податкових зобов'язань та/або податкового кредиту, такі самі розшифровки подаються на суму уточнення.

Починаючи з 30.03.2008 р. податкову звітність з податку на додану вартість необхідно подавати з урахуванням вимог наказу Державної податкової адміністрації України від 17.03.2008 р. N 159 (z0224-08) "Про внесення змін до податкової звітності з податку на додану вартість".

Зазначеним наказом внесено зміни до Розрахунку суми бюджетного відшкодування (додаток 3 до податкової декларації з податку на додану вартість (za224-08) ).

Отже, у разі виправлення помилок у розрахунку бюджетного відшкодування за періоди до березня 2008 року до Уточнюючого розрахунку повинен додаватися додаток 3 до декларації з податку на додану вартість (za224-08) "Розрахунок суми бюджетного відшкодування" за діючою формою.

5. Щодо послідовності зарахування від'ємного значення податку попередніх періодів в погашення поточних позитивних нарахувань

Відповідно до пункту 7.7 статті 7 Закону (168/97-ВР) , яким встановлено порядок бюджетного відшкодування, якщо за результатами поточного звітного (податкового) періоду платником податку визначено від'ємне значення різниці між сумою податкових зобов'язань та сумою податкового кредиту, сума визначеного від'ємного значення враховується у зменшення суми податкового боргу за попередні звітні (податкові) періоди з податку на додану вартість, у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону (відображається у рядку 22.1 податкової декларації (za224-08) ), а решта зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (відображається у рядку 22.2 податкової декларації поточного звітного (податкового) періоду та переноситься до рядка 23.1 податкової декларації наступного звітного (податкового) періоду).

У разі, якщо у наступному податковому періоді різниця між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту має позитивне значення (заповнено рядок 20 податкової декларації з податку на додану вартість (za224-08) ), то від'ємне значення податку попереднього періоду зараховується в погашення поточного позитивного нарахування (незалежно від періоду, в якому воно виникло).

6. Щодо можливості бюджетного відшкодування від'ємного значення податку, яке виникло із сум податкового кредиту, сформованого за рахунок сум податку, сплаченого при розмитненні імпортованих товарів

Відповідно до підпункту 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону (168/97-ВР) бюджетному відшкодуванню підлягає частина від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг). Платник податку при придбанні на митній території України товарів (послуг) оплачує постачальнику - платнику ПДВ вартість таких товарів (послуг), збільшену на суму податку на додану вартість, а при імпортуванні товарів, у тому числі при їх ввезенні з метою внесення до статутного фонду - органам, які здійснюють контроль за правильністю нарахування та сплати (перерахування) податку до бюджету за імпортні товари.

Враховуючи зазначене, при заповненні рядка 2 Розрахунку суми бюджетного відшкодування (za224-08) платник податку може врахувати суми податкового кредиту попередніх податкових періодів, які практично сплачені отримувачем товарів (послуг) постачальникам таких товарів (послуг), включаючи й суми податку, які фактично були сплачені в попередніх податкових періодах при ввезенні на митну територію України товарів (супутніх послуг).

Зазначені роз'яснення Державна податкова адміністрація України за погодженням з Міністерством фінансів України надавала листом від 12.10.2005 р. N 20296/7/16-1417 (v2029225-05) .

7. Щодо можливості незаповнення рядка 25 (недекларування платником бюджетного відшкодування)

Порядок визначення бюджетного відшкодування та строки проведення розрахунків встановлено пунктом 7.7 статті 7 Закону (168/97-ВР) .

Відповідно до зазначеного пункту, у разі, якщо платник податку визначив суму бюджетного відшкодування, він може прийняти самостійне рішення про зарахування належної йому повної суми бюджетного відшкодування у зменшення податкових зобов'язань з цього податку наступних податкових періодів.

Зазначене рішення відображається платником податку у податковій декларації (za224-08) (рядок 25.2), яку він подає за наслідками звітного періоду, в якому виникає право на подання заяви про отримання бюджетного відшкодування згідно з нормами цієї статті. При прийнятті такого рішення зазначена сума не враховується при розрахунку сум бюджетного відшкодування наступних податкових періодів (підпункт 7.7.3 пункту 7.3 статті 7 Закону (168/97-ВР) ).

Платник податку, який має право на одержання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення повної суми бюджетного відшкодування, подає відповідному податковому органу податкову декларацію (za224-08) та заяву про повернення такої повної суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації (рядок 25.1) (підпункт 7.7.4 пункту 7.7 статті 7 Закону (168/97-ВР) ).

Отже, Законом (168/97-ВР) передбачено два шляхи отримання бюджетного відшкодування:

- зарахування належної платнику повної суми бюджетного відшкодування у зменшення податкових зобов'язань з цього податку в наступних звітних періодах;

- повернення повної суми бюджетного відшкодування на рахунок платника.

При цьому платником у кожному звітному періоді може застосовуватися тільки один із цих шляхів, а зміну задекларованого напрямку відшкодування сум податку на додану вартість Законом (168/97-ВР) не передбачено.

Відповідно до абзацу "а" підпункту 7.7.7 пункту 7.7 статті 7 Закону (168/97-ВР) у разі якщо за наслідками документальної невиїзної (камеральної) або позапланової виїзної (документальної) перевірки податковий орган виявляє заниження заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування щодо суми, визначеної податковим органом унаслідок таких перевірок, то платнику надсилається податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого заниження та підстави для її вирахування.

У цьому випадку вважається, що платник податку добровільно відмовляється від отримання такої суми заниження як бюджетного відшкодування та враховує її згідно з підпунктом 7.7.3 цього пункту у зменшення податкових зобов'язань з цього податку наступних податкових періодів.