Украинскому предприятию-комиссионеру по договору комиссии по-
ручено приобрести технику у зарубежного поставщика. Техника
закуплена у нерезидента по договору купли-продажи и ввезена в
Украину. В момент оформления таможенной декларации согласно
п/п. 7.3.6 Закона об НДС комиссионер уплатил НДС.
Имеет ли комиссионер право на налоговый кредит по НДС?
Если да, то когда у комиссионера возникает это право - по дате
уплаты НДС при оформлении таможенной декларации (п/п. 7.5.2
Закона об НДС) или по дате перечисления валютных средств пос-
тавщику этой техники?
* * *
Данный вопрос законодательно не урегулирован. По нашему мне-
нию, у комиссионера, закупившего по договору комиссии технику у
зарубежного поставщика и уплатившего ввозной НДС, шансы полу-
чить налоговый кредит невелики. В соответствии со ст. 398 ГК
( 1540-06 ) имущество, поступившее комиссионеру от комитента или
приобретенное комиссионером за счет комитента, является собствен-
ностью последнего.
Именно на это обращает внимание ГНА в Харьковской области в
письме от 18.02.99 г. № 2473/10/22-209. Вывод харьковских налого-
виков решителен: поскольку товар не является собственностью комис-
сионера и на его валовые затраты не относится, НДС по импортиро-
ванному в рамках договора комиссии товару в соответствии с п/п.
7.4.1 Закона об НДС ( 168/97-ВР ) в налоговый кредит комиссионера
не идет {1}.
Спорить с такой позицией, увы, достаточно трудно. Другое
дело, что комиссионер в этом случае может вполне законно потребо-
вать от комитента компенсации расходов, понесенных им на уплату
"импортного" НДС. Основанием для него послужит ст. 407 ГК, соглас-
но которой комитент обязан кроме уплаты комиссионного вознагражде-
ния возместить комиссионеру потраченные им на исполнение поручения
суммы. Это позволит возместить потерю налогового кредита.
В принципе, такой вариант - самый справедливый, если при этом
комитент получит право на налоговый кредит по "импортному" НДС
(об этом - см. ниже), а у комиссионера при передаче товаров коми-
тенту не будут возникать налоговые обязательства исходя из полной
стоимости импортных товаров.
Наиболее безобидный вариант возникает при импорте из России.
Освобождение от ввозного НДС при соблюдении всех правил (прямая
отгрузка, непосредственная закупка, сертификат СТ-1) снимает проб-
лему налогового кредита у комиссионера. Однако не весь импорт -
российский...
Если местная налоговая четко выраженной позиции по данному
вопросу не имеет или же комиссионер за свой налоговый кредит
решил бороться до конца, рекомендуем воспользоваться консультацией
начальника Главного управления косвенных налогов ГНАУ А. Богдана
(см. "Бухгалтерскую газету" № 23'2000, с. 15), а также письмом
ГНАУ от 14.12.99 г. № 18764/7/16-1314 ( v8764225-99 ) {2}.
В указанных разъяснениях речь идет о датах возникновения нало-
говых обязательств и налогового кредита у комиссионера в рамках
договора комиссии при осуществлении ВЭД (правда, там рассматри-
ваются ситуации, когда комитент - нерезидент). Авторы названных
материалов игнорируют отсутствие у комиссионера валовозатратности
по ввезенным товарам и притягивают за уши нормы п. 4.7, которые к
ввозному НДС отношения не имеют. Таким образом они приходят к сле-
дующему выводу: право на налоговый кредит по НДС, уплаченному при
ввозе, будет возникать после перечисления денежных средств в
пользу комитента-нерезидента или предоставления последнему других
видов компенсации. При этом сумма налогового кредита, по их мне-
нию, увеличивается в части, пропорциональной размеру перечисленных
денежных средств или иной компенсации, предоставленной нерезиден-
ту.
Вывод, конечно, утешителен для комиссионеров, однако вряд ли
его можно считать вполне законным.
Мы считаем, что при решении данного вопроса необходимо быть
реалистами, а значит, учитывать, что приведенное мнение харьковс-
ких налоговиков основано на нормах Законов О Прибыли ( 283/97-ВР )
и об НДС, а потому - будет иметь последователей.
Впрочем, если дело дойдет до спора с налоговиками, то в
качестве последнего аргумента можно указать на то, что статус
консультации А. Богдана и письма ГНАУ с учетом их ранга выше ста-
туса письма ГНА в Харьковской области. Можно также намекнуть
насчет жалобы в ГНАУ, чьи "цеу" игнорируются. Однако в суде этот
аргумент уже не сработает, поскольку согласно п. 8 разъяснения
президиума ВАС Украины от 12.05.95 г. № 02-5/451 ( v_451800-95 )
разъяснения ГНАУ (в том числе письменные) не являются нормативными
актами и при разрешении споров должны оцениваться арбитражными
судами "наряду с другими материалами по делу". Нормативными актами
в данном случае являются Законы О Прибыли и об НДС. А они, к сожа-
лению, против налогового кредита комиссионера.
{1} См. "Бухгалтер" № 19'99, с. 73.
{2} См. "Бухгалтерскую газету" № 44'2000, с. 6-7, и "Тему" в
следующем "Бухгалтере".
А пока - ключевая цитата:
"Поскольку указанное правило (п. 4.7 Закона об НДС - С. П.,
А. П.) не распространяется на операции по ввозу (пересылке) това-
ров на таможенную территорию Украины в рамках указанных договоров,
налогообложение которых регулируется соответствующими нормами дан-
ного Закона, в рассматриваемом примере при ввозе товаров согласно
заключенным договорам комиссии с нерезидентом на таможенную терри-
торию Украины налоговые обязательства по НДС будут возникать на
общих основаниях по ставке 20 процентов. Право же на налоговый
кредит по уплаченным при ввозе импортных товаров суммам налога
будет возникать после перечисления денежных средств в пользу
комитента-нерезидента или предоставления последнему других видов
компенсации стоимости указанных товаров. При этом суммы налогового
кредита увеличиваются в части, пропорциональной денежным средствам
или компенсации, перечисленным нерезиденту".
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№ 21/00, стр. 18
[01.11.2000]
Станислав Погребняк, Алла Погребняк
------------------------------------------------------------------