Почем стоит бесплатное, кого щекочет их курьер и что не запрещено
с турками
Бесплатное подключение и валовые затраты; Перечень офшоров-2001;
обложение нерезидентских доходов от продажи в Украине ЦБ
------------------------------------------------------------------
1
Многие продавцы бытовой техники соблазняют потребителей воз-
можностью бесплатного подключения (установки) купленных ими сти-
ральных машин, газовых колонок и прочего добра. Подключение при
этом осуществляет либо сам торговец, либо сторонняя организация (в
последнем случае ее услуги оплачиваются продавцом по отдельному
договору).
Можно ли понесенные продавцом расходы относить на валовые зат-
раты? Для ответа на этот вопрос попытаемся указанные траты класси-
фицировать.
Хорошую службу (или плохую - тут уж кому как) может сослужить
Порядок гарантийного обслуживания или гарантийной замены техни-
чески сложных бытовых товаров, утвержденный Постановлением КМУ от
22.02.99 г. № 251 ( 251-99-п ). Пункт 2 Порядка гласит:
"Гарантийное обслуживание состоит в том, что изготовитель
(продавец, исполнитель) в течение гарантийного срока обязуется
выполнять работы по вводу товара в эксплуатацию, техническому
обслуживанию, а также устранять обнаруженные недостатки проданного
товара (отклонения от требований нормативного документа и информа-
ции о товаре). Работы по гарантийному обслуживанию выполняются для
потребителя бесплатно".
Этим же Постановлением определен Перечень групп технически
сложных бытовых товаров, подлежащих гарантийному обслуживанию.
Это означает, что при приобретении товаров из Перечня покупатель
имеет право на их бесплатное подключение.
Документальное оформление бесплатного ввода в эксплуатацию
регламентируется Положением о порядке изготовления, заказа, при-
менения и хранения форм бланков документов строгой отчетности по
гарантийному обслуживанию или гарантийной замене технически слож-
ных бытовых товаров (утверждено совместным приказом Минпромполити-
ки, МВЭСторга и Госпотребзащиты от 06.08.99 г. № 293/587/22.
И здесь могут быть сложности не только технические. Проблема в
том, что Положение вообще не предусматривает участия в этом про-
цессе розничного торговца: услуги сервисной организации, осущест-
вившей установку техники, оплачиваются напрямую изготовителем или
импортером товаров.
Несложно сообразить, чем это может обернуться для продавца.
Если товары числятся в Перечне, то возможны следующие варианты:
а) торговец является одновременно изготовителем (импортером)
товаров. Его расходы на установку могут быть отнесены на валовые
затраты при условии соблюдения всех формальностей типа "уровня
гарантийных замен" (никто точно не знает, что это такое, но оно
должно быть не выше каких-то 10 %), предусмотренных в п/п. 5.4.3
Закона О Прибыли; {1}
б) торговец совмещает функции сервисной организации. Для него
расходы на подключение входят в себестоимость услуг, оплачиваемых
изготовителем или импортером. Эти расходы относятся на затраты на
основании п/п. 5.2.1 Закона;
в) во всех остальных случаях продавец вообще не должен нести
расходов на подключение. Так что его расходы налоговики вполне
могут "выкосить" из затрат, если не оформить их как отдельно опла-
чиваемую услугу.
(Кстати, те торговцы (сервисные организации), которые обязаны
осуществлять гарантийное обслуживание и при этом берут с покупа-
телей деньги за подключение товаров, попавших в Перечень,- сильно
рискуют: указанные суммы могут быть изъяты как необоснованно полу-
ченные.)
Если же товары в Перечень не попадают, то расходы на их
подключение вообще не охватываются п/п. 5.4.3 Закона О Прибыли.
В ГНИ такой широкий жест коммерсантов будет воспринят как бесплат-
ное предоставление услуг - с последствиями в виде аннулирования
валовых затрат (и налогового кредита) - с начислением НДС.
Поэтому продавцу в этом случае имеет смысл перестроить свою
рекламную политику. Скажем, подключать технику покупателям не "за
так", а за банальную одну гривню. На имидже продавца это вряд ли
сильно отразится, зато работы по установке проданного будут счи-
таться уже не гарантийным обслуживанием, а самостоятельной разно-
видностью услуг. Соответственно, расходы, понесенные продавцом
(самостоятельно или опосредованно - через сервисные организации),
без лишних проблем обогатят его валовые затраты.
2
5 января 2001 года "Урядовий кур'єр" в очередной раз пощекотал
нервы импортерам. В статье "Риск - дело благородное. Но..." была
опубликована информация НБУ, содержащая, в частности, перечень
офшорных зон.
Наверное, Нацбанку не дают покоя лавры МВЭСторга и МИДа. Те в
свое время тоже снабжали правительственную газету разными "ориен-
тировочными перечнями", чем успешно сбивали с толку и налоговиков,
и плательщиков. Помните - "Тихо дахiвкою шаркаючи, дах їде не
поспiшаючи"?.. {2}
Шутки шутками, но как же относиться к нацбанковскому перечню?
И как в новом году относиться к распоряжению КМУ от 01.03.2000 г.
№ 106-р ( 106-2000-р ), утвердившему истинный Перечень офшоров?
Согласно п. 18.3 Закона О Прибыли такой перечень обнародуется
Кабмином ежегодно. У нас есть все основания предполагать, что
законодатель имел в виду календарный год, который у нас длится с
1 января по 31 декабря, а не с 1 марта по 28 февраля (как это
практиковалось у древних римлян).
Таким образом, распоряжение № 106-р фактически утратило силу
31 декабря 2000 года. А почему Кабмин замешкался с изданием
очередного Перечня - так это уже вопрос не к налогоплательщикам.
В то же время хотим предостеречь лихачей, которые попытаются
торгануть с офшором в период между Новым годом и новым Перечнем.
Когда Кабмин отряхнется от праздников, он, по всей видимости, при-
даст новому Перечню обратную юридическую силу. То есть издаст
его, скажем, 22 апреля, а применять заставит с 1 января; или прос-
то напишет: "применяется для 2001 года" (вариант: продлит на этот
год действие старого Перечня). Хорошо еще, если новый Перечень
будет не слишком отличаться от старого (все-таки офшоры появляются
на экономикополитической карте мира не каждый божий день).
А к нацбанковскому перечню следует относиться как к ничего не
значащей бумажке. Благо, и Комитет ВР по вопросам финансов и бан-
ковской деятельности, и ГНАУ признают легитимными для целей п.
18.3 Закона лишь те офшорные перечни, которые официально утвержде-
ны Кабмином {3}.
Поэтому импортерам все равно желательно ориентироваться на
распоряжение № 106-р. Так оно будет вернее.
3
Не часто, но все же случается, что нерезиденты продают в
Украине ценные бумаги, к примеру акции {4}. Как облагать доходы от
таких операций?
Пункт 13.1 Закона О Прибыли упоминает операции по торговле
ценными бумагами и другими корпоративными правами в числе облагае-
мых налогом на репатриацию. Однако в отношении операций с ценными
бумагами, в отличие от прочих операций, законодатель предписывает
облагать не доход, а "ценнобумажную" прибыль нерезидента, "опреде-
ленную в соответствии с нормами настоящего Закона".
Как известно, пунктом 7.6 Закона предусмотрен особый порядок
учета финансовых результатов от операций с ценными бумагами. В
состав валовых доходов плательщика включается лишь прибыль от
торговли ценными бумагами, то есть разница между доходами и затра-
тами.
По нашему мнению, этот механизм вполне приемлем и для целей
уплаты налога на репатриацию - с той лишь разницей, что данный
налог уплачивается (вернее, удерживается) не продавцом, а покупа-
телем. С этой целью украинскому резиденту, который перечисляет
доходы и удерживает налог, следует истребовать от нерезидента
документы, подтверждающие сумму расходов на приобретение ценных
бумаг. Верить на слово в такой ситуации - весьма рискованно.
Если же нерезидент продает ценные бумаги себе в убыток, то
никакой прибыли не возникает и, соответственно, налог удерживать
не из чего.
Искушенные плательщики могут отнестись с недоверием к таким
либеральным выводам. Признаться, мы и сами сомневались - пока
налоговая не издала письмо об обложении операций по продаже нере-
зидентом недвижимости на территории Украины (от 14.11.2000 г.
№ 7760/5/15-1116 ( v7760225-00 ) - см. "Бухгалтерскую газету"
№ 51'2000, с. 8). Опираясь на п/п. 8.4.3 Закона, ГНАУ пришла к
выводу, что налогом на репатриацию нужно облагать лишь сумму
превышения выручки от продажи над балансовой стоимостью ОФ группы
1.
Здесь важно следующее. Обе операции - продажу ценных бумаг и
продажу недвижимости - объединяет то, что для них предусмотрен
специальный порядок налогообложения. Причем в отношении ОФ ГНАУ
считает приемлемым использовать этот специальный порядок и для
целей уплаты налога на репатриацию. Следовательно, упоминание в
отношении ценных бумаг о "прибыли" (а не о "доходах") в п/п. "е"
п. 13.1 Закона, которое явно отсылает нас к особому "ценнобумажно-
му" налогообложению,- следствие общей политики, а не случайная
ошибка законодателя.
Дополнительные возможности открываются для тех нерезидентов, с
государствами которых Украина заключила Конвенции об избежании
двойного налогообложения. {5} В качестве общего правила все Кон-
венции - и старые союзные, и новые "незалежнi" - предполагают, что
доходы от коммерческой деятельности и от отчуждения движимого
имущества могут облагаться лишь в государстве получателя доходов
(продавца).
Исключение составляют доходы, полученные через постоянное
представительство нерезидента, - они могут облагаться в стране
выплаты доходов. При этом деятельность, осуществляемая через
брокера, комиссионера или любого другого агента с независимым ста-
тусом, не образует постоянного представительства, при условии
что эти лица функционируют в рамках их обычной деятельности.
Вот что говорит о продаже ценных бумаг официальный комментарий
к ст. 13 Конвенции ОЭСР модели 1992 года по устранению двойного
налогообложения дохода и капитала (эта Конвенция служит "болван-
кой" для двустронних конвенций с участием Украины):
"Статья не содержит особых правил по прибыли от отчуждения
акций компании или ценных бумаг, облигаций, долговых обязательств
и т. д. Такие прибыли, таким образом, облагаются только в госу-
дарстве - резиденции отчуждателя".
То есть доходы от продажи акций, как правило, не облагаются в
государстве - источнике их выплаты. Но исключения есть из любого
правила. Ряд государств фиксирует в Конвенциях со своим участием
специальные оговорки, посвященные доходам от продажи акций и т. п.
Подобные предписания встречаются и в Конвенциях, подписанных
Советским Союзом (например, с Индией, Испанией), и в новых, заклю-
ченных Украиной (например, с США, Великобританией, Турцией).
Так, п. 4 ст. 13 Конвенции с Турцией устанавливает:
"Ничто в настоящем пункте не запрещает другому Договорному
Государству (в нашем случае Украине - Д. М.) облагать доходы от
прироста стоимости имущества, полученные из этого другого Договор-
ного Государства от продажи или перевода акций, корпоративных прав
или других ценных бумаг, если период времени не превышает одного
года между приобретением и отчуждением".
Некоторые другие Конвенции оговаривают возможность обложения
доходов нерезидентов от продажи акций или других корпоративных
прав компаний - резидентов Украины либо компаний, чьи активы
состоят в основном из недвижимого имущества, находящегося на тер-
ритории Украины.
В общем, имеет смысл сверяться с нормами соответствующей Кон-
венции. Если она освобождает доходы нерезидента от обложения в
Украине, то можно не удерживать налог даже с прибыли нерезидента -
вопреки рогаткам, которые понаставила ГНАУ {6}.
{1} Подробнее об этом - см. статью проф. Ю. Иванова в "Бухгал-
тере" № 23'2000 на с. 26-29.
{2} См. "Бухгалтер" № 18'99, с. 5.
{3} См. письма Комитета ВР от 27.12.99 г. № 06-10/913 (в "Бух-
галтерской газете" № 3'2000 на с. 5) и ГНАУ от 20.04.2000 г.
№ 5605/7/22-2117 (в "Бухгалтере" № 21'2000 на с. 85).
{4} Абстрагируемся от массы проблем, связанных с юридическими
аспектами этой продажи.
{5} Перечень Конвенций - см. на с. 8 этого выпуска.
{6} См. п. 2.15 Порядка представления отчетов об удержании и
внесении в бюджет налога на доходы нерезидентов, утвержденного
приказом ГНАУ от 16.01.98 г. № 28 ( z0056-98 ).
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№ 04/01, стр. 24
[01.02.2001]
Дмитрий Михайленко
------------------------------------------------------------------