К отпускной поре законодатели преподнесли работникам предприя-
тий подарок, освободив от обложения подоходным налогом сумму
выплачиваемой им материальной помощи. Однако порядок примене-
ния данной льготы имеет свои особенности, рассмотрению которых
и посвящена данная публикация.
* * *
Законом Украины от 26.04.2001 г. № 2405-III ( 2405-14 ) (см.
"Налоги и бухгалтерский учет", 2001, № 43) были внесены изменения
в Декрет КМУ "О подоходном налоге с граждан" от 26.12.92 г. № 13-
92 ( 13-92 ), с изменениями и дополнениями (далее - Декрет),
которые, в частности, восстановили льготу по подоходному налогу
относительно суммы выплачиваемой работникам материальной помощи.
Так, согласно п.п. "ч" п. 1 ст. 5 Декрета в совокупный нало-
гооблагаемый доход граждан не включаются:
"суммы помощи, стоимость подарков (призов), которые предостав-
ляются один раз в календарный год в пределах прожиточного миниму-
ма, установленного законом на трудоспособное лицо, за счет юриди-
ческих, физических лиц и общественных организаций".
Чуть позже в подзаконный акт - Инструкцию о подоходном налоге
с граждан, утвержденную приказом ГГНИУ ( z0064-93 ) от 21.04.93 г.
№ 12, с изменениями и дополнениями (далее - Инструкция о подоход-
ном налоге) - приказом ГНАУ от 11.06.2001 г. № 235 ( z0549-01 )
(см. "Налоги и бухгалтерский учет", 2001, № 55) были внесены поло-
жения, разъясняющие порядок применения льготы по материальной
помощи. Процитируем их:
"суммы материальной помощи, стоимости подарков (призов), пре-
доставляемые один раз в календарный год в пределах размера прожи-
точного минимума, установленного законом на трудоспособное лицо,
за счет юридических, физических лиц и общественных организаций
(далее - помощь).
Указанная помощь, предоставленная физическому лицу (далее -
приобретатель) по месту его основной работы, не включается в
совокупный налогооблагаемый доход, а также не облагается подоход-
ным налогом, если такая помощь предоставляется только один раз в
год в пределах размера прожиточного минимума, утвержденного зако-
ном в расчете на месяц на трудоспособное лицо на день ее предос-
тавления.
Юридические лица (общественные организации и т. п.) и физичес-
кие лица - субъекты предпринимательской деятельности, предостав-
ляющие помощь приобретателю не по месту его основной работы,
направляют в налоговый орган по местожительству такого приобрета-
теля справку по форме № 2 (приложение 2 к Инструкции) в порядке,
определенном в разделе III Инструкции. При проведении годовых
перерасчетов по месту основной работы и/или налоговым органом по
годовой декларации по совокупному налогооблагаемому доходу исклю-
чается фактически выплаченная сумма помощи, но в пределах размера
прожиточного минимума в расчете на месяц, действовавшего на конец
календарного года".
Какой же вывод можно сделать из представленных положений Дек-
рета и Инструкции о подоходном налоге?
Во-первых, для того, чтобы материальная помощь, выдаваемая
работнику, не облагалась подоходным налогом, ее сумма должна быть
в пределах прожиточного минимума, установленного законом. Согласно
Закону Украины "Об утверждении прожиточного минимума на 2001 год"
от 22.03.2001 г. № 2330-III ( 2330-14 ) в настоящее время прожи-
точный минимум на трудоспособное лицо составляет 331,05 грн.
Во-вторых, фраза из Декрета "... один раз в календарный год в
пределах размера прожиточного минимума...", продублированная и в
Инструкции о подоходном налоге, свидетельствует о том, что мате-
риальная помощь, выдаваемая работнику второй раз, в каком бы
размере она ни была, подлежит обложению подоходным налогом с
граждан.
Например, работнику в июле была выдана материальная помощь в
размере 160 грн. По данной выплате были соблюдены все условия
Декрета, а именно: материальная помощь была выплачена первый раз и
ее размер находился в пределах прожиточного минимума (331,05
грн.).
Если же на предприятии будет решено выдать тому же работнику в
августе матпомощь в сумме 160 грн., то данная выплата должна обла-
гаться подоходным налогом, причем независимо от того, что общая
сумма выданной работнику материальной помощи составила 320 грн.,
что меньше прожиточного минимума (331,05 грн.). Данная выплата
была выдана второй раз, тем самым не было соблюдено условие
Декрета о том, что не облагаемая подоходным налогом матпомощь
должна выдаваться один раз в календарный год. В связи с этим
рекомендуем выплачивать работникам матпомощь сразу в максимальном
размере 331,05 грн.
Данный механизм применения льготы по подоходному налогу отно-
сительно материальной помощи отличается от применявшегося ранее.
Как вы помните, до отмены льготы по подоходному налогу относи-
тельно необложения подоходным налогом материальной помощи, которая
была осуществлена Законом Украины "О внесении изменений в не-
которые законодательные акты по вопросам налогообложения" от
02.03.2000 г. № 1523-III ( 1523-14 ), до 01.04.2000 г., условие
"единоразовости" выплаты материальной помощи Декретом не выдвига-
лось. Единственным условием необложения подоходным налогом мате-
риальной помощи являлось то, что ее общая сумма в расчете на год
не превышала 12 минимальных заработных плат.
Исходя из установленного в Декрете ограничения - не облагаемая
подоходным налогом материальная помощь может выдаваться только
один раз в год - закономерно возникает вопрос: как применять
данную льготу по неосновному месту работы?
По нашему мнению, работник имеет право на получение не обла-
гаемой подоходным налогом материальной помощи в пределах прожиточ-
ного минимума как по основному, так и по неосновному месту рабо-
ты.
Объясним, почему.
Во-первых, положения п. 5 Декрета "Суммы выплат, которые не
включаются в совокупный налогооблагаемый доход" относятся к дохо-
дам, полученным как по основному месту работы, так и по неосновно-
му.
Подтверждением тому может служить порядок применения льготы по
подоходному налогу по "старой" матпомощи - в пределах 12 мини-
мальных заработных плат в год. Так вот, данная льгота применялась
ранее как по основному, так и по неосновному месту работы (см.
письмо ГНАУ от 16.04.99 г. № 5663/7/17-0517 ( v5663225-99 )).
К тому же положения Инструкции о подоходном налоге дают осно-
вания полагать, что это также касается и льготы по подоходному
налогу, установленной на данный момент.
В случае, если материальная помощь выдается также и по месту
неосновной работы, предприятие обязано направить справку по форме
№ 2 в налоговый орган по местожительству получателя материальной
помощи о ее выдаче. Данная справка представляется в течение 20
календарных дней после окончания месяца, на который приходится
выплата материальной помощи.
Кроме того, обращаем внимание на то, что согласно Инструкции о
подоходном налоге материальная помощь не облагается подоходным
налогом в случае, если она выдается один раз в год и находится в
пределах размера прожиточного минимума, установленного законом в
расчете на месяц на трудоспособное лицо на день ее предоставления.
При проведении годовых перерасчетов по месту основной работы
и/или налоговым органом по годовой декларации по совокупному
годовому налогооблагаемому доходу исключается фактически выплачен-
ная сумма помощи, но в пределах прожиточного минимума в расчете на
месяц, действовавшего на конец отчетного календарного года.
Это сделано потому, что законодатели, как правило, устанавли-
вают размер прожиточного минимума не в конце предшествующего
года, а, в лучшем случае, в начале текущего. Поэтому внесенные
изменения направлены на исключение возможности возникновения не-
доразумений в отношении определения суммы помощи, не включаемой в
совокупный налогооблагаемый доход и не облагаемой подоходным
налогом.
Для разъяснения данного утверждения приведем условный пример.
Предположим, что за прошедший год прожиточный минимум составлял
330 грн. Прожиточный минимум на текущий год был установлен в марте
этого года в размере 400 грн. (условно). В январе работнику
предприятия была выдана материальная помощь. Поскольку в январе
текущего года размер прожиточного минимума на данный год не был
известен, материальная помощь была выдана работнику в размере 350
грн. При этом 330 грн. из нее не облагаются подоходным налогом, а
20 грн. включаются в совокупный налогооблагаемый доход и, следова-
тельно, подлежат обложению подоходным налогом. В конце года при
проведении годового перерасчета по подоходному налогу из совокуп-
ного на-логооблагаемого дохода работника следует исключить сумму
материальной помощи в размере 350 грн., поскольку именно вся эта
сумма входит в предел прожиточного минимума, установленного на
текущий год (400 грн.). Как видим, такой механизм исключения из
совокупного налогооблагаемого дохода работнику материальной помощи
по перерасчету по подоходному налогу актуален только тогда, когда
ее сумма превышает тот прожиточный минимум, который действовал на
дату ее выдачи.
Что касается сборов (взносов) в социальные фонды, то на сумму
материальной помощи, не облагаемой подоходным налогом, они не
начисляются и не удерживаются.
Относительно валовых расходов позиция ГНАУ, высказанная в
письме от 05.09.2000 г. № 5000/6/15-1116 ( v5000225-00 ) (см.
"Налоги и бухгалтерский учет", 2000, № 55), не изменилась. Так,
расходы плательщика налога на прибыль на выплату работникам,
находящимся в трудовых отношениях с таким плательщиком налога,
материальной помощи, которые подтверждаются положениями коллектив-
ного договора, включаются в валовые расходы.
Таким образом, если соответствующими положениями коллективного
договора, касающимися оплаты труда (а не социальных выплат), а
также конкретных трудовых договоров (контрактов), предусмотрена
выплата материальной помощи, она будет включаться в валовые расхо-
ды предприятия.
Рассмотрев налоговый учет сумм выплачиваемой материальной
помощи, перейдем к ее бухгалтерскому учету.
В регистрах бухгалтерского учета согласно Инструкции о приме-
нении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обяза-
тельств и хозяйственных операций предприятий и организаций, ут-
вержденной приказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 г. №
291 ( z0893-99 ), материальная помощь отражается в составе состав-
ляющей расходов на оплату труда в зависимости от функционального
назначения таких расходов. Иными словами, такая материальная
помощь в регистрах бухгалтерского учета отражается в зависимости
от того, работникам какого подразделения предприятия она начисле-
на.
Отражение в бухгалтерском учете операций, связанных с начисле-
нием и выплатой материальной помощи работникам предприятия,
представим в таблице.
|---|----------------------------------|-------------------------|
| № |Содержание хозяйственной операции |Корреспондирующие счета |
|п/п| |------------|------------|
| | | дебет | кредит |
|---|----------------------------------|------------|------------|
| 1 |Начислена материальная помощь | | |
| |предприятиями, использующими счета| | |
| |класса 8 "Затраты по элементам": | | |
| | | | |
| |- работникам, занятым основным | 816 | 661 |
| |производством | | |
| | | 23 | 816 |
| | | | |
| |- общепроизводственному персоналу | 816 | 661 |
| | | | |
| | | 91 | 816 |
| | | | |
| |- административному персоналу | 816 | 661 |
| | | | |
| | | 92 | 816 |
| | | | |
| |- работникам отдела сбыта | 816 | 661 |
| | | | |
| | | 93 | 816 |
|---|----------------------------------|------------|------------|
| 2 |Начислена материальная помощь | | |
| |предприятиями, не использующими | | |
| |счета класса 8 "Затраты по элемен-| | |
| |там": | | |
| | | | |
| |- работникам, занятым основным | 23 | 661 |
| |производством | | |
| | | | |
| |- общепроизводственному персоналу | 91 | 661 |
| | | | |
| |- административному персоналу | 92 | 661 |
| | | | |
| |- работникам отдела сбыта | 93 | 661 |
|---|----------------------------------|------------|------------|
| 3 |Выплачена материальная помощь | 661 | 301 |
|---|----------------------------------|------------|------------|
Надеемся, что предложенные в публикации рекомендации относи-
тельно выплаты материальной помощи не только порадуют работников
предприятия, но и позволят бухгалтерам избежать предотпускных
проблем.
------------------------------------------------------------------
"Налоги и бухгалтерский учет"
№ 61/01, стр. 34
[30.06.2001]
Т. Онищенко
экономист-аналитик Издательского дома "Фактор"
------------------------------------------------------------------