Финансовый лизинг и налог на добавленную стоимость
------------------------------------------------------------------
Общие принципы
В соответствии с п. 1 ст. 4 Закона Украины от 16.07.97 г. №
723/97-ВР "О лизинге" (с изменениями и дополнениями), которым
определены общие правовые и экономические принципы осуществления
лизинга, финансовый лизинг - это договор лизинга, в результате
заключения которого лизингополучатель по своему заказу получает в
платное пользование от лизингодателя объект лизинга на срок, не
меньше срока, за который амортизируется 60 процентов стоимости
объекта лизинга, определенной в день заключения договора. Сумма
возмещения стоимости объекта лизинга в составе лизинговых платежей
за период действия договора финансового лизинга должна включать не
меньше 60 процентов стоимости объекта лизинга, определенной в день
заключения договора. По окончании срока договора финансового
лизинга объект лизинга, переданный лизингополучателю согласно до-
говору, переходит в собственность лизингополучателя или выкупается
им по остаточной стоимости.
Вместе с тем п. 1.11 ст. 1 Закона Украины от 03.04.97 г. №
168/97-ВР "О налоге на добавленную стоимость" (с изменениями и
дополнениями) установлено, что термин "лизинг" в этом Законе при-
меняется в значении, определенном Законом Украины "О налогообложе-
нии прибыли предприятий" (в редакции Закона Украины от 22.05.97 г.
№ 283/97-ВР с изменениями и дополнениями). В связи с этим в целях
обложения НДС лизинговых операций, в том числе и финансового ли-
зинга, следует руководствоваться определениями терминов, установ-
ленными п. 1.18 ст. 1 Закона Украины "О налогообложении прибыли
предприятий".
Так, пп. 1.18.2 п. 1.18 этого Закона определено, что финансо-
вый лизинг (аренда) - это хозяйственная операция физического или
юридического лица, предусматривающая приобретение арендодателем по
заказу арендатора основных фондов с дальнейшей их передачей в по-
льзование арендатору на срок, не превышающий срока полной аморти-
зации таких основных фондов с обязательной дальнейшей передачей
права собственности на такие основные фонды арендатору.
За пользование основными фондами на условиях финансового
лизинга лизингополучатель (арендатор) обязан выплачивать лизинго-
дателю (арендодателю) лизинговые платежи в соответствии с условия-
ми договора (ст. 12 Закона Украины "О лизинге").
Следовательно, исходя из характера операций, связанных с фи-
нансовым лизингом, при обложении НДС таких операций следует рас-
сматривать операции двух типов:
- по уплате лизинговых платежей (то есть операции по продаже
услуг);
- по продаже основных фондов (то есть операции по продаже то-
варов).
Однако в первую очередь необходимо рассмотреть вопрос относи-
тельно НДС, уплаченного лизингодателем (арендодателем) поставщи-
кам (на таможенной территории Украины) основных фондов, которые
передаются в аренду на условиях договора финансового лизинга, а
также сумм налога, уплаченных при ввозе объектов финансового
лизинга на таможенную территорию Украины.
Приобретение объектов финансового лизинга (основных фондов)
лизингодателем (арендодателем)
В соответствии с пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закона Украины "О
налоге на добавленную стоимость" налоговый кредит отчетного
периода состоит из сумм налогов, уплаченных (начисленных) налого-
плательщиком в отчетном периоде в связи с приобретением товаров
(работ, услуг), стоимость которых относится к составу валовых рас-
ходов производства (обращения) и основных фондов или нематериаль-
ных активов, подлежащих амортизации.
В случае если плательщик приобретает товары (работы, услуги),
стоимость которых не относится к составу валовых расходов произ-
водства (обращения) и не подлежит амортизации, налоги, уплаченные
в связи с таким приобретением, возмещаются за счет соответствующих
источников и в состав налогового кредита не включаются (пп. 7.4.4
этого Закона).
В соответствии с абзацем вторым пп. 1.18.2 п. 1.18 ст. 1
Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" расходы
лизингодателя (арендодателя) на покупку объектов финансового
лизинга не включаются в состав валовых расходов или в состав
основных фондов такого арендодателя. Кроме этого, в соответствии с
требованиями абзаца третьего указанного подпункта основные фонды,
переданные в финансовый лизинг, включаются в состав основных
фондов лизингополучателя (арендатора), поэтому амортизация на эти
основные фонды лизингодателем (арендодателем) не начисляется.
Следовательно, лизингодатель (арендодатель) не имеет права в
отчетном периоде, в котором были приобретены основные фонды,
которые передаются арендатору на условиях финансового лизинга,
отнести к налоговому кредиту суммы НДС, уплаченные при приобрете-
нии этих фондов. Следует подчеркнуть, что это положение касается
всех таких операций независимо от того, приобретены эти основные
фонды на таможенной территории Украины или ввезены на таможенную
территорию Украины из-за её пределов, ведь согласно пп. 3.1.2 п.
3.1 ст. 3 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" опе-
рации по ввозу (пересылке) имущества на таможенную территорию Ук-
раины по договорам аренды (лизинга) являются объектом обложения
НДС. Поэтому при таможенном оформлении таких операций независимо
от того, что таможенное оформление таких операций осуществляется в
режиме временного ввоза под обязательство обратного вывоза этого
имущества, НДС обязательно должен быть уплачен по ставке 20 про-
центов.
Операции по уплате арендных (лизинговых) платежей по условиям
договора финансовой аренды (лизинга)
В соответствии с п. 1.4 ст. 1 Закона Украины "О налоге на до-
бавленную стоимость" любые операции гражданско-правового характера
по предоставлению услуг (результатов работ), предоставлению права
на пользование или распоряжение товарами подпадают под определение
термина "продажа услуг (работ)". Продажа услуг (результатов ра-
бот), в частности, включает предоставление права на пользование
или распоряжение товарами в пределах договоров аренды (лизинга).
Операции по уплате арендных (лизинговых) платежей по условиям
договора финансовой аренды (лизинга) в соответствии с пп. 3.2.2 п.
3.2 ст. 3 этого Закона исключены из перечня операций, которые яв-
ляются объектами обложения НДС.
Вместе с тем следует отметить, что исходя из приведенного выше
определения термина "финансовый лизинг", лизингодатель (арендода-
тель) имеет право не включать в объект обложения НДС арендные
(лизинговые) платежи по договору финансовой аренды (лизинга) толь-
ко при соблюдении следующих условий:
- объект лизинга (основные фонды) должен быть приобретен ли-
зингодателем (арендодателем) по заказу лизингополучателя (аренда-
тора);
- эти основные фонды должны быть переданы в платное пользова-
ние лизингополучателю (арендатору) на срок, не меньше срока, за
который амортизируется 60 процентов стоимости объекта лизинга, оп-
ределенного в день заключения договора; вместе с тем этот срок не
может превышать срока их полной амортизации;
- после окончания вышеуказанного срока права собственности на
такие основные фонды обязательно должны быть переданы лизингополу-
чателю (арендатору).
В случае же несоблюдения какого-либо из этих условий, а также
при несоответствии договора требованиям, установленным к договорам
лизинга Законом Украины "О лизинге", у лизингодателя (арендодате-
ля) возникают налоговые обязательства по уплате НДС по арендным
(лизинговым) платежам.
Так, например, по условиям договора финансового лизинга лизин-
годатель (арендодатель) передал лизингополучателю (арендатору) ос-
новные фонды, которые являются собственностью первого, но были
приобретены не по заказу последнего. Следовательно, операции по
уплате арендных (лизинговых) платежей по условиям этого договора
финансовой аренды (лизинга) являются объектом обложения НДС. Или
другой пример: в случае расторжения договора финансового лизинга
не выполняется одно из этих условий, а именно объект лизинга ни-
когда не перейдет в собственность лица, которое в соответствии с
этим договором было лизингополучателем (арендатором). Поэтому у
лизингодателя (арендодателя) на сумму полученных арендных платежей
возникают налоговые обязательства.
Операции по передаче объекта лизинга в собственность лизинго-
получателя
В соответствии с п. 1.4 ст. 1 Закона Украины "О налоге на
добавленную стоимость" продажа товаров - это любые операции, кото-
рые осуществляются согласно договорам, предусматривающим передачу
прав собственности на такие товары за компенсацию независимо от
сроков ее предоставления, а также операции по бесплатному предос-
тавлению товаров. Не относятся к продаже операции по передаче то-
варов в пределах договоров аренды (лизинга), других гражданско-
правовых договоров, не предусматривающих передачу права собствен-
ности на такие товары другому лицу.
В соответствии с абзацем третьим пп. 1.18.2 п. 1.18 ст. 1
Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" основные
фонды, переданные в финансовый лизинг, включаются в состав основ-
ных фондов арендатора. Однако согласно п. 2 ст. 10 Закона Украины
"О лизинге" право собственности на объект финансового лизинга при-
обретается лизингополучателем (арендатором) после уплаты полной
стоимости объекта лизинга в соответствии с условиями договора ли-
зинга и законодательством Украины. Поэтому дата передачи права
собственности на объект финансового лизинга лизингодателем (арен-
додателем) лизингополучателю (арендатору) является датой возникно-
вения налоговых обязательств у лизингодателя (арендодателя) и со-
ответственно налогового кредита - у лизингополучателя (арендато-
ра).
База обложения НДС операции по передаче права собственности на
объект финансового лизинга лизингодателем (арендодателем) лизинго-
получателю (арендатору) определяется исходя из остаточной стоимос-
ти, поскольку после окончания срока договора финансового лизинга
объект лизинга, переданный лизингополучателю согласно договору,
переходит в собственность лизингополучателя либо выкупается им по
остаточной стоимости. Одновременно лизингодатель (арендодатель)
имеет право включить в налоговый кредит часть уплаченной при при-
обретении объекта лизинга суммы. НДС, приходящейся на часть оста-
точной стоимости, по которой возникают налоговые обязательства.
В дополнение к изложенному заметим, что в случае проведения
расчетов в неденежной форме при определении даты возникновения
налоговых обязательств и налогового кредита по таким операциям
следует руководствоваться соответствующими пунктами ст. 7 Закона
Украины "О налоге на добавленную стоимость", предусмотренными для
товарообменных (бартерных) операций.
------------------------------------------------------------------
"Вестник налоговой службы Украины"
№44/00, стр. 19
[01.11.2000]
А. Белоцерковская, Л. Терлецкая; зам. нач. упр. Гл. управления НДС
ГНА Украины; гл. гос. налог. инспектор Гл. упр. НДС ГНА Украины
------------------------------------------------------------------