He на все старые долги - новые штрафы
А НДС и акциз - без двукратного
------------------------------------------------------------------
Продолжим штудирование норм Закона "О порядке погашения обяза-
тельств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными
целевыми фондами" от 21.12.2000 г. № 2181-III ( 2181-14 ) (далее -
Закон) {1}. Речь снова пойдет о штрафах по ст. 17 Закона. Разберем
еще пару нюансов по теме.
Несвоевременность и старые долги (п/п. 17.1.7 и 19.3.4)
Говоря в "Бухгалтере" № 12'2001 на с. 18-19 о штрафах за нес-
воевременность (по п/п. 17.1.7 Закона), мы не стали затрагивать
проблему применения таких штрафов к старым налоговым обяза-
тельствам, возникшим до вступления в силу Закона. Имеются в виду,
в частности, налоговые обязательства, которые до 01.04.2001 г.
числились в банковской картотеке и не были ни списаны, ни рассро-
чены по п/п. 18.1.1 - 18.1.3.
Итак, могут ли контролирующие органы применять к подобным на-
логовым обязательствам "несвоевременные" штрафы? Есть мнение, что
законодательную возможность для этого им дает п/п. 19.3.4 Закона.
{2}:
"Не оплаченные вследствие недостаточности денежных средств
платежные документы, в том числе органов взыскания, находив-
шиеся в учете банков на момент вступления в силу настоящего
Закона, возвращаются их выписывателям без исполнения в течение
пяти рабочих (банковских) дней со дня вступления в силу нас-
тоящего Закона.
Контролирующий орган, получивший такой неоплаченный платежный
документ, обязан направить плательщику налогов налоговое уве-
домление о сумме непогашенного налогового обязательства, ука-
занного в данном платежном документе, подлежащей уплате в те-
чение сроков, определенных статьей 5 настоящего Закона.
В случае если согласно пункту 18.1 статьи 18 настоящего Закона
такое налоговое обязательство подлежит списанию полностью или
частично, налоговое уведомление не направляется или направ-
ляется в частичной сумме.
В случае если согласно пункту 18. (статьи 18 настоящего Закона
такое налоговое обязательство может быть по желанию плательщи-
ка налогов рассрочено, контролирующий орган направляет налого-
вое уведомление по истечении 60-го календарного дня со дня
вступления в силу настоящего Закона, если плательщик налогов
не воспользовался правом такой рассрочки.
Со дня вступления в силу настоящего Закона до дня, следующего
за предельным днем уплаты налогового обязательства, указанного
в налоговом уведомлении, предоставленном контролирующим орга-
ном согласно настоящему пункту, пеня и штрафные санкции на
сумму такого налогового обязательства не начисляются".
Из последнего абзаца процитированного подпункта делается вывод
о том, что после получения плательщиком налогового уведомления пе-
ня и штрафные санкции таки могут применяться. Попробуем разоб-
раться, всегда ли работает данная норма.
Отметим, что неоплаченные платежные документы, возвращаемые из
картотеки по состоянию на 01.04.2001 г. (о чем идет речь в первом
абзаце п/п. 19.3.4), могли быть направлены в банк или самим пла-
тельщиком (это поручения), или контролирующим органом (это требо-
вания). Такие платежные документы соответственно возвращаются по
принадлежности.
Поэтому налоговые уведомления, о которых говорится в абзаце
втором, контролирующие органы выпишут только на те старые налого-
вые долги, по которым они до Закона направляли платежные требова-
ния на бесспорное списание в банк плательщика. А в отношении тех
долгов, на которые плательщики самостоятельно выставляли (или не
выставляли) до 01.01.2001 г. платежные поручения в картотеку, на-
логовые уведомления выписываться и направляться им "контролерами"
не должны.
Следовательно, и нормы последнего абзаца п/п. 19.3.4 касаются
только тех старых налоговых долгов, которые контролирующие органы
сами пытались взыскать с плательщиков до 01.04.2001 г.
Из всего этого напрашивается вывод, что к "добровольным" ста-
рым долгам новые финсанкции за несвоевременность вообще применя-
ться не должны, так как это не предусмотрено в "Переходных положе-
ниях" Закона и будет нелогично в сочетании с нормами последнего
абзаца п/п. 19.3.4. Ведь не мог же законодатель замыслить штрафы
за старые "добровольные" долги круче, чем за старые "принуди-
тельные"? Впрочем, отстоять неприменение упомянутых штрафов в дан-
ной ситуации будет достаточно непросто.
Что же касается применения штрафов (и пени) к тем старым дол-
гам, которые до 01.04.2001 г. пытались принудительно взыскать с
плательщиков, то здесь следует отметить, что согласно последнему
абзацу п/п. 19.3.4 отсчет дней просрочки (10, 20, 90) для опреде-
ления размера штрафа должен вестись, по нашему мнению, от "пре-
дельного дня уплаты, указанного в налоговом уведомлении".
Кстати, сам по себе этот абзац читается весьма забавно в связи
с тем, что ст. 6 Закона (о налоговых уведомлениях и требованиях)
начнет действовать только с 01.10.2001 г. Посмотрим, как "контро-
леры" будут выкручиваться из этой ситуации...
Еще хотим напомнить, что эти же штрафы (из п/п. 17.1.7 Закона)
к задолженностям по старым несписанным штрафам, примененным нало-
говиками в период с 01.01.2001 г. по 01.04.2001 г., равно как и к
новым штрафам, применяться не должны, поскольку за несвоевремен-
ность в принципе "штрафуются" только суммы налогового обязательст-
ва (причем согласованного!), а в его состав штрафные санкции (и
пеня), по нашему мнению, не входят (см. "Бухгалтер" № 10'2001, с.
43). {3}
Двукратные штрафы (п/п. 17.1.9)
Мы уже писали в "Бухгалтере" № 12'2001 на с. 19, что этот
штраф, самый больной для плательщиков (потому что двукратный), мо-
гут применить к подоходному налогу, сборам в ПФУ, всяким разновид-
ностям налога на прибыль, "удерживаемым" плательщиками, и др. Так
вот, наиболее пессимистично настроенные специалисты опасаются, что
в это "др." могут угодить и НДС, и акцизный сбор, причем все раз-
новидности акциза, а не только те, что удерживаются налоговыми
агентами (как мы писали в своем примечании к Инструкции о порядке
применения и взыскания сумм штрафных (финансовых) санкций органами
государственной налоговой службы на с. 24 "Бухгалтера" № 10'2001).
Такой фискалыный вывод делается из норм п/п. 17.1.9 Закона. В
нем говорится о штрафовании продажи
"товаров (продукции) "... " без предварительного начисления и
уплаты налога, сбора (обязательного платежа), если в соот-
ветствии с законодательством такое начисление и уплата являет-
ся обязательным условием такой продажи (отчуждения)"
Но, во-первых, из приведенной нормы непонятно, что именно
должно быть "предварительным": и начисление, и уплата налога-сбора
или же только начисление (уплата, стало быть, может состояться и
после продажи).
Во-вторых, не совсем понятно, что имеется в виду под "начисле-
нием" применительно к ситуации продажи товаров: то ли включение
налога в цену, то ли начисление обязательства по его уплате в на-
логовом (путем отражения в декларации, в отчете) и/или в бухгал-
терском учете.
На основании слова "предварительного" (особенно если распрост-
ранять его и на начисление, и на уплату) можно отбиться от двук-
ратных штрафов по НДС и акцизу в том случае, если вы их вообще
не начислили и не уплатили. Ведь ни НДСные, ни акцизные законода-
тельные нормативы не предусматривают обязательным условием продажи
(отчуждения) предварительные начисление и уплату этих налогов {4}.
А тот факт, что эти налоги начисляются по первому событию и что
также нередки ситуации, когда (при предоплате, бартере) начисление
и уплата НДС и акциза могут предварять отчуждение, - вовсе не
означает, что сюда можно притянуть 17.1.9. Раз возможна ситуация
продажи (отчуждения), когда эти налоги начисляются и уплачиваются
уже после отчуждения (например, при первом событии - отгрузке), то
применительно к этим налогам уже некорректно будет утверждать, что
предварительные их начисление и уплата являются "обязательным ус-
ловием такой продажи". Кроме того, даже в "предоплатных" случаях
и начисление, и уплата могут произойти уже после отчуждения, так
как налог уплачивается позже - после представления декларации, то
есть как минимум через 30 дней после получения предоплаты (за это
время можно запросто и "отчудить"). Кстати, здесь при возникнове-
нии проблем с налоговиками есть смысл опереться также на нормы
п/п. 4.4.1 Закона (см. с. 4 настоящего выпуска).
Сами же налоговики в вышеупомянутой "штрафной" Инструкции не
соизволили растолковать объекты и условия применения штрафа по
п/п. 17.1.9.
Зато приятной неожиданностью стало направленное вдогонку
"штрафной" Инструкции письмо ГНАУ от 25.04.2001 г. № 5420/7/23-
3317 ( v5420225-01 ) (см. с. 22-23 настоящего выпуска), в котором
налоговики либерально истолковали данную проблему, заявив, что та-
кие штрафы
"применяются только по тем видам налогов (сборов, платежей),
относительно взимания которых действующим законодательством
предусмотрены две обязательные предпосылки осуществления хо-
зяйственных и других операций: предварительное начисление и
уплата налога (сбора, обязательного платежа)".
Итак, мы считаем, что в свете приведенной трактовки двукратный
штраф не может применяться ни к НДС, ни к акцизу (в том числе и к
акцизу, удерживаемому налоговыми агентами). Под вопросом и другие
упомянутые налоги и сборы, по которым оплата должна быть "до или
одновременно" с выплатами (или продажей), так как при "одновремен-
ности" штрафные условия из п/п. 17.1.9 уже не соблюдаются.
{1} См. "Бухгалтер" № 7'2001, с. 12-46.
{2} Проблема применения норм п/п. 19.3.4 в отношении пени отчасти
была рассмотрена в "Бухгалтере" № 13'2001 на с. 28-31.
{3} Хотя налоговики, похоже, придерживаются иного мнения и пока
только предлагают "крутить" штрафы из п/п. 17.1.7 на штрафы и
даже на пеню (!), считая, что все это входит в состав НО (см.
с. 20 настоящего выпуска).
{4} По акцизу, пожалуй, единственным исключением могут быть да-
вальцы - заказчики алкогольных напитков, которые обязаны сог-
ласно законодательству уплатить акциз "не позднее дня получе-
ния готовой продукции" от переработчика. Однако к ним штраф по
п/п. 17.1.9 тоже не очень привяжешь, так как начисление и уп-
лата акциза являются для них обязательным условием не "прода-
жи", а, наоборот, получения продукции.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№14/01, стр. 32
[01.05.2001]
Алексей Павленко
Заместитель главного редактора
------------------------------------------------------------------