Учет операций по оперативному лизингу (аренде)
------------------------------------------------------------------
За время независимости в Украине приобрели широкое распростра-
нение операции по временному пользованию имуществом за плату, то
есть аренда. В последнее время начал употребляться новый термин,
также олицетворяющий арендные отношения, - "лизинг".
Субъектами лизинговых (арендных) отношений выступают лизинго-
датель и лизингополучатель (арендатор).
Лизинг (аренду) делят на оперативный и финансовый.
Отдельного рассмотрения и освещения требуют операции оператив-
ного лизинга в налоговом и финансовом учете при условии досрочного
разрыва заключенного договора.
Законом Украины "О лизинге" от 16.12.97 г. № 723/97-ВР опреде-
лено, что "оперативный лизинг - это договор лизинга, в результате
заключения которого лизингополучатель на свой заказ получает в
платное пользование от лизингодетеля объект лизинга на срок, мень-
ший срока, за который амортизируется 90 процентов стоимости объек-
та лизинга, определенной в день заключения договора ( 723/97-ВР ).
После окончания срока договора оперативного лизинга он может быть
продлен или объект лизинга подлежит возвращению лизингодателю и
может быть повторно передан в пользование другому лизингополучате-
лю по договору лизинга".
В соответствии с требованиями Закона Украины "О налогообложе-
нии прибыли предприятий" (в редакции Закона Украины от 22.05.97 г.
№ 283/97-ВР ( 283/97-ВР ) с изменениями и дополнениями) обязатель-
ным условием такого соглашения является возврат объекта лизинга
его собственнику после завершения срока действия договора.
Финансовый учет операций оперативного лизинга основывается на
требованиях Инструкции о применении Плана счетов бухгалтерского
учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций
предприятий и организаций, утвержденной приказом Минфина Украины
от 30.11.99 г. № 291 ( z0893-99 ), и Положения (стандарта) бухгал-
терского учета (далее - ПБУ) 14 "Аренда", утвержденного приказом
Минфина Украины от 28.07.2000 г. № 181 ( z0487-00 ).
Согласно Положению операционной арендой является аренда иная,
чем финансовая. Исходя из требований этого нормативного документа,
операционную аренду можно определить еще как аренду, не предусмат-
ривающую передачи арендатору всех рисков и выгод, связанных с пра-
вом пользования и владения активом. Кроме того, аренда может быть
признана операционной при соблюдении таких условий:
1) арендатор не приобретает права собственности на арендован-
ный актив после окончания срока аренды;
2) арендатор не имеет возможности и намерения приобрести
объект аренды по цене ниже его справедливой стоимости на дату
приобретения;
3) срок аренды меньше срока полезного использования (эксплуа-
тации) объекта аренды;
4) настоящая стоимость минимальных арендных платежей с начала
срока аренды равна или превышает справедливую стоимость объекта
аренды.
Необоротные активы, переданные в оперативный лизинг, остаются
в собственности лизингодетеля и учитываются в составе его основных
средств. Поэтому он будет начислять по ним амортизацию:
в финансовом учете - согласно требованиям ПБУ 7 "Основные
средства", ( z0288-00 ) исходя из полезного срока использования
объектов, с применением таких методов: прямолинейного, уменьшения
остаточной стоимости, ускоренного уменьшения остаточной стоимости,
кумулятивного, производственного, норм налогового законодательст-
ва;
в налоговом учете - по установленным нормам, определяемым ст.
8 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий".
Если предприятием избраны методы начисления амортизации, от-
личные от норм налогового законодательства, суммы амортизации в
финансовом и налоговом учете будут существенно различаться между
собой.
В регистрах аналитического учета лизингодателя указывается,
что инвентарные объекты переданы в оперативный лизинг.
Принятые в оперативный лизинг основные средства зачисляются
лизингополучателем на внебалансовый счет 01 "Арендованные необо-
ротные активы" по стоимости, указанной в договоре оперативного
лизинга, и считаются по инвентарным номерам лизингодателя.
Регистрами аналитического учета таких основных фондов служит
копия инвентарной карточки этого объекта или извлечение из инвен-
тарной книги, которое должно прилагаться бухгалтерией лизингодате-
ля к акту приема-передачи принятых в лизинг объектов. Эти карточки
(извлечения) сохраняются бухгалтерией лизингополучателя отдельно.
За пользование объектом лизинга лизингополучатель платит в
установленные сроки определенные договором лизинговые платежи.
Плата за наем имущества для лизингодателя является его доходом, а
для лизингополучателя - расходами. ПБУ "Аренда" ( z0487-00 ) пре-
дусмотрено, что доход от операционной аренды признается иным
операционным доходом соответствующего отчетного периода с учетом
способа получения экономических выгод, связанных с использованием
объекта операционной аренды.
По требованиям ПБУ "Аренда" надлежащая за пользование объектом
операционной аренды плата признается расходами соответствующего
отчетного периода с учетом способа получения экономических выгод,
связанных с использованием объекта операционной аренды.
В зависимости от того, для каких нужд будет использоваться
объект лизинга, арендная плата будет включаться в соответствующие
расходы согласно требованиям ПБУ 16 "Расходы", утвержденного при-
казом Минфина Украины от 31.12.99 г. № 318 ( z0027-00 ).
Например, расходы на лизинг офисного оборудования являются
административными расходами лизингополучателя, на лизинг складских
помещений - расходами на сбыт и т. п.
Расходы лизингополучателя на оперативный лизинг могут вклю-
чаться в расходы производства, общехозяйственные, административные
расходы, расходы на сбыт, другие операционные расходы.
Отдельного освещения требуют расходы лизингодателя на начисле-
ние амортизации объекта лизинга. Поскольку основные средства,
переданные в оперативный лизинг, фактически находятся у лизингопо-
лучателя, лизингодатель ими непосредственно пользоваться не может.
Поэтому амортизацию лизингового имущества можно отнести к составу
других операционных расходов.
Расходы лизингодателя на заключение соглашения об операционной
аренде (юридические услуги, комиссионные вознаграждения) признают-
ся иными операционными расходами того отчетного периода, в котором
они имели место.
В соответствии с требованиями Закона Украины от 03.04.97 г. №
168/97-ВР "О налоге на добавленную стоимость" ( 168/97-ВР ) опера-
ции по оплате стоимости услуг оперативного лизинга облагаются НДС.
Поэтому лизингодатель начисляет налоговое обязательство по НДС, а
лизингополучатель имеет право на налоговый кредит при условии
отнесения стоимости услуг к составу валовых расходов и осуществле-
нии им налогооблагаемых операций по НДС и наличии налоговой нак-
ладной.
Согласно Закону Украины "О налогообложении прибыли предприя-
тий" доходы лизингодателя от оперативного лизинга включаются в
валовой доход, а расходы лизингополучателя - в валовые расходы.
Рассмотрим учет операций по оперативному лизингу на условном
примере.
ООО "Обрiй" заключило с ЗАО "Вiче" договор оперативного лизин-
га по аренде помещений под офис сроком на 5 лет с уплатой ежеме-
сячных лизинговых платежей в сумме 4800 грн. Начало действия дого-
вора - с 1 октября 2000 года.
Стоимость предоставленных в аренду помещений - 400000 грн.
Договором предусмотрена возможность осуществления лизингополучате-
лем капитального ремонта объекта лизинга.
Лизингодатель начисляет в финансовом учете ежемесячно аморти-
зацию в сумме 2700 грн. Отражение операций по оперативному лизингу
у лизингодателя представлено в табл.1.
Таблица 1
Учет операций у лизингодателя
|----|---------------------------|----------------------|--------|
| № | Содержание операции |Корреспонденция счетов| Сумма |
|п/п | |----------|-----------| |
| | | Дт | Кт | |
|----|---------------------------|----------|-----------|--------|
| 1 |Передано помещение в опера-| 103 * | 103 | 400000 |
| |тивный лизинг | | | | |
|----|---------------------------|----------|-----------|--------|
| 2 |Предоставлены услуги по | | | |
| |оперативному лизингу | 377 | 713 | 4800 |
| |(операционной аренде) | | | |
|----|---------------------------|----------|-----------|--------|
| 3 |Начислено налоговое | 713 | 641 ** | 800 |
| |обязательство по НДС | | | |
|----|---------------------------|----------|-----------|--------|
| 4 |Начислена амортизация | 949 | 131 | 2700 |
| |объекта лизинга | | | |
|----|---------------------------|----------|-----------|--------|
| 5 |Списаны доходы от опера- | 713 | 791 | 4000 |
| |ционной аренды на финан- | | | |
| |совые результаты | | | |
|----|---------------------------|----------|-----------|--------|
| 6 |Списаны другие расходы | 791 | 949 | 2700 |
| |операционной деятельности | | | |
| |на финансовые результаты | | | |
|----|---------------------------|----------|-----------|--------|
| 7 |Получен лизинговый платеж | 311 | 377 | 4800 |
| | | | | |
|----|---------------------------|----------|-----------|--------|
_______________
* Субсчет "Помещения, переданные в оперативный лизинг".
** Учет налоговых обязательств и налогового кредита по НДС по
принципу первого события не осуществляется, поскольку это не
является целью статьи.
Отражение операций по оперативному лизингу в учете лизингопо-
лучателя представлено в табл. 2.
Таблица 2
Учет операций у лизингополучателя
|----|---------------------------|----------------------|--------|
| № | Содержание операции |Корреспонденция счетов| Сумма |
|п/п | |-----------|----------| |
| | | Дт | Кт | |
|----|---------------------------|-----------|----------|--------|
| 1 |Получены необоротные активы| 01 | - | 400000 |
| |в оперативный лизинг | | | |
|----|---------------------------|-----------|----------|--------|
| 2 |Начислены лизинговые плате-| 92 | 685 | 4000 |
| |жи | | | |
|----|---------------------------|-----------|----------|--------|
| 3 |Начислен налоговый кредит | 641 | 685 | 800 |
| |по НДС | | | |
|----|---------------------------|-----------|----------|--------|
| 4 |Уплачен лизинговый платеж | 685 | 311 | 4800 |
|----|---------------------------|-----------|----------|--------|
| 5 |Возвращено помещение арен- | - | 01 | 400000 |
| |додателю | | | |
|----|---------------------------|-----------|----------|--------|
В течение срока действия договора оперативного лизинга может
возникнуть потребность улучшения функциональных возможностей, вида
и других свойств объекта лизинга. Для этого лизингополучатель,
если это предусмотрено соглашением, будет осуществлять расходы на
улучшение или на поддержку объекта в рабочем состоянии.
Расходы лизингополучателя на улучшение объекта операционной
аренды (модернизацию, модификацию, достройку, дооборудование, ре-
конструкцию и т. п.), приводящее к увеличению будущих экономичес-
ких выгод, которые первоначально ожидались от его использования,
отражаются лизингополучателем как капитальные инвестиции в созда-
ние (строительство) других необоротных материальных активов.
В завершенном виде после составления акта приема-передачи
отремонтированных, реконструированных основных средств осуществ-
ленные расходы будут включены в состав других необоротных мате-
риальных активов. Поскольку осуществленные работы по характеру
нельзя отнести к библиотечным фондам, малоценным необоротным мате-
риальным активам, временным (нетитульным) сооружениям, природным
ресурсам, инвентарной таре или предметам проката, для их учета
будет использоваться счет 117 "Другие необоротные материальные
активы".
ООО "Обрiй" в январе 2001 года, заключив договор подряда со
строительной организацией, осуществило комплекс ремонтно-строи-
тельных работ, связанных с обновлением и улучшением эксплуатацион-
ных показателей арендованных помещений без изменения строительных
габаритов объекта лизинга.
Перечень основных ремонтно-строительных работ, которые можно
отнести к капитальному ремонту, приводится:
для жилых и общественных зданий - в письме Госкомстроя Украины
от 13.01.98 г. № 7/11 ( v7_11243-98 ) "Об определении понятий
текущего и капитального ремонтов жилых и общественных сооружений";
для производственных зданий и сооружений - в Положении о
безопасной и надежной эксплуатации производственных зданий и
сооружений, утвержденном приказом Госкомстроя Украины и Госнад-
зорохрантруда Украины от 27.11.97 г. № 32-288.
Для выполнения работ по капитальному ремонту необходимы проект
и смета, разрешения на исполнение работ по строительству, ре-
конструкции, капитальному ремонту, которые выдаются инспекциями
Госархстройконтроля, другие разрешения и согласования в зависимос-
ти от вида и условий ремонта.
Стоимость осуществленного капитального ремонта составляла
60000 грн. (в том числе НДС). Вследствие выполненных работ су-
щественно улучшилось качественное состояние арендованных помеще-
ний, что, как ожидается, может увеличить будущие экономические
выгоды. Лизингополучатель будет начислять амортизацию других не-
оборотных активов согласно требованиям ПБУ 7 "Основные средства"
в финансовом учете и Закону Украины "О налогообложении прибыли
предприятий" - в налоговом.
Срок полезного использования других необоротных материальных
активов приблизительно может быть равным или меньшим срока дейст-
вия договора оперативного лизинга, поскольку именно в течение
этих сроков лизингополучатель будет получать экономические выгоды
от таких активов.
ООО "Обрiй" избран срок полезного использования других необо-
ротных материальных активов в 54 месяца, метод начисления аморти-
зации - прямолинейный. Определена ежемесячная сумма амортизации, а
именно 50000 : 54 = 925,93 (грн.).
В налоговом учете при включении в валовые расходы осуществлен-
ных затрат на улучшение лизингового имущества необходимо учесть
ограничения в 5 % балансовой стоимости групп основных фондов на
начало года.
Отнесение расходов на улучшение к составу той или иной группы
будет зависеть от того, к какой из них можно было бы отнести
объект лизинга при условии его учета на балансе предприятия.
Поскольку в примере осуществлялись расходы на улучшение поме-
щений, то в налоговом учете будет отражено создание отдельного
объекта группы 1 основных фондов.
ООО "Обрiй" осуществило в течение I квартала 2001 года расходы
на улучшение основных фондов в сумме 58000 грн. (в том числе 50000
грн. - капитальный ремонт арендованного имущества). Балансовая
стоимость групп основных фондов по состоянию на 1 января 2001 года
составляла 81000 грн. В валовые расходы могут быть включены расхо-
ды на улучшение основных фондов в сумме 4050 грн.
Расходы на улучшение основных фондов в сумме 53930 грн. увели-
чивают балансовую стоимость групп:
группы 1 (отдельный объект) - 50000 грн.
групп 2 и 3 - 3950 грн. {1}
Квартальная норма амортизации новообразованного объекта группы
1 - 1,25%
Учет осуществленных ООО "Обрiй" расходов на капитальный ремонт
арендованного имущества представлен в табл.3
Таблица 3
Учет расходов на капитальный ремонт у лизингополучателя
|---|----------------------------|----------------------|--------| |
| № | Содержание операции |Корреспонденция счетов| Сумма |
|п/п| |-----------|----------| |
| | | Дт | Кт | |
|---|----------------------------|-----------|----------|--------|
| 1 |Осуществлен капремонт арен- | 153 | 631 | 50000 |
| |дованного имущества строи- | | | |
| |тельной (подрядной) органи- | | | |
| |зацией | | | |
|---|----------------------------|-----------|----------|--------|
| 2 |Начислен налоговый кредит по| 641 | 631 | 10000 |
| |НДС | | | |
|---|----------------------------|-----------|----------|--------|
| 3 |Уплачено строительной орга- | 631 | 311 | 60000 |
| |низации | | | |
|---|----------------------------|-----------|----------|--------|
| 4 |Введены активы в эксплуата- | 117 | 153 | 50000 |
| |цию другие необоротные | | | |
| |материальные активы | | | |
|---|----------------------------|-----------|----------|--------|
| 5 |Начислена амортизация других| 92 | 132 | 925,93|
| |необоротных материальных | | | |
| |активов | | | |
|---|----------------------------|-----------|----------|--------|
Отдельного рассмотрения требует вопрос возврата объекта опера-
тивного лизинга с уже осуществленными расходами на его улучшение.
При возвращении лизингового имущества лизингодателю осуществ-
ленные лизингополучателем расходы на модернизацию, реконструкцию
для улучшения его функциональных задач или внешнего вида, как
правило, нецелесообразно отделять от объекта лизинга.
Если возврат объекта лизинга осуществляется после завершения
срока действия лизингового контракта, то лизингополучатель получит
ожидаемые экономические выгоды, и другие необоротные материальные
активы в финансовом учете будут полностью самортизированы. В таком
случае он отразит ликвидацию этих активов. Лизингодатель в своем
учете никаких записей не выполняет, поскольку осуществленные
лизингополучателем расходы последнему уже принесли пользу, и их
полезность условно можно приравнять нулю. В случае досрочного
разрыва соглашения лизингополучатель не получит в полной мере
ожидаемых экономических выгод, а другие необоротные материальные
активы будут не полностью самортизированы. Потому полезность этих
активов еще сохранится.
Исходя из условий налогового законодательства, возврат объекта
аренды лизингодателю может быть классифицирован:
в порядке, предусмотренном для учета приобретения и продажи
необоротных активов, - если арендодатель возмещает стоимость арен-
датору;
в порядке, предусмотренном для учета бесплатного получения и
передачи необоротных активов, - если стоимость арендодателем не
возмещается.
Продажа (безвозмездная передача) других необоротных активов
является объектом налогообложения НДС. При безвозмездной передаче
задолженность лизингодателя не определяется, поскольку не предус-
матривается ее погашение. Другие необоротные материальные активы
списываются на другие расходы предприятия, на счете 976 "Списание
необоротных активов" отражается также начисление налогового обяза-
тельства по НДС из фактической цены операции, но не ниже обычных
цен.
Рассмотрим случай, когда договор будет разорван в феврале 2002
года. Лизингодатель не возмещает стоимость осуществленных улучше-
ний.
Учет операций по ликвидации и безвозмездной передаче других
необоротных материальных активов у лизингополучателя представлен в
табл. 4.
Таблица 4
Учет операций по убытию других необоротных материальных акти-
вов
|----|-----------------------|----------------------|------------|
|№ | Содержание операции |Корреспонденция счетов| Сумма |
|п/п | |----------|-----------| |
| | | Дт | Кт | |
|----|-----------------------|----------|-----------|------------|
| | | | | |
| 1 | Ликвидирован объект | 132 | 117 | 50000 |
| | других необоротных | | | |
| | материальных активов | | | |
| | в связи с окончанием | | | |
| | срока действия дого- | | | |
| | вора аренды | | | |
|----|-----------------------|----------|-----------|------------|
| 2 | Списан начисленный | 132 | 117 | 11111,16 |
| | износ других необорот-| | | |
| | ных материальных акти-| | | |
| | вов, выбывающих вслед-| | | |
| | ствие безвозмездной | | | |
| | передачи | | | |
|----|-----------------------|----------|-----------|------------|
| 3 | Переданы безвозмездно | 976 | 117 | 38888,84 |
| | другие необоротные | | | |
| | материальные активы | | | |
| | (списана остаточная | | | |
| | стоимость) | | | |
|----|-----------------------|----------|-----------|------------|
| 4 | Начислено налоговое | 976 | 641 | 7777,77 |
| | обязательство по НДС | | | |
| | при безвозмездной пере| | | |
| | даче | | | |
|----|-----------------------|----------|-----------|------------|
| 5 | Списаны расходы на фи-| 793 | 976 | 46666,61 |
| | нансовые результаты | | | |
|----|-----------------------|----------|-----------|------------|
Рассмотрим случай, когда лизингодатель компенсирует расходы
лизингополучателя (табл. 5).
Таблица 5
Учет продажи других необоротных материальных активов
|----|-----------------------|----------------------|------------|
| № |Содержание операции |Корреспонденция счетов| Сумма |
|п/п | |----------|-----------| |
| | | Дт | Кт | |
|----|-----------------------|----------|-----------|------------|
| 1 |Признан доход от прода-| 377 | 742 | 46666,61 |
| |жи других необоротных | | | |
| |материальных активов | | | |
| |лизингодателю | | | |
|----|-----------------------|----------|-----------|------------|
| 2 |Начислено налоговое | 742 | 641 | 7777,77 |
| |обязательство по НДС | | | |
|----|-----------------------|----------|-----------|------------|
| 3 |Списан начисленный из- | 132 | 117 | 11111,16 |
| |нос | | | |
|----|-----------------------|----------|-----------|------------|
| 4 |Признана себестоимость | 972 | 117 | 38888,84 |
| |реализованных необорот-| | | |
| |ных активов | | | |
|----|-----------------------|----------|-----------|------------|
| 5 |Списан доход от реали- | 742 | 793 | 38888,84 |
| |зации необоротных акти-| | | |
| |вов на финансовые ре-| | | |
| |зультаты | | | |
|----|-----------------------|----------|-----------|------------|
| 6 |Списана себестоимость | 793 | 972 | 38888,84 |
| |реализованных необорот-| | | |
| |ных активов на финансо-| | | |
| |вые результаты | | | |
|----|-----------------------|----------|-----------|------------|
| 7 |Получена компенсация от| 311 | 377 | 46666,61 |
| |лизингодателя | | | |
|----|-----------------------|----------|-----------|------------|
Лизингодатель увеличивает первоначальную стоимость полученного
от лизингополучателя объекта лизинга на стоимость достройки,
дооборудования, реконструкции и модернизации с учетом начисленного
износа. Сумма таких расходов должна указываться лизингополучателем
в акте приема-передачи основных средств.
Стоимость безвозмездно полученных расходов на улучшение вклю-
чается в валовой доход и не подлежит амортизации в налоговом
учете.
Следует учесть, что очень часто в отечественной практике
лизингодатель с целью избежания налогообложения такие операции не
отражает. И согласно требованиям договоров лизинга такие расходы
осуществляются за счет денежных средств лизингополучателя.
Учет операций по передаче лизингополучателем расходов на улуч-
шение у лизингодателя представлен в табл. 6.
Таблица 6
Учет операций по получению расходов на улучшение
|---|------------------------|-----------------------|-----------|
| № | Содержание операции | Корреспонденция счетов| Сумма |
|п/п| |----------|------------| |
| | | Дт | Кт | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
| 1 |Признаны полученные рас-| 151 | 685 | 38888,84 |
| |ходы на улучшение | | | |
| |арендованных необоротных| | | |
| |активов, осуществленные | | | |
| |лизингополучателем | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
| 2 |Начислен налоговый кре- | 641 | 685 | 7777,77 |
| |дит по НДС | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
| 3 |Списаны полученные рас- | 103 | 151 | 38888,84 |
| |ходы в состав основных | | | |
| |средств | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
| 4 |Осущест влена оплата | 685 | 311 | 46666,61 |
| |лизингополучателю | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
| 5 |Получены бесплатно рас- | 103 | 424 | 46666,61 |
| |ходы на улучшение арен- | | | |
| |дованных необоротных | | | |
| |активов, осуществленные | | | |
| |лизингополучателем | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
Изменение характеристики и стоимости возвращенного объекта
лизингополучатель заносит в инвентарную карточку, инвентарную
книгу или другой регистр аналитического учета основных средств.
Следует отметить, что компенсацией расходов лизингополучателя
(арендатора) на улучшение арендованного имущества могло стать
уменьшение ежемесячной суммы арендной платы, если это предусмотре-
но условиями договора.
Но такая форма расчетов не предусматривает осуществления
расчетов денежными средствами между сторонами лизингового соглаше-
ния.
В таком случае речь идет об осуществлении товарообменной (бартер-
ной) операции между лизингодателем и лизингополучателем.
В финансовом учете бартерной операции бухгалтерские записи
будут аналогичными вышеприведенным, кроме закрытия расчетов и
особенностей, касающихся учета НДС.
В соответствии с Законом Украины "О налоге на добавленную
стоимость" датой возникновение налоговых обязательств во время
осуществления бартерных (товарообменных) операций считается любое
из событий, наставшее ранее:
или дата отгрузки налогоплательщиком товаров, а для работ
(услуг) - дата оформления документа, удостоверяющего факт выполне-
ния работ (услуг) налогоплательщиком;
или дата оприходования налогоплательщиком товаров, а для работ
(услуг) - дата оформления документа, удостоверяющего факт получе-
ния налогоплательщиком результатов работ (услуг).
Датой возникновения права налогоплательщика на налоговый кре-
дит считается для бартерных (товарообменных) операций дата осу-
ществления заключительной (балансирующей) операции, состоявшейся
после первого из событий, обусловленных выше.
Исходя из требований Закона Украины "О налогообложении прибыли
предприятий", даты возникновения валовых доходов и расходов будут
совпадать с датами возникновения налоговых обязательств и налого-
вого кредита по НДС соответственно.
Как у лизингополучателя, так и у лизингодателя налоговые
обязательства по НДС возникают в момент оформления акта передачи
осуществленных работ, которые в дальнейшем будут зачислены в счет
оплаты арендных платежей, а налоговый кредит по НДС будет возни-
кать в момент начисления лизинговых платежей как балансирующая
операция.
В случае передачи выполненных работ лизингодателю сразу после
их завершения их стоимость может включаться в валовые расходы как
"основные фонды, приобретенные для дальнейшей продажи". Это связа-
но с тем, что за выполненные работы были перечислены строительной
организации денежные средства. А объектом обмена будут служить
услуги по аренде, предоставленные лизингодателем.
Валовой доход у арендатора возникнет в момент передачи работ
как первого события бартерной операции, а валовые
расходы - в момент начисления арендных платежей как балансирующих
событий.
Для отражения в финансовом учете операций по передаче выпол-
ненных работ сохраняются условия действующего примера с внесением
определенных корректив, а именно: арендатор уплачивает арендные
платежи, уменьшая их на сумму возмещений лизингодателя, которая по
договоренности была определена в сумме 1111,12 грн.
Учет операций по передаче выполненных работ у лизингополучате-
ля представлен в табл. 7.
Таблица 7
Учет передачи выполненных работ у лизингополучателя
|---|------------------------|-----------------------|-----------|
| № | Содержание операции | Корреспонденция счетов| Сумма |
|п/п| |----------|------------| |
| | | Дт | Кт | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
| 1 |Получены необоротные ак-| 01 | - | 400000 |
| |тивы в оперативный ли-| | | |
| |зинг | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
| 2 |Осуществлен капремонт | 153 | 631 | 50000 |
| |арендованного имущества| | | |
| |строительной (подрядной)| | | |
| |организацией | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
| 3 |Начислен налоговый кре- | 641 | 631 | 10000 |
| |дит по НДС | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
| 4 |Уплачено строительной | 631 | 311 | 60000 |
| |организации | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
| 5 |Признан доход от продажи| 377 | 742 | 60000 |
| |других необоротных мате-| | | |
| |риальных активов лизин- | | | |
| |годателю | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
| 6 |Начислено налоговое обя-| 742 | 641 | 10000 |
| |зательство по НДС | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
| 7 |Признана себестоимость | 972 | 153 | 50000 |
| |реализованных других | | | |
| |необоротных материальных| | | |
| |активов | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
| 8 |Начислены лизинговые | 92 | 685 | 4000 |
| | платежи | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
| 9 |Начислен налоговый кре- | 641 | 685 | 800 |
| |дит по НДС | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
|10 |Уплачен лизинговый пла- | 685 | 311 | 3688,88 |
| |теж | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
|11 |Зачислено в уменьшение | 685 | 377 | 1111,12 |
| |платежей с аренды | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
У лизингодателя в момент получения (оформления) выполненных
работ возникнут валовой доход и налоговое обязательство по НДС.
Амортизация (налоговый учет) выполненных работ в составе здания
будет осуществляться в соответствии с требованиями ст. 8 Закона
Украины "О налогообложении прибыли предприятий".
Налоговый кредит по НДС от полученных работ будет возникать
одновременно с признанием дохода от операционной аренды как заклю-
чительного события бартерной операции.
Учет передачи выполненных работ у лизингодателя представлен в
табл. 8.
Таблица 8
Учет передачи выполненных работ у лизингодателя
|---|------------------------|-----------------------|-----------|
| № | Содержание операции | Корреспонденция счетов| Сумма |
|п/п| |----------|------------| |
| | | Дт | Кт | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
| 1 |Признаны полученные рас-| 151 | 685 | 38888,84 |
| |ходы на улучшение арен- | | | |
| |дованных необоротных | | | |
| |активов, осуществленные | | | |
| |лизингополучателем | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
| 2 |Отнесена на налоговые | 644 | 685 | 7777,77 |
| |расчеты сумма налогового| | | |
| |кредита по НДС | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
| 3 |Начислено налоговое обя-| 643 | 641 | 7777,77 |
| |зательство по НДС | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
| 4 |Списаны полученные рас- | 103 | 151 | 38888,84 |
| |ходы в состав основных | | | |
| |средств | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
| 5 |Предоставлены услуги по | 377 | 713 | 4800 |
| | | | | |
| |оперативному лизингу | | | |
| |(операционной аренде) | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
| 6 |Начислено налоговое обя-| 713 | 641 | 614,81 |
| |зательство по НДС | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
| 7 |Отненена на налоговые | 713 | 643 | 185,19 |
| |расчеты сумма налогового| | | |
| |обязательства по НДС, | | | |
| |приходящаяся на бартер- | | | |
| |ную часть лизингового | | | |
| |платежа | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
| 8 |Начислен налоговый кре- | 641 | 644 | 185,19 |
| |дит по НДС | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
| 9 |Получен лизинговый пла- | 311 | 377 | 3688,88 |
| |теж | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
|10 |Зачислено в уменьшение | 685 | 377 | 1111,12 |
| |платежей с аренды | | | |
|---|------------------------|----------|------------|-----------|
Освещение в статье отдельных вопросов, касающихся операций,
позволит сторонам лизингового соглашения избежать нарушения
действующего законодательства по налогообложению, а также придер-
живаться требований Закона Украины "О бухгалтерском учете и финан-
совой отчетности в Украине" и Положений (стандартов) бухгалтерско-
го учета.
------------------------------------------------------------------
"Вестник налоговой службы Украины"
№ 20/01, стр. 38
[01.05.2001]
Юрий Кириченко
ассистент кафедры бухгалтерского учета КНТЭУ
------------------------------------------------------------------