Меняющим ориентацию
Комментарий к новациям в П(С)БУ 25
------------------------------------------------------------------
Раз уж бухгалтерам малых предприятий не нужно было при сдаче
годового отчета заполнять формы № 3, № 4 и № 5, Минфин решил хоть
как-то их поразвлечь и накануне квартального отчета выдал измене-
ния к их профильному 25-му Стандарту.
В п. 2 П(С)БУ 25 ( z0161-00 ) урегулировали ситуацию с теми,
кто вступил в новый отчетный год в ранге субъекта малого предпри-
нимательства, но в течение года вдруг выпал в субъекты большого
(то есть "зашкалил" по численности или объемам либо занялся зап-
ретным видом деятельности). Установлено, что если предприятие
"сменит ориентацию", то есть уйдет в "большие", в течение первого
полугодия, то ближайшую же отчетность ему придется сдавать
"по-большому", но если такой переход случится только во втором
полугодии, то Минфин дает субъекту индульгенцию на сдачу отчетнос-
ти "по-малому" аж до конца года.
Честно говоря, сама эта идея имеет корни в нашей редакции. Еще
до приостановления своего членства в Методраде Александр Кирш
подавал туда предложение подобного толка. Хотя его вариант был
либеральнее: предлагалось разрешить "зашкалившим" предприятиям
представлять "малые" формы на протяжении всего отчетного года.
Минфину такие широкомасштабные послабления "не показались", и он
решил ограничиться половинчатыми мерами.
Пункты 19 и 20, посвященные заполнению статей "Уставный капи-
тал" и "Дополнительный капитал" в ф. № 1-м, привели в соответствие
с нормами "большого" баланса (ф. № 1).
В отчете же о финрезультатах (ф. № 2-м) изменения куда более
значительны.
Единый налог лишили персональной строки и волею пункта 39
переместили в состав прочих оперрасходов. Туда же, кстати, попали
и плата за спецторговый патент, и фиксированный сельхозналог {1}.
Так что с нынешнего квартала эти разновидности упрощенных налогов
перестанут загрязнять своим присутствием благородную строку "Налог
на прибыль".
Новая редакция п. 43 наводит на мысль, что "малым" субъектам
высочайше дозволяется не применять систему отсроченных налоговых
активов и обязательств (ОНА-ОНО). Значит, для "малышей" фактически
не действуют самые противные нормы П(С)БУ 17 ( z0047-01 ). Такой
далеко идущий вывод мы делаем на том основании, что п. 43 предпи-
сывает в строку "Налог на прибыль" (а значит, и в д-т 98) заносить
только сумму текущего налога на прибыль, то есть налога, начислен-
ного по декларации. По сути, в отношении субъектов малого пред-
принимательства п. 15 П(С)БУ 17 (разрешающий не отражать ОНА-ОНО
в промежуточной отчетности) "включился" навечно, а не только для
квартальных отчетов, как у "больших". Такая поблажка, безусловно,
придется "малосубъектным" главбухам по душе.
Но все это - мелочи по сравнению с тем, что произошло с самой
формой № 2-м и - не убоимся этого слова - с идеологией ее заполне-
ния.
Итак, в третьем тысячелетии из отчета о финрезультатах малого
предприятия исчез специальный раздел для учета расходов по элемен-
там, вследствие чего форма превратилась в эдакий постатейно-поэле-
ментный гибрид. Причем поэлементные расходы преобразуются теперь в
расходы отчетного периода посредством корректировки по строке 080.
В общем, в "малом" бухучете появилось некое подобие... перерасчета
валовых затрат по п. 5.9 Закона о Прибыли ( 334/94-ВР )!
Поскольку в расходы по элементам входит и то, что "зависло" в
остатках незавершенного производства (НЗП) и готовой продукции
(ГП), прирост этих остатков надо вычесть из общей массы поэлемент-
ных расходов, чтобы получить расходы, которые соотносятся с дохо-
дами отчетного периода. Убыль остатков НЗП и ГП, наоборот, приве-
дет к увеличению расходов отчетного периода.
Но это еще не всё. Обновленная редакция п. 44 легализовала
"периодическую систему" учета запасов {2}. В принципе, такая сис-
тема и раньше была не запрещена, но реально не применялась. Види-
мо, чтобы стимулировать внедрение этой прогрессивной бухгалтерской
технологии, Минфин объяснил ее алгоритм на понятном бухгалтерам
языке - языке проводок.
Итак, желающим позволено в течение отчетного периода все
расходы 8-го класса списывать в д-т финрезультатов сразу. В таком
случае на отчетную дату объем НЗП определяется с помощью инвента-
ризации, а объем ГП- по данным оперативного количественного учета
на основании первичных документов.
Затем определенные таким образом величины возвращаются в лоно
матери-бухгалтерии обратными проводками д-т 23, к-т 79 и д-т 26,
к-т 79 соответственно. {3} И вот тогда они попадают в заветную
строку 080, чтобы скорректировать поэлементные расходы.
Впрочем, нормальную систему учета расходов (так называемую
постоянную) Минфин, слава Богу, тоже оставил. Милостиво разрешено
получать данные об НЗП и ГП "непосредственно в бухгалтерском уче-
те". Таким образом, традиционалисты могут продолжать вести учет в
привычных формах.
Тем же, кто решится опробовать тамошнюю "периодическую систе-
му" {4} (снова - смена ориентации), надо осознать, что НЗП при
инвентаризации придется самостоятельно оценивать по прямым матзат-
ратам и расходам на оплату труда, а при определении остатков ГП
нужно будет вытаскивать "сидящие" в их цене НДС, прибыль и сбыто-
вые расходы. Правда, здесь нам некоторые вопросы не ясны. Во-пер-
вых, посредством какого механизма производить оценку себестоимости
НЗП? Во-вторых, почему себестоимость ГП названа в п. 44 ее спра-
ведливой стоимостью? Судя по всему, Минфин решил ориентироваться
на определение, приведенное в приложении к П(С)БУ 19 ( z0499-99 ):
при определении справедливой стоимости ГП из нее вычитаются расхо-
ды на реализацию и "надбавка". Но ведь в стоимости ГП присутствует
только то, что "по жизни" должно попадать в д-т 23, - прямые рас-
ходы. Зачем же тогда п. 44 заставляет убирать из этой стоимости
расходы сбытовые? Ведь в данном случае их там и быть не должно!{5}
В-третьих, почему для оценки НЗП, в отличие от ГП , алгоритм рас-
чета справедливой стоимости, приведенный в том же приложении, не
применяется? В-четвертых, как именно определять в составе справед-
ливой стоимости ГП "сумму прибыли исходя из прибыли для данного
конкретного вида готовой продукции"!
Конечно, механизмы под все эти расклады придумать можно. Проб-
лема лишь в том, понравится ли избранная вами схема налоговому
инспектору. Это актуально для тех "малышей", которые остались на
общей системе налогообложения. Ведь перерасчет по п. 5.9 для целей
налогообложения прибыли по-прежнему привязан к бухучету запасов! А
потому все манипуляции с остатками по счетам 23 и 26 будут вызы-
вать пристальное внимание налоговиков.
Кроме того, у соответствующих органов могут возникнуть вопро-
сы: всели списанные способом "от обратного" материалы попали имен-
но в стоимость НЗП и ГП? Не было ли сверхнормативного расхода, хи-
щений или порчи, которые, по их "компетентному" мнению, не связаны
с хоздеятельностью, а значит, и с валовыми затратами?
Так что не горячитесь с внедрением новаций, обдумайте всё хо-
рошенько.
Напоследок - о торговле. Списание товаров на расходы отчетного
периода, как вы помните, в структуре Плана счетов по "элементным"
расходам не проходит. Для того чтобы учесть их себестоимость, в
форме № 2-м выделили специальную строку 140. Туда попадает стои-
мость тех товаров, которые списаны на реализацию. Поэтому никаких
корректировок товарных остатков по строке 080 не происходит.
Таким образом, для учета торговых операций по "периодической
системе" в форме № 2-м никаких условий нет.
А ведь такая система наиболее эффективна именно в торговом
учете, когда нет проблем с оценкой себестоимости товарных остат-
ков: их закупочная цена известна, а количество точно определяется
в результате инвентаризации. И как раз здесь пригодились бы "пе-
риодические" проводки типа д-т 79, к-т 63 - при закупке товара и
д-т 28, к-т 79 - при инвентаризационном определении остатков това-
ров.
Это действительно просто и удобно. И это работает во всем ми-
ре. Но мы, как всегда, "пошли своим путем" и втюхали "периодичес-
кую систему" туда, где ее применение наиболее проблематично, - в
производственную сферу с ее остатками НЗП и ГП.
Впрочем, никто не мешает торговым предприятиям использовать
"периодические" принципы в учете де-факто, а в строку 140 заносить
уже готовые результаты в виде себестоимости реализованных товаров.
В общем, товарищи бухгалтера, просвещайтесь на здоровье. Если, ко-
нечно, время есть...
{1} Все эти подати удостоились чести быть поименованными вручную в
строке 131.
{2} В "Бухгалтере" № 10'2000 на с. 27-29 мы как могли популярно
изложили суть этой методы.
{3} Кстати заметим, что в Инструкции о применении Плана счетов та-
ких проводок нет.
{4} В свое время мы уже отмечали, что в наших условиях она может
быть достаточно эффективной лишь для "спецпатентников".
{5} Возможно, Минфин задумал таким образом создать нечто вроде
упрощенного механизма определения себестоимости ГП. Тогда
посредством такого расчета мы получим что-то похожее на чистую
стоимость реализации без "наценки". Ведь исключать из цены
запасов расходы на их реализацию предписывает именно определе-
ние чистой стоимости реализации (см. п. 4 П(С)БУ 9). Если вос-
принимать такой алгоритм всерьез, то у тех, кто ведет учет по-
нормальному (через списание 23-го счета в д-т 26), и у тех,
кто ведет учет ГП упрощенно, в строках 080 получатся несопос-
тавимые показатели.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№9/01, стр. 24
[01.03.2001]
Иван Чалый
Заместитель главного редактора
------------------------------------------------------------------