са 8 "Расходы по элементам".
Предприятия, использующие счета класса 9, списывают расходы на
результаты деятельности предприятия:
Дт 792 "Результат финансовых операций"
Кт 95 "Финансовые расходы".
Предприятия, использующие счета класса 8, списывают расходы на
результаты деятельности предприятия:
Дт 792 "Результат финансовых операций"
Кт 85 "Прочие затраты".
Расходы от участия в капитале (код строки 150)
При проведении контроля проверяется правильность определения
убытков от инвестиций в ассоциированные (дочерние, совместные)
предприятия, учет которых ведется по методу участия в капитале и
которые являются потерями от участия в капитале.
Проверяющему нужно проверить правильность расчета потерь от
участия в капитале, отражение их на счетах бухгалтерского учета
для двух групп предприятий: первая применяет счета класса 9, вто-
рая - счета класса 8.
Пример расчета расходов от участия в капитале приведен в при-
ложении № 2 к Изменениям и дополнениям к положениям (стандартам)
бухгалтерского учета, утвержденным приказом Минфина Украины от
14.06.2000 г. № 131 и зарегистрированным в Минюсте Украины
20.06.2000 г. под № 359/4580, и представлен в таблице 1.
Таблица 1
Расчет потерь от участия в капитале
|--------------------|----------------|---------------|----------|
| Название ассоцииро-| Доля в капитале| Сумма убытка | Потери от|
| ванного (дочернего,| (процент голо- | ассоциирован- | участия в|
| совместного) пред- | сов) ассоцииро-| ного (дочер- | капитале,|
| приятия | ванного, дочер-| него, совмест-| тыс. грн.|
| | него предприя- | ного) предпри-| |
| | тия, принадле- | ятия в отчет- | |
| | жащая предприя-| ном периоде, | |
| | тию | тыс. грн. | |
|--------------------|----------------|---------------|----------|
| Предприятие 1 | 26 | 10000 | 2600* |
|--------------------|----------------|---------------|----------|
| Предприятие 2 | 44 | 3000 | 1320* |
|--------------------|----------------|---------------|----------|
| Всего | Х | 13000 | 3920* |
|--------------------|----------------|---------------|----------|
* Но не более стоимости финансовых инвестиций.
Проведение контроля за суммой потерь, связанных с уменьшением
доли инвестора в чистых активах объекта инвестирования в результа-
те получения ассоциированными (совместными, дочерними) предприя-
тиями убытков или уменьшением их собственного капитала вследствие
других событий (переоценка необоротных активов, инвестиций) от
уменьшения стоимости инвестиций, возникающих в процессе инвести-
ционной деятельности предприятия, осуществляется на счете 96
"Потери от участия в капитале".
Предприятия, использующие счета класса 9, отражают убытки, по-
лученные от участия в капитале:
Дт 96 "Потери от участия в капитале"
Кт 141 "Инвестиции связанным сторонам по методу учета участия
в капитале".
Списывают убытки от участия в капитале на результаты деятель-
ности предприятия:
Дт 792 "Результат финансовых операций"
Кт 96 "Потери от участия в капитале".
Предприятия, использующие счета класса 8, списывают убытки от
участия в капитале на результаты деятельности предприятия:
Дт 792 "Результат финансовых операций"
Кт 85 "Прочие затраты".
Прочие расходы (код строки 160)
В процессе проведения контроля проверяется правильность опре-
деления прочих расходов, возникших во время обычной деятельности
(кроме финансовых расходов), но не связанных непосредственно с
производством и (или) реализацией продукции (товаров, работ, ус-
луг). К ним относятся:
- себестоимость реализованных финансовых инвестиций (балансо-
вая стоимость на дату их реализации и расходы, связанные с их
реализацией);
- себестоимость реализованных необоротных активов (остаточная
стоимость и расходы, связанные с их реализацией);
- себестоимость реализованных имущественных комплексов (оста-
точная стоимость и расходы, связанные с их реализацией);
- потери от неоперационных курсовых разниц по активам и обяза-
тельствам неоперационной деятельности предприятия;
- потери от уценки необоротных активов и финансовых инвести-
ций;
- расходы на ликвидацию необоротных активов (разборка, демон-
таж и т. п.);
- остаточная стоимость ликвидированных (списанных) необоротных
активов;
- прочие расходы обычной деятельности.
После этого проверяется правильность отражения хозяйственных
операций на счетах бухгалтерского учета с учетом особенностей
двух групп предприятий. Первая для учета расходов использует счета
класса 9, вторая - счета класса 8.
Предприятия, использующие счета класса 9, списывают прочие
расходы на результаты деятельности предприятия:
Дт 793 "Результат прочей обычной деятельности"
Кт 97 "Прочие расходы"
Предприятия, использующие счета класса 8, списывают расходы на
результаты деятельности предприятия:
Дт 793 "Результат прочей обычной деятельности"
Кт 85 "Прочие затраты".
Финансовые результаты от обычной деятельности до налогообложе-
ния: прибыль или убыток (коды строк 170 и 175)
При проведении контроля проверяется правильность расчета окон-
чательного финансового результата (прибыли или убытка) от обычной
деятельности предприятия за отчетный период. Прибыль рассчитывает-
ся как алгебраическая сумма полученной прибыли от операционной
деятельности, дохода от участия в капитале, прочих финансовых
доходов и прочих доходов за вычетом финансовых расходов, расходов
от участия в капитале и прочих расходов (коды строк 100 + 110 +
+ 120 + 130 - 140 - 150 - 160). Кроме того, прибыль может быть
рассчитана как алгебраическая сумма дохода от участия в капитале,
прочих финансовых доходов и прочих доходов за вычетом убытка,
полученного от операционной деятельности, финансовых расходов,
расходов от участия в капитале и прочих расходов (коды строк
110 + 120 + 130 - 105 - 140 - 150 - 160). Убыток рассчитывается
как алгебраическая сумма полученного убытка от операционной дея-
тельности, финансовых расходов, расходов от участия в капитале и
прочих расходов за вычетом дохода от участия в капитале, прочих
финансовых доходов (коды строк 105 + 140 + 150 + 160 - 110 - 120 -
- 130). Соответственно убыток может быть рассчитан как алгеб-
раическая сумма финансовых расходов, расходов от участия в капи-
тале и прочих расходов за вычетом полученной прибыли от опера-
ционной деятельности, дохода от участия в капитале, прочих финан-
совых доходов и прочих доходов (коды строк 140 + 150 + 160 - 100 -
-110 - 120 -130).
При получении прибыли от обычной деятельности до налогообложе-
ния заполняется строка 170, убытка - строка 175.
Налог на прибыль от обычной деятельности (код строки 180)
При проведении контроля проверяется правильность отражения
налога на прибыль за I квартал и I полугодие 2000 г. в соответст-
вии с декларацией о прибыли предприятия. По нашему мнению, после
введения в действие ПБУ 17 "Налог на прибыль" (предусмотрено
ввести с июля 2000 г., но на сегодня не утверждено) в этой статье
необходимо отражать сумму налога на прибыль, исчисленную по данным
бухгалтерского учета путем применения действующей ставки налога
на прибыль, установленной налоговым законодательством, к сумме
полученной прибыли, отраженной по коду строки 170 формы № 2. Далее
проверяется отражение налога на прибыль от обычной деятельности в
бухгалтерском учете. Для этого Планом счетов предусмотрен субсчет
981 "Налоги на прибыль от обычной деятельности", на котором ведет-
ся учет начисленной суммы налога на прибыль от обычной деятельнос-
ти, независимо от суммы налога на прибыль, рассчитанной для целей
налогообложения. На счетах бухгалтерского учета хозяйственные
операции отражаются в зависимости от превышения или уменьшения
суммы налога на прибыль, отраженной в налоговой декларации, по
сравнению с налогом на прибыль, рассчитанным по данным бухгал-
терского учета (см. "Вестник" № 33/2000 и № 35/2000).
Списание начисленного налога на прибыль в бухгалтерском учете
отражается следующим образом:
Дт 79 "Финансовые результаты"
Кт 981 "Налоги на прибыль от обычной деятельности".
Финансовые результаты от обычной деятельности: прибыль или
убыток (коды строк 190 и 195)
При проведении контроля обращается внимание на правильность
определения прибыли от обычной деятельности, которая рассчиты-
вается как разниц между прибылью от обычной деятельности до
налогообложения и суммой налога на прибыль (код строки 170 - код
строки 180). Сумму полученного убытка от обычной деятельности
следует рассчитывать как сумму полученного убытка от обычной дея-
тельности до налогообложения и налога на прибыль (код строки 175 +
+ код строки 180). При получении прибыли от обычной деятельности
заполняется строка 190, убытка - строка 195.
Чрезвычайные: доходы и расходы (коды строк 200 и 205)
Во время проведения контроля проверяется правильность опреде-
ления чрезвычайных доходов и чрезвычайных расходов, к составу
которых относятся:
- невозмещенные потери от чрезвычайных событий (стихийного
бедствия, пожаров, техногенных аварий, других событий, которые
отличаются от обычной деятельности предприятия и регулярно не воз-
никают), включая расходы на предотвращение возникновения потерь от
стихийного бедствия и техногенных аварий, определенные за вычетом
сумм страхового возмещения и покрытия потерь от чрезвычайных си-
туаций за счет других источников;
- доходы и потери от других событий и операций, которые соот-
ветствуют определению чрезвычайных событий, приведенному в ПБУ 3.
Проверяющему необходимо знать, что к составу расходов от чрез-
вычайных событий относятся как прямые расходы по результатам этих
событий, так и расходы на осуществление мер, связанных с пред-
отвращением и ликвидацией таких последствий (возмещение, уплата
сторонним организациям, заработная плата работников, занятых на
восстановительных работах, стоимость использованных сырья и мате-
риалов и т. п.).
Пример расчета потерь от чрезвычайных событий для отражения в
Отчете о финансовых результатах (код строки 205) приведен в при-
ложении 3 к ПБУ 16 "Расходы" и представлен в таблице 2.
Таблица 2
Расчет суммы расходов от чрезвычайных событий для отражения в
Отчете о финансовых результатах*
|------------|-------------|------------------|------------------|
|Чрезвычайные|Ставка налога|Уменьшение налога |Сумма чрезвычайных|
|расходы, |на прибыль, %|на прибыль вслед- |расходов в Отчете |
|тыс. грн. | |ствие убытков от |о финансовых ре- |
| | |чрезвычайных со- |зультатах, тыс. |
| | |бытий, тыс. грн. |грн. |
| | |(гр. 1 х гр. 2 / |(гр. 1 - гр. 3) |
| | |100) | |
|------------|-------------|------------------|------------------|
| 45000 | 30 | 13500 | 31500 |
|------------|-------------|------------------|------------------|
______________________
* В случае если сумма прибыли от обычной деятельности не
меньше убытков от чрезвычайных событий.
Далее проверяется правильность отражения чрезвычайных доходов
и чрезвычайных расходов на счетах бухгалтерского учета.
Чрезвычайные доходы
1. Возмещена сумма денежных средств страховой организацией на
покрытие потерь от чрезвычайных событий (пожара):
Дт 311 "Текущие счета в национальной валюте"
Кт 75 "Чрезвычайные доходы".
2. Списаны полученные чрезвычайные доходы на результаты
деятельности предприятия:
Дт 75 "Чрезвычайные доходы"
Кт 794 "Результат чрезвычайных происшествий".
Чрезвычайные расходы
Для предприятий, использующих счета класса 9:
1. Признаны расходами основные средства в результате чрезвы-
чайных событий (стихийного бедствия):
Дт 991 "Потери от стихийного бедствия"
Кт 10 "Основные средства".
2. Списаны чрезвычайные расходы на результаты деятельности
предприятия:
Дт 794 "Результат чрезвычайных происшествий"
Кт 991 "Потери от стихийного бедствия".
Для предприятий, использующих счета класса 8, списаны чрезвы-
чайные расходы на результаты деятельности предприятия:
Дт 794 "Результат чрезвычайных происшествий"
Кт 85 "Прочие затраты".
При проведении контроля необходимо иметь в виду, что расходы
от чрезвычайных событий отражаются в форме № 2 за вычетом суммы,
на которую уменьшается налог на прибыль от обычной деятельности
предприятия вследствие этих потерь. В связи с этим необходимо про-
верить правильность отражения хозяйственных операций на счетах
бухгалтерского учета.
1. Начислен налог на прибыль от обычной деятельности по данным
бухгалтерского учета:
Дт 981 "Налоги на прибыль от обычной деятельности"
Кт 641 "Расчеты по налогам".
2. Уменьшен налог на прибыль от обычной деятельности на сумму
налога на прибыль с убытков от чрезвычайных событий:
Дт 641 "Расчеты по налогам"
Кт 99 "Чрезвычайные расходы".
Налоги с чрезвычайной прибыли (код строки 210)
При проведении контроля обращается внимание на правильность
отражения суммы налогов, надлежащей к уплате с прибыли от чрезвы-
чайных событий, и отражение хозяйственных операций на счетах бух-
галтерского учета.
Начислен налог на прибыль от чрезвычайных происшествий:
Дт 982 "Налоги на прибыль от чрезвычайных происшествий"
Кт 641 "Расчеты по налогам".
Вышеуказанная операция отражается в случае наличия на пред-
приятии прибыли от обычной деятельности или если сумма убытка от
обычной деятельности меньше суммы прибыли от чрезвычайных событий.
2. Списан начисленный налог на прибыль от чрезвычайных событий
на финансовые результаты:
Дт 79 "Финансовые результаты"
Кт 982 "Налоги на прибыль от чрезвычайных происшествий".
Чистая прибыль или убыток (код строк 220 и 225)
При проведении контроля проверяется правильность расчета чис-
той прибыли или убытка за отчетный период. Чистая прибыль рассчи-
тывается как алгебраическая сумма прибыли от обычной деятельности
и чрезвычайных доходов за вычетом чрезвычайных расходов (коды
строк 190 + 200 - 205). Кроме того, чистая прибыль может быть рас-
считана как чрезвычайные доходы за вычетом убытка от обычной
деятельности и чрезвычайных расходов (коды строк 200 - 195 - 205).
Убыток рассчитывается как чрезвычайные расходы за вычетом прибыли
от обычной деятельности и чрезвычайных доходов (коды строк 205 -
190 - 200). Соответственно убыток может быть рассчитан как убыток
от обычной деятельности плюс чрезвычайные расходы за вычетом
чрезвычайных доходов (коды строк 195 + 205 - 200).
При получении чистой прибыли заполняется строка 220, убытка -
строка 225.
Данные о сумме чистой прибыли (убытка), отраженные в Отчете о
финансовых результатах, должны соответствовать данным кредитового
(дебетового) сальдо счета 79 "Финансовые результаты", отраженным в
Главной книге.
Раздел II "Елементи операцiйних витрат"
В разделе II Отчета о финансовых результатах приводятся эле-
менты операционных расходов (на производство и сбыт, управление и
прочие операционные расходы), понесенных предприятием в процессе
хозяйственной деятельности на протяжении отчетного периода.
В соответствии с ПБУ 16 "Расходы" (п. 21) расходы операционной
деятельности группируются по таким экономическим элементам:
- материальные расходы;
- расходы на оплату труда;
- отчисления на социальные мероприятия;
- амортизация;
- прочие операционные расходы.
Рассмотрим особенности проведения контроля за правильностью
заполнения соответствующих статей раздела II.
Материальные затраты (код строки 230)
При проведении контроля проверяется правильность определения
материальных затрат, израсходованных в производстве, кроме про-
дукта собственного производства.
К составу материальных затрат, связанных с операционной
деятельностью предприятия, в соответствии с ПБУ 16 "Расходы" от-
носится стоимость:
- сырья и основных материалов;
- покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий;
- топлива и энергии;
- строительных материалов;
- запасных частей;
- тары и тарных материалов;
- вспомогательных и прочих материалов.
Следует помнить, что к элементу материальных затрат, в
частности прочих материалов, относится стоимость выполненных для
предприятия работ и услуг производственного и непроизводственного
характера (осуществление отдельных операций по производству про-
дукции, обработке сырья и материалов; проведение испытаний по
апробации сырья и материалов, используемых в производстве;
транспортные услуги, являющиеся составной технологического процес-
са производства, и т. п.), связанных с операционной деятельностью
предприятия.
В случаях возврата материальных ценностей с производства,
оприходования отходов производства, непоправимого брака выясняет-
ся, исключены ли такие суммы из общей суммы материальных затрат за
отчетный период в связи с тем, что они не являются расходами.
Данные о сумме материальных затрат, отраженные в форме № 2,
должны соответствовать данным дебетового оборота за отчетный
период счета 80 "Материальные расходы", отраженным в Главной кни-
ге.
Расходы на оплату труда (код строки 240)
Во время проведения контроля проверяется правильность опреде-
ления расходов на оплату труда, к составу которых относятся:
- заработная плата по окладам и тарифам персонала в соот-
ветствии с системой оплаты труда, принятой на предприятии;
- премии и поощрения в соответствии с системой стимулирования;
- компенсационные и гарантийные выплаты, связанные с индекса-
цией заработной платы в порядке и размерах, предусмотренных
действующим законодательством;
- оплата отпусков и другого неотработанного времени;
- прочие расходы на оплату труда.
Данные о сумме расходов на оплату труда, отраженные в форме
№ 2, должны соответствовать данным дебетового оборота за отчетный
период счета 81 "Расходы на оплату труда", отраженным в Главной
книге.
Отчисления на социальные мероприятия (код строки 250)
При проведении контроля проверяется правильность определения
отчислений на социальные мероприятия, к составу которых относятся
отчисления на:
- пенсионное обеспечение;
- социальное страхование;
- страховые взносы на случай безработицы;
- индивидуальное страхование персонала предприятия;
- прочие социальные мероприятия.
Данные о сумме отчислений на социальные мероприятия, отражен-
ные в форме № 2, должны соответствовать данным дебетового оборота
за отчетный период счета 82 "Отчисления на социальные мероприя-
тия", отраженным в Главной книге.
Амортизация (код строки 260)
Во время проведения контроля проверяется правильность опреде-
ления амортизационных расходов, к составу которых относится
амортизация: основных средств, нематериальных активов и других
необоротных материальных активов.
Данные о сумме начисленной амортизации, отраженные в форме
№ 2, должны соответствовать данным дебетового оборота за отчетный
период счета 83 "Амортизация", отраженным в Главной книге.
Прочие операционные расходы (код строки 270)
Во время проведения контроля проверяется правильность опреде-
ления прочих операционных расходов, которые не вошли в состав
вышеприведенных элементов. В частности, к составу прочих опера-
ционных расходов относятся:
- стоимость работ, услуг сторонних предприятий;
- суммы налогов, сборов (обязательных платежей), кроме налога
на прибыль;
- потери от курсовых разниц;
- потери от обесценивания запасов, порчи ценностей, списания и
уценки активов;
- суммы финансовых санкций.
Данные о суммах прочих операционных расходов, отраженные в
форме № 2, должны соответствовать данным дебетового оборота за
отчетный период счета 84 "Прочие операционные расходы", отраженным
в Главной книге.
Вместе (код Строки 280)
По этой строке необходимо отражать алгебраическую сумму мате-
риальных расходов, расходов на оплату труда, отчислений на со-
циальные мероприятия, амортизации, прочих операционных расходов
(коды строк 230 + 240 + 250 + 260 + 270).
Раздел III "Розрахунок прибутковостi акцiй"
Раздел III Отчета о финансовых результатах будет заполняться
акционерными обществами, простые или потенциально простые акции
которых открыто продаются и покупаются на фондовых биржах, а также
обществами, находящимися в процессе выпуска таких акций.
В соответствии с приказом Минфина Украины от 31.03.99 г. № 87
"Об утверждении положений (стандартов) бухгалтерского учета" этот
раздел будет заполняться предприятиями начиная с даты введения
ПБУ 24 "Прибыль на акцию".
------------------------------------------------------------------
"Вестник налоговой службы Украины"
№36/00, стр. 41 и № 37/00, стр. 23
[01.09.2000]
Евгения Калюга
К.э.н., доцент, докторант КНЭУ
------------------------------------------------------------------