Страховая деятельность: организация и учет
------------------------------------------------------------------
Общие понятия и категории в страховании
Законом Украины "О страховании" от 07.03.96 г. № 85/96-ВР
( 85/96-ВР ) (далее - Закон о страховании) дано следующее опреде-
ление страхования: "страхование - это вид гражданско-правовых
отношений по защите имущественных интересов граждан июридических
лицв случае наступления определенных событий (страховых случаев),
определенных договором страхования или действующим законодательст-
вом, за счет денежных фондов, которые формируются путем уплаты
гражданами и юридическими лицами страховых платежей (страховых
взносов, страховых премий)".
Как экономическая категория страхование представляет собой
систему экономических включающую совокупность форм и методов
формирования целевых фондов денежных средств и их использование
на возмещение ущерба при различных непредвиденных неблагоприятных
явлениях (рисках).
В рыночной экономике страхование выступает, с одной стороны,
средством защиты бизнеса и благосостояния людей, а с другой -
видом деятельности, приносящим доход. Субъекты страховых отноше-
ний, получающие доход от такой деятельности, называются страхов-
щиками.
В соответствии со ст. 2 Закона о страховании страховщиками
признаются юридические лица, созданные в форме акционерных, пол-
ных, коммандитных обществ или обществ с дополнительной ответствен-
ностью согласно Закону Украины "О хозяйственных обществах" от
19.09.91 г. № 1576-ХII ( 1576-12 ) с учетом oсобенностей, предус-
мотренных Законом о страховании, а также получившие в установлен-
ном порядке лицензию на осуществление страховой деятельности.
Участников страховщика должно быть не менее трех. Страховая
деятельность в Украине осуществляется исключительно страховщиками
- резидентами Украины.
Таким образом, страховщиком (страховой компанией) может быть
предприятие, созданное в форме хозяйственного общества, кроме
общества с ограниченной ответственностью. Осуществление страховой
деятельности в Украине подлежит лицензированию. Данное требование
закреплено в п. 53 ст. 9 Закона Украины "О лицензировании опреде-
ленных видов хозяйственной деятельности" от 01.06.2000 г. №
1775-III ( 1775-14 ) (далее - Закон о лицензировании). Вопросы
лицензирования страховой деятельности будут рассмотрены ниже.
Законом о страховании к страховщикам предъявляется ряд требо-
ваний, при несоблюдении которых юридические лица не имеют права
заниматься страховой деятельностью, касающейся порядка формирова-
ния уставного фонда страховщика и требования к осуществлению
деятельности.
К субъектам страхования относятся страхователи и застрахован-
ные лица. Страхователями признаются юридические лица и дееспособ-
ные граждане, которые заключили со страховщиками договоры страхо-
вания или являются страхователями в силу закона. Застрахованные
лица - третьи лица, в пользу которых страхователи заключили
договор со страховщиком и которые могут приобретать права и обя-
занности страхователя в соответствии с договором страхования.
Законом о страховании выделяется две формы страхования: обяза-
тельное и добровольное. Кроме того, существует понятие видов стра-
хования, разделение на которые производится в зависимости от
объектов страхования. Законом о страховании выделены следующие
основные виды страхования:
- личное страхование - объектом выступают имущественные инте-
ресы, связанные с жизнью, здоровьем, трудоспособностью и дополни-
тельной пенсией страхователя или застрахованного лица (например,
страхование жизни, страхование на случай смерти, страхование от
несчастного случая);
- имущественное страхование - объектом выступают имущественные
интересы, связанные с владением, пользованием и распоряжением
имуществом;
- страхование ответственности - объектом выступают имуществен-
ные интересы, связанные с возмещением страхователем причиненного
им ущерба лицу или его имуществу, а также ущерба, причиненного
юридическому лицу (например, страхование гражданской ответствен-
ности владельцев транспортных средств (обязательная форма страхо-
вания), страхование гражданской ответственности субъектов хо-
зяйствования за ущерб, который может быть причинен авариями на
объектах повышенной опасности (обязательная форма страхования),
различные виды страхования профессиональной ответственности).
Для дальнейшего рассмотрения вопросов организации деятельности
и учета страховщиков необходимо дать определения следующим поня-
тиям:
страховой риск - определенное событие, на случай которого
проводится страхование и которое имеет признаки вероятности и
случайности наступления;
страховой случай - событие, определенное договором страхования
или законодательством, которое состоялось и с наступлением которо-
го возникает обязанность страховщика осуществить выплату страховой
суммы (страхового возмещения) страхователю, застрахованному или
другому третьему лицу;
страховая сумма - денежная сумма, в пределах которой страхов-
щик в соответствии с условиями страхования обязан произвести
выплату при наступлении страхового случая, а также сумма, которая
выплачивается по личному страхованию;
страховое возмещение - денежная сумма, которая уплачивается
страховщиком по условиям имущественного страхования и страхования
ответственности при наступлении страхового случая;
страховой платеж (страховой взнос, страховая премия) - плата
за страхование, которую страхователь обязан внести страховщику
согласно договору страхования; страховой тариф - ставка страхового
взноса с единицы страховой суммы за определенный период страхова-
ния.
Рассмотрев основные понятия страхования и дав определение
основным категориям страхования, перейдем к рассмотрению некоторых
аспектов функционирования страховых компаний в Украине.
Особенности формирования уставного фонда страховых компаний
Статьей 2 Закона о страховании установлены определенные осо-
бенности порядка формирования и состава уставного фонда страховщи-
ков.
Минимальный размер уставного фонда страховщика согласно ст. 29
Закона о страховании устанавливается в сумме, эквивалентной 100
тыс. ЭКЮ по валютному обменному курсу валюты Украины, а для стра-
ховщиков, созданных при участии иностранных юридических лиц и
иностранных граждан, минимальный размер уставного фонда устанавли-
вается в сумме, эквивалентной 500 тыс. ЭКЮ. Здесь необходимо
отметить, что с введением в обращение с 01.01.1999 г. новой валюты
евро, валюта ЭКЮ в Классификаторе иностранных валют, утвержденном
постановлением Правления НБУ от 04.02.98 г. № 34 ( v0521500-98 ),
в соответствии с постановлением Правления НБУ от 30.12.98 г. № 561
( v0601500-98 ) заменена на евро. В этой связи требования к разме-
ру уставного фонда страховщика необходимо читать как 100 тыс. евро
и 500 тыс. евро соответственно.
Так, общая доля иностранных юридических лиц в уставном фонде
страховщика не может превышать 49%, кроме случаев, предусмотренных
ст. 43 Закона о страховании, а именно: при принудительной санации
страховщика возможно привлечение в число его участников иностран-
ных страховщиков, если ими проведены все расчеты по обязательствам
и долгам страховщика, срок уплаты которых уже наступил. Доля
иностранных участников в этом случае может составлять не более 50
% общего размера уставного фонда, кроме страховщиков, получивших
лицензию на право страхования жизни, для которых доля иностранных
участников не может превышать 49 % общего размера уставного фонда.
Законом о страховании установлен также предельный размер взно-
сов в уставный фонд других страховщиков Украины: он не может пре-
вышать 20% собственного уставного фонда. Кроме того, размер взноса
в уставный фонд отдельного страховщика не может превышать 5%
собственного уставного фонда.
Дополнительным, по сравнению с другими хозяйственными общест-
вами, требованием к страховым компаниям является требование,
касающееся минимального размера оплаченной доли уставного фонда.
Для таких хозяйственных обществ доля денежных взносов в оплаченном
уставном фонде не может быть меньше 60%. Допускается также оплата
денежной части взносов в уставный фонд страховщика ценными бумага-
ми, выпускаемыми государством по их номинальной стоимости, но не
более 25% общего размера уставного фонда.
Как и уставный фонд хозяйственных обществ, не являющихся стра-
ховщиками, уставный фонд страховых компаний не может формироваться
за счет средств, полученных в кредит и под залог. Уставный фонд
страховщика не может формироваться также за счет средств страховых
резервов (данная норма касается тех случаев, когда участником
страховой компании является другой страховщик). В отличие от
уставных фондов обычных хозяйственных обществ, взносы в уставный
фонд страховщиков не могут производиться нематериальными активами.
Фонды и резервы страховщика
Для обеспечения платежеспособности страховщика (одного из
обязательных условий деятельности таких юридических лиц) необходи-
мо, в частности:
- наличие оплаченного уставного фонда и гарантийного фонда
страховщика;
- создание страховых резервов, достаточных для будущих выплат
страховых сумм и страховых возмещений.
К гарантийному фонду страховщиков относятся специальные и
резервные фонды, а также сумма нераспределенной прибыли. Кроме
того, за счет прибыли страховщиками могут создаваться свободные
резервы, представляющие собой долю собственных средств страховщи-
ка, которая резервируется с целью дополнительного обеспечения
платежеспособности страховщика в соответствии с принятой методикой
осуществления страховой деятельности.
Страховые резервы создаются с целью обеспечения будущих выплат
страховых сумм и страхового возмещения в зависимости от видов
страхования (перестрахования). Страховые резервы подразделяются на
технические резервы и резервы жизни.
Порядок формирования технических резервов страховщиков, помимо
Закона о страховании, регламентируется также Положением о порядке
формирования, размещения и учета страховых резервов по видам стра-
хования, иным чем страхование жизни, утвержденным приказом Комите-
та по делам надзора за страховой деятельностью от 26.05.97 г. № 41
( z0221-97 ) (далее - Положение № 41).
Страховщики, осуществляющие любые виды страхования, кроме
страхования жизни (страховщики, осуществляющие страхование жизни,
создают резерв страхования жизни), обязаны формировать такой вид
страхового резерва, как технический резерв. Учет технических
резервов ведется по видам страхования.
К техническим резервам страховщиков относятся такие виды
резервов:
1) резервы незаработанных премий (резервы премий), которые
включают доли от сумм поступлений страховых платежей (страховых
взносов, страховых премий), отвечающих страховым рискам, которые
не прошли на отчетную дату;
2) резервы убытков, которые включают зарезервированные неупла-
ченные суммы страхового возмещения по известным требованиям стра-
хователей. Согласно п. 2.1 Положения № 41 и ст. 30 Закона о стра-
ховании формирование резервов незаработанных премий на отчетную
дату осуществляется в зависимости от сумм поступлений страховых
платежей (страховых взносов страховых премий) по соответствующим
видам страхования за период предыдущих девяти месяцев:
- сумма поступлений страховых платежей (страховых взносов,
страховых премий) за первые три месяца расчетного периода умно-
жается на одну четвертую;
- сумма поступлений страховых платежей (страховых взносов,
страховых премий) за следующие три месяца этого периода умножается
на одну вторую;
- сумма поступлений страховых платежей (страховых взносов,
страховых премий) за последние три месяца расчетного периода умно-
жается на три четвертых;
- полученные произведения складываются.
Таким образом, расчет резерва незаработанных премий произво-
дится по формуле:
3 6 9
РНП = 0,25 E СПi + 0,5 E Спi + 0,75 E Спi
i=1 i=4 i=7
где РНП - резерв незаработанных премий;
СПi - сумма поступлений страховых платежей (страховых взносов,
страховых премий) за соответствующий месяц расчетного периода;
i - порядковый номер месяца расчетного периода.
Формирование резервов убытков необходимо в том случае, если
имеются известные требования страхователей (перестрахователей) на
отчетную дату (этот факт подтверждается соответствующими заявле-
ниями). Размер резервов убытков равен сумме зарезервированных и
неуплаченных сумм страхового возмещения по известным требованиям
страхователей, по которым не принять решение о полном или частич-
ном отказе в выплате страховых сумм.
Страховые резервы страховщиков (резервы незаработанных премий
и резервы убытков) должны размещаться с учетом безопасности, при-
быльности и ликвидности. При выборе направлений размещения техни-
ческих резервов страховщик обязан учитывать требования п. 3.1
Положения № 41 и ст. 30 Закона о страховании: технические резервы
должны быть представлены активами таких категорий:
- денежные средства на расчетном счете;
- банковские вклады (депозиты);
- недвижимость;
- ценные бумаги, которые предусматривают получение доходов;
- ценные бумаги, которые эмитируются государством;
- права требования к перестраховщикам;
- наличность в кассе в объемах лимитов остатков кассы, уста-
новленных Национальным банком Украины.
Величина отдельных категорий активов принимается для представ-
ления технических резервов и учитывается как размещение техничес-
ких резервов в ограниченных объемах (в процентах к объемам
имеющихся в наличии технических резервов), а именно:
1) банковский вклад (депозит) - в каждом банке не более 30%;
2) недвижимость - не более 10%;
3) права требования к перестраховщикам - не более 50%;
4) ценные бумаги, которые предусматривают получение доходов -
не более 40%, в том числе:
- акции, которые не котируются на фондовой бирже, - не более
15%, из них акций одного эмитента - не более 2%;
- акции, которые котируются на фондовой бирже, - не более 5%
одного эмитента;
- облигации - не более 5%, из них облигаций одного предприятия
- не более 2%.
При формировании и размещении технических резервов страховщи-
кам необходимо также соблюдать следующие условия:
- в случае если объемы страховых резервов, сформированных в
иностранных валютах, превышают 10% от общей суммы активов страхов-
щика, для обеспечения ликвидности и безопасности размещения стра-
ховых резервов не менее 60% таких резервов должны быть представле-
ны денежными средствами на расчетном счете и банковскими вкладами
(депозитами) в этих же валютах;
- не менее 90% страховых резервов должны быть размещены на
территории Украины, если другое не предусмотрено действующим зако-
нодательством и международными соглашениями, которые заключены
Украиной.
Порядок формирования резервов по страхованию жизни страховщи-
ками, осуществляющими данный вид страхования, регламентируется
Методикой фомирования резервов по страхованию жизни, утвержденной
приказом Комитета по делам надзора за страховой деятельностью от
23.06.97 г. № 46 ( z0262-97 ) (далее - Методика № 46).
Для обеспечения страховых обязательств по договорам страхова-
ния жизни страховщики за счет страховых платежей и доходов от
инвестирования средств сформированных резервов по этим видам стра-
хования обязаны формировать и вести учет следующих резервов
страхования жизни:
- долгосрочных обязательств (математические резервы);
- надлежащих выплат страховых сумм.
В соответствии со ст. 30 Закона о страховании резервы по стра-
хованию жизни могут использоваться для долгосрочного кредитования
жилищного строительства, в том числе для индивидуальных застройщи-
ков, в порядке, определенном Кабинетом Министров Украины. Страхов-
щикам запрещается осуществление других видов кредитной деятельнос-
ти.
Схема состава фондов и резервов страховщиков:
|----------------------------|
|Фонды и резервы страховщиков|
|------------|---------------|
|-----------------|--------|-------|---------------|
|---|----| |-----|-----| |----|----| |----|----|
|Уставной| |Гарантийный| |Страховые| |Свободные|
| фонд | | фонд | | резервы | | резервы |
|--------| |-----|-----| |----|----| |---------|
| |
|------------|---|--------| |
|-----|-----| |----|----| |----|----| |
|Специальный| |Резервный| |Нераспре-| |
| фонд | | фонд | |деленная | |
|-----------| |---------| |прибыль | |
|---------| |
|-------------------|-------|
|-----|-----| |-----|-----|
|Технические| | Резервы |
| резервы | |страхования|
|-----|-----| | жизни |
| |-----|-----|
|-----------|---| |------|--------|
|---|---| |-------|------| |------|-------| |-----|----|
| Резерв| | Резерв | |Математические| | Резервы |
|убытков| |незаработанных| | резервы | |надлежащих|
|-------| | премий | |--------------| | выплат |
|--------------| |страховых |
| сумм |
|----------|
Лицензирование страховой деятельности
Как отмечалось выше, требования к лицензированию страховой
деятельности содержатся в п. 53 ст. 9 Закона о лицензировании.
Следует также отметить, что приобретение лицензии для осуществле-
ния данного вида деятельности было необходимо и до вступления в
силу Закона о лицензирова-нии, так как данное требование содержит-
ся непосредственно в Законе о страховании, в котором прямо указано
на то, что страховщиками могут быть лишь юридические лица, которые
в установленном порядке приобрели лицензию на осуществление стра-
ховой деятельности. Кроме того, требование к лицензированию этого
вида деятельности содержалось в отмененной Законом о лицензирова-
нии статье 4 Закона Украины "О предринимательской деятельности" от
07.02.91 г. № 698-ХII ( 698-12 ).
Статьей 1 Закона о лицензировании установлено, что Кабинет
Министров Украины должен определять органы исполнительной власти,
на которых возлагается обязанность разрабатывать условия осу-
ществления лицензируемых видов деятельности. Постановлением КМУ от
14.11.2000 г. № 1698 ( 1698-2000-п ) утвержден Перечень органов
лицензирования, согласно которому органом исполнительной власти,
отвечающим за разработку лицензионных условий осуществления стра-
ховой деятельности, является Минфин.
Так как п. 24.2 ст. 24 Закона о лицензировании установлено,
что до приведения законодательства в соответствие с требованиями
данного Закона законы и другие нормативно-правовые акты действуют
в части, не противоречащей этому Закону. В связи с этим при
рассмотрении вопросов лицензирования страховой деятельности необ-
ходимо руководствоваться Законом о лицензировании и Инструкцией о
порядке выдачи субъектам предпринимательской деятельности лицензий
на осуществление страховой деятельности на территории Украины.
Условия и правила ее осуществления и контроль за их соблюдением,
утвержденные приказом лицензионной палаты при Министерстве эконо-
мики Украины, Комитета по делам надзора за страховой деятельностью
от 15.07.96 г. № ЛП-18/78 ( z0451-96 ) (далее - Инструкция № 18/
78), действуют в части, не противоречащей требованиям Закона о
лицензировании.
Документы, направляемые органу лицензирования для получения
лицензии, перечислены в ст. 10 Закона о лицензировании. Согласно
положениям данной статьи субъект хозяйствования, намеревающийся
осуществлять лицензируемый вид хозяйственной деятельности, лично
или через уполномоченный им орган или лицо обращается в соответст-
вующий орган лицензирования с заявлением установленного образца о
выдаче лицензии. К заявлению о выдаче лицензии прилагается копия
Свидетельства о государственной регистрации субъекта предпринима-
тельской деятельности или копия Справки о внесении в Единый госу-
дарственный реестр предприятий и организаций Украины, заверенная
нотариально или органом, который выдал оригинал документа.
В заявлении о выдаче лицензии должны содержаться следующие
данные:
1) сведения о субъекте хозяйствования - заявителе:
- наименование, местонахождение, банковские реквизиты, иденти-
фикационный код - для юридического лица;
- фамилия, имя, отчество, паспортные данные (серия, номер
паспорта, кем и когда выдан, местожительство), идентификационный
номер физического лица - плательщика налогов и других обязательных
платежей - для физического лица;
2) вид хозяйственной деятельности, указанный согласно ст. 9
Закона о лицензировании (полностью или частично), на осуществление
которого заявитель намеревается получить лицензию.
В случае наличия у заявителя филиалов, других отделенных под-
разделений, которые будут осуществлять хозяйственную деятельность
на основании полученной лицензии, в заявлении указывается их
местонахождение.
Заявление о выдаче лицензии и прилагаемые к нему документы
принимаются по описи, копия которой выдается заявителю с отметкой
о дате принятия документов органом лицензирования и подписью
ответственного лица.
Согласно части пятой ст. 10 Закона о лицензировании для от-
дельных видов хозяйственной деятельности, подлежащих лицензирова-
нию, к заявлению о выдаче лицензии также прилагаются документы,
исчерпывающий перечень которых устанавливается Кабинетом Министров
Украины за предоставлением специально уполномоченного органа по
вопросам лицензирования.
Для получения лицензии на право осуществления страховой
деятельности субъект предпринимательской деятельности, согласно п.
3.1 Инструкции № 18/78, с учетом требований Перечня документов,
прилагаемых к заявлению о выдаче лицензии для отдельного вида
хозяйственной деятельности, утвержденного постановлением КМУ от
04.07.2001 г. № 756 ( 756-2001-п ) , помимо документов, перечис-
ленных в Законе о лицензировании, подает также:
1) должным образом заверенные копии:
- устава;
- учредительного договора;
- протокола учредительных сборов или решения о создании стра-
ховщика;
- Свидетельства о государственной регистрации страховщика как
субъекта предпринимательской деятельности;
- Свидетельства о регистрации в государственном органе статис-
тики;
2) Справку банка, подтверждающую полностью оплаченный уставный
фонд страховщика, если взносы осуществляются только денежными
средствами. В случаях когда уставный фонд страховщика оплачен в
размере 60% денежными средствами, а остаток другими ценностями -
направляется справка банка (для подтверждения уплаты денежной
части) и акт аудиторской проверки (для подтверждения уплаты части
уставного фонда другими ценностями);
3) баланс предприятия на последнюю отчетную дату за подписью
руководителя субъекта хозяйственной деятельности, скрепленный пе-
чатью;
4) подтвержденную в установленном порядке копию диплома руко-
водителя о высшем образовании;
5) справку о финансовом состоянии учредителей страховщика,
подтвержденную аудитором (аудиторской фирмой), если страховщик
создан в форме полного или коммандитного общества или общества с
дополнительной ответственностью;
6) правила (условия) на каждый вид страхования в двух экземп-
лярах (для добровольных видов страхования) за подписью руководите-
ля, скрепленные печатью;
7) экономическое обоснование запланированной страховой дея-
тельности (деятельности по перестрахованию) за подписью руководи-
теля субъекта хозяйственной деятельности, скрепленное печатью;
8) информацию об участниках страховщика, главе исполнительного
органа и его заместителе за подписью руководителя субъекта хо-
зяйственной деятельности, скрепленную печатью;
9) подтвержденные в установленном порядке копии соответствую-
щих сертификатов в случаях, определенных органом лицензирования в
соответствии со ст. 38 Закона Украины о страховании.
Инструкцией № 18/78 установлен также перечень отдельных видов
страхования, на которые выдаются лицензии. Немаловажным является
тот факт, что страховщики, которые получили лицензию на страхова-
ние жизни, не имеют права заниматься другими видами страхования.
В соответствии со ст. 11 Закона о лицензировании решение о
выдаче или отказе в выдаче лицензии принимается органом лицензи-
рования в срок не позднее 10 рабочих дней с даты поступления соот-
ветствующего заявления и приложенных к нему документов (до вступ-
ления в силу Закона о лицензировании на эту процедуру органу
лицензирования отводилось 30 дней). Сообщение о принятии решения
относительно выдачи лицензии или об отказе в ее выдаче посылается
(выдается) заявителю в письменной форме в течение 3 рабочих дней
со дня принятия соответствующего решения (до вступления в силу
Закона о лицензировании такой срок определен не был).
Не позднее чем за 3 рабочих дня со дня поступления документа,
который подтверждает внесение платы за выдачу лицензии, орган
лицензирования должен оформить лицензию. После принятия решения о
выдаче юридическому лицу лицензии страховщик вносится в Госу-
дарственный реестр страховщиков (перестраховщиков) Украины.
Плата за выдачу лицензии вносится после принятия решения о
выдаче лицензии. Если заявитель в течение 30 календарных дней со
дня направления ему сообщения о принятии решения о выдаче лицензии
не подал документа, подтверждающего внесение платы за выдачу
лицензии, орган лицензирования, оформивший лицензию, имеет право
упразднить решение о выдаче лицензии или принять решение о
признании такой лицензии недействительной. Так же орган лицензиро-
вания имеет право поступить и в том случае, если заявитель не
обратился в орган лицензирования для получения оформленной лицен-
зии.
В соответствии с п. 1 постановления КМУ "О сроке действия
лицензии на осуществление определенных видов хозяйственной дея-
тельности, размерах и порядке зачисления платы за ее выдачу" от
29.11.2000 г. № 1755 ( 1755-2000-п ) плата за выдачу лицензии
взимается в размере 20 не облагаемых налогом минимумов доходов
граждан, если органом лицензирования является центральный орган
исполнительной власти.
Срок действия лицензии на осуществление определенного вида
хозяйственной деятельности устанавливается Кабинетом Министров
Украины по представлению специально уполномоченного органа по
вопросам лицензирования, но не может быть меньше 3 лет.
В случае если лицензиат намеревается осуществлять указанный в
лицензии вид хозяйственной деятельности после окончания срока ее
действия, он должен получить новую лицензию в порядке, установлен-
ном Законом о лицензировании. Новая лицензия выдается органом
лицензирования не ранее чем в последний рабочий день действия
ранее выданной лицензии.
Налогообложение доходов к страховщиков
Действующим законодательством установлены ограничения относи-
тельно видов деятельности, которыми могут заниматься страховые
компании (страховщики).
В соответствии со ст. 2 Закона о страховании предметом непос-
редственной деятельности страховщика могут быть только:
1) страхование;
2) перестрахование;
3) финансовая деятельность, связанная с формированием, разме-
щением страховых резервов и их управлением. Исходя из норм Закона
о страховании к финансовой деятельности, связанной с формирова-
нием, размещением страховых резервов и их управлением, можно от-
нести следующие виды деятельности:
- кредитную (кредитование жилищного строительства при размеще-
нии резервов по страхованию жизни);
- инвестиционную (при размещении резервов страхования жизни и
медицинского страхования);
- прочую финансовую деятельность (вложение средств в ценные
бумаги, размещение депозитных вкладов и т. п.).
Для страховщиков действующим законодательством Украины предус-
мотрены различные механизмы налогообложения указанных видов
деятельности.
Законом Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в ре-
дакции Закона от 22.05.97 г. № 283/97-ВР ( 283/97-ВР ) (далее -
Закон о налоге на прибыль) для операций по страхованию и перестра-
хованию предусмотрен особый порядок налогообложения, который рег-
ламентируется п. 7.2 данного Закона. Другие доходы, получаемые
страховщиками, облагаются налогом на прибыль в общем порядке.
Для целей налогового учета операции по страхованию подразде-
ляются на операции по страхованию жизни и операции, связанные с
осуществлением других видов страхования.
Налогообложение иных операций по страхованию, нежели операции
по страхованию жизни
Согласно п.п. 7.2.1 ст. 7 Закона о налоге на прибыль валовые
доходы от страховой деятельности (кроме страхования рисков жизни)
страховщиков-резидентов облагаются налогом по ставке 3% от суммы
валового дохода, полученного от страховой деятельности. При этом
такие доходы не подлежат обложению налогом на прибыль по ставке 30
%.
Для целей налогообложения страховой деятельности под валовым
доходом от страховой деятельности следует понимать сумму страховых
взносов, страховых платежей или страховых премий (далее - сумма
валовых взносов), за исключением суммы валовых взносов, переданных
в перестрахование, полученных (начисленных) страховщиками в тече-
ние отчетного периода по договорам страхования и перестрахования
рисков на территории Украины или за ее пределами.
Датой увеличения валовых доходов страховщика, в соответствии
с п. 3.1 Порядка составления декларации о доходах страховщика,
утвержденного приказом ГНАУ от 29.07.97 г. № 265 ( z0322-97 )
(далее - Порядок № 265), является дата, приходящаяся на налоговый
период, в течение которого состоялось одно из событий, происшедшее
ранее:
- или дата зачисления средств на банковский счет, дата оприхо-
дования в кассу;
- или дата возникновения у страховщика обязательств, то есть
дата вступления в силу договора страхования и перестрахования.
Сумма валовых доходов, полученных (начисленных) страховщиками
по договорам страхования и перестрахования рисков (кроме страхова-
ния рисков жизни), отражается в строке 1 раздела I декларации о
доходах страховщика.
Следует обратить внимание, что для определения размера прибыли
от страховой деятельности в бухгалтерском учете, рассчитываемого
как разность между доходами от страховой деятельности и расходами
на предоставление страховых услуг, страховщикам необходимо ис-
пользовать определение дохода от страховой деятельности, приведен-
ное в Законе о страховании. Согласно ст. 31 этого Закона к доходам
от страхования относятся:
1) заработанные страховые платежи (страховые взносы, страховые
премии) по договорам страхования и перестрахования;
2) комиссионные вознаграждения за перестрахование;
3) доли от страховых сумм и страховых возмещений, уплаченные
перестраховщиками;
4) возвращенные суммы с централизованных страховых резервных
фондов;
5) возвращенные суммы иных технических резервов, нежели резерв
незаработанных премий, в случаях и на условиях, предусмотренных
актами действующего законодательства.
Налогообложение операций по страхованию жизни
Согласно п.п. 7.2.4 ст. 7 Закона о налоге на прибыль для целей
налогообложения операцией по страхованию жизни физического лица
считается операция, предусматривающая страховую выплату при таких
страховых случаях:
- смерть застрахованного лица;
- решение суда об объявлении застрахованного лица умершим;
- дожитие застрахованного лица до окончания срока действия до-
говора страхования или достижения им возраста, определенного дого-
вором страхования.
Для того чтобы операция страхования физического лица считалась
для целей налогообложения операцией страхования жизни, в случае
заключения договора, предусматривающего дожитие застрахованного
лица до определенного возраста, срок действия договора не может
быть меньше 120 календарных месяцев. Кроме того, таким договором
не могут предусматриваться частичные выплаты до окончания срока
такого договора или наступления страхового случая. На переходный
период до 2003 года срок действия договора по страхованию жизни
граждан в возрасте более 50 лет устанавливается от 60 календарных
месяцев.
Учет операций по страхованию жизни физических лиц ведется
страховщиками отдельно, и в соответствии с п.п. 7.2.2 ст. 7 Закона
от налоге на прибыль доходы, полученные страховщиками-резидентами
в виде сумм страховых взносов, страховых платежей или страховых
премий, накопленных в течение отчетного периода по договорам стра-
хования и перестрахования жизни на территории Украины или за ее
пределами, не включаются в состав валовых доходов, установленных
п.п. 7.2.1 ст. 7 Закона о налоге на прибыль, и не подлежат нало-
гообложению. В декларации о доходах страховщика такие доходы не
отражаются.
Доходы, полученные от осуществления операций по страхованию и
перестрахованию жизни, облагаются налогом по ставке 30 % в слу-
чаях, предусмотренных п. 13.3 ст. 13 Закона о налоге на прибыль.
В случае досрочного (ранее чем через 120 или 60 календарных
месяцев) расторжения договора страхования или перестрахования жиз-
ни, не связанного со смертью застрахованного лица (т. е. в случае
заключения договора страхования жизни, предусматривающего дожитие
лица до определенного возраста), доходы, полученные страховщиком,
подлежат налогообложению в порядке, предусмотренном п.п. 7.2.1 ст.
7 Закона о налоге на прибыль, по итогам отчетного периода, в тече-
ние которого произошло расторжение договора, с применением ставки
налога 6 %. В декларации о доходах страховщика такие доходы отра-
жаются в строке 3 раздела I.
Доходы операций по страхованию и перестрахованию жизни физи-
ческих лиц на условиях иных, чем предусмотренные Законом о налоге
на прибыль, облагаются налогом по ставке 3 %. Такие доходы найдут
отражение в строке 2 раздела I декларации о доходах страховщика.
Таким образом, доходы страховщика от операций по страхованию жизни
могут облагаться налогом в следующем порядке:
- не облагаться налогом в случае соблюдения условий отнесения
договора страхования к договору страхования жизни физического лица
в соответствии с Законом о налоге на прибыль;
- облагаться налогом по ставке 6 % от суммы валового дохода в
случае досрочного расторжения договора страхования жизни, не пре-
дусматривающего смерти застрахованного лица;
- облагаться налогом по ставке 3 % от суммы валового дохода в
случае заключения договора страхования жизни на условиях иных, не-
жели предусмотренные Законом о налоге на прибыль (например, заклю-
чение договора страхования жизни, предусматривающего выплату стра-
ховой суммы в случае дожития застрахованного лица до определенного
возраста на срок до 10 лет, что разрешается Методикой № 46, но не
отвечает условиям отнесения договора к договорам страхования жизни
в соответствии с Законом о налоге на прибыль). Налогообложение до-
ходов страховщика от операций, не связанных со страхованием или
перестрахованием
Как было отмечено выше, доходы страховщиков, не связанные с
осуществлением операций по страхованию или перестрахованию, обла-
гаются налогом на прибыль в общем порядке.
При этом согласно п.п. 7.2.3 ст. 7 Закона о налоге на прибыль
к категории валовых расходов страховщика, связанных с получением
таких доходов, не относятся расходы, понесенные страховщиком при
осуществлении операций по страхованию (перестрахованию).
Согласно ст. 31 Закона о страховании к составу расходов стра-
ховщика, связанных со страховой деятельностью, относятся:
1) выплаты страховых сумм и страховых возмещений;
2) отчисления в централизованные страховые резервные фонды;
3) отчисления в технические резервы, иные чем резерв незарабо-
танных премий, в случаях и на условиях, предусмотренных актами
действующего законодательства;
4) расходы на проведение страхования;
5) другие расходы, которые включаются в себестоимость страхо-
вых услуг.
Если на практике достаточно просто отследить расходы, перечис-
ленные в первых трех пунктах этого перечня, то с расходами, ука-
занными в четвертом и пятом пунктах, могут возникнуть некоторые
проблемы.
В соответствии с п. 5.1 Порядка № 265 плательщик налога ведет
отдельный учет расходов, связанных с получением доходов, иных чем
суммы валовых взносов. Согласно же п. 5.2 данного Порядка в случае
невозможности путем прямого подсчета определить размер расходов,
связанных с получением доходов от страховой деятельности, и дохо-
дов из иных источников, он определяется пропорционально удельному
весу валовых доходов от страховой деятельности и валовых доходов,
не связанных со страховой деятельностью. То же касается и аморти-
зации по основным фондам и нематериальным активам, используемым
для получения доходов как от страховой деятельности, так и от
деятельности, не связанной со страхованием (перестрахованием).
Что касается налога на добавленную стоимость, то согласно п.п.
3.2.3 ст. 3 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" от
03.04.97 г. № 168/97-ВР ( 168/97-ВР ) операции по предоставлению
услуг по страхованию и перестрахованию, предусмотренные Законом о
страховании, не являются объектом обложения данным налогом. В то
же время страховая компания должна зарегистрироваться в качестве
плательщика НДС, если объем налогооблагаемых операций по продаже
товаров (работ, услуг) в течение любого периода из последних две-
надцати календарных месяцев превышал 3600 не облагаемых налогом
минимумов доходов граждан (61200 грн.).
Бухгалтерский учет страховой деятельности
Страховые компании, наряду с собственно деятельностью по стра-
хованию (перестрахованию), могут заниматься также и прочей финан-
совой деятельностью, связанной с формированием, размещением стра-
ховых резервов и их управлением.
В рамках данной публикации нами будет рассмотрен порядок учета
операций, связанных со страхованием, так как именно они являются
специфичными для таких предприятий.
Условно операции по страхованию можно разбить на:
- операции со страхователями;
- операции по формированию резервов страховщика;
- операции по перестрахованию.
В данной публикации мы рассмотрим лишь первые две группы
операций страховщиков.
До вступления в силу П(С)БУ и Плана счетов бухгалтерского
учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций,
утвержденного приказом МФУ от 30.11.99 г. № 291 ( z0892-99 ), а
также Инструкции по его применению (далее - Инструкция № 291)
порядок отражения в бухгалтерском учете страховщика операций по
страхованию регламентировался Инструкцией по бухгалтерскому учету
операций по страхованию (кроме страхования жизни), утвержденной
приказом Комитета по делам надзора за страховой деятельностью от
01.06.98 г. № 32 ( z0375-98 ) (далее - Инструкция № 32). Данная
Инструкция разработана в соответствии с п. 4 Положения о Комитете
по делам надзора за страховой деятельностью, утвержденного поста-
новлением КМУ от 14.03.94 г. № 166 ( 166-94-п ), и п. 4 Положения
о бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине, утверж-
денного постановлением КМУ от 03.04.93 г. № 250 ( 250-93-п ). На
сегодняшний день эти документы утратили силу. В то же время
Инструкция № 32 официально не отменена. Поэтому при рассмотрении
вопросов бухгалтерского учета страховых операций у страховщиков
будем руководствоваться требованиями и Инструкции № 291, и Инст-
рукции № 32.
Отражение в учете операций по расчетам со страхователями
Согласно новому Плану счетов, а также исходя из требований
Инструкции № 32, бухгалтерский учет расчетов со страхователями (а
также страховыми посредниками) должен вестись страховыми компа-
ниями на счете 36 "Расчеты с покупателями и заказчиками" с приме-
нением следующих субсчетов второго порядка:
3611 "Расчеты с отечественными страхователями"
3612 "Расчеты с отечественными страховыми посредниками"
3621 "Расчеты с иностранными страхователями"
3622 "Расчеты с иностранными страховыми посредниками".
По дебету счета 36 "Расчеты с покупателями и заказчиками" от-
ражается сумма надлежащих страховщику в отчетном периоде страховых
платежей (страховых взносов, страховых премий) по договорам стра-
хования (перестрахования) в корреспонденции со счетом 76
"Страховые платежи".
По кредиту счета 36 "Расчеты с покупателями и заказчиками"
отражается сумма полученных страховых платежей в корреспонденции
со счетами учета денежных средств.
Аналитический учет расчетов со страхователями и страховыми
посредниками ведется отдельно по каждому страхователю и страховому
посреднику.
Аналитический учет по счету 76 "Страховые платежи" ведется
отдельно по каждому виду страхования. Данный счет ежемесячно
закрывается корреспонденцией с субсчетом 703 "Доход от реализации
работ и услуг", на котором, в соответствии с п. 3 Инструкции №
32, необходимо открыть дополнительный субсчет "Заработанные стра-
ховые платежи".
В бухгалтерском учете, в зависимости от срока вступления в
силу договора страхования, поступление страховых платежей будет
отражаться по-разному.
В случае, если договор страхования вступает в силу с момента
внесения первого страхового платежа, в бухгалтерском учете стра-
ховщика должны быть сделаны следующие записи:
|----------------------------|------------------|----------------|
| Содержание операции | Дебет счета | Кредит счета |
|----------------------------|------------------|----------------|
|Получен страховой платеж от |311 "Текущие счета|76 "Страховые |
|страхователя |в национальной |платежи" |
| |валюте" | |
|----------------------------|------------------|----------------|
|Сумма поступивших страховых |76 "Страховые |7031 "Зарабо- |
|платежей отражена в составе |платежи" |танные страховые|
|финансовых результатов | |платежи" |
|----------------------------|------------------|----------------|
Если же договор страхования вступает в силу независимо от сро-
ка поступления страховых платежей (например, с момента подписания
договора), то в этом случае операции по поступлению страховых
платежей отразятся в учете страховщика следующим образом:
|----------------------------|------------------|----------------|
| Содержание операции | Дебет счета | Кредит счета |
|----------------------------|------------------|----------------|
|Отражена сумма надлежащих |3611 "Расчеты с |76 "Страховые |
|страховщику в отчетном |отечественными |платежи" |
|периоде страховых платежей |страхователями" | |
|----------------------------|------------------|----------------|
|Отражена сумма надлежащих |311 "Текущие счета|3611 "Расчеты с |
|страховщику в отчетном |в национальной |отечественными |
|периоде страховых платежей |валюте" |страхователями" |
|----------------------------|------------------|----------------|
|Сумма поступивших страховых|76 "Страховые |7031 "Зарабо- |
|платежей отражена в составе |платежи" |танные страховые|
|финансовых результатов | |платежи" |
|----------------------------|------------------|----------------|
В практике страховой деятельности возможны случаи досрочного
расторжения договора страхования, в связи с чем возникает необхо-
димость возврата страховых платежей страхователям. Для отражения в
бухгалтерском учете таких операций Инструкцией № 291 предложены
следующие корреспонденции счетов:
|----------------------------|------------------|----------------|
| Содержание операции | Дебет счета | Кредит счета |
|----------------------------|------------------|----------------|
|Отражена выдача средств на |76 "Страховые |3611 "Расчеты с |
|возврат страхователю страхо-|платежи" |отечественными |
|вых платежей в случае | |страхователями" |
|досрочного прекращения дого-|------------------|----------------|
|вора, если оно произошло в |3611 "Расчеты с |311 "Текущие |
|месяце поступления страховых|отечественными |счета в нацио- |
|платежей |страхователями" |нальной валюте",|
| | |301 "Касса в |
| | |национальной |
| | |валюте" |
|----------------------------|------------------|----------------|
|Отражен возврат страхователю|76 "Страховые |311 "Текущие |
|страховых платежей в случае |платежи" |счета в нацио- |
|досрочного прекращения дого-| |нальной валюте",|
|вора страхования, если такое| |301 "Касса в |
|прекращение состоялось после| |национальной |
|поступления страховых плате-| |валюте" |
|жей |------------------|----------------|
| |7031 "Заработанные|76 "Страховые |
| |страховые платежи"|платежи" |
|----------------------------|------------------|----------------|
Для отражения выплат страховых сумм (по договорам личного
страхования) и страховых возмещений Планом счетов предусмотрен
субсчет 978 "Выплата страховых сумм и страховых возмещений". По
дебету субсчета в корреспонденции со счетами учета денежных
средств отражаются страховые суммы и страховые возмещения, выпла-
ченные страхователям по договорам страхования, перестрахования, по
кредиту - списание на счет 79 "Финансовые результаты".
Учет страховых резервов
Учет страховых резервов страховщики ведут на одноименном счете
49 "Страховые резервы". Этот счет имеет такие субсчета:
491 "Резервы незаработанных премий"
По кредиту субсчета 491 "Резервы незаработанных премий" в кор-
респонденции с дебетом субсчета 497 "Результат изменения резервов
незаработанных премий" отражается рассчитанная на отчетную дату
величина резервов незаработанных премий, которые включают долю от
суммы поступлений страховых платежей (страховых взносов, страховых
премий), отвечающую страховым рискам, которые не прошли на отчет-
ную дату.
По дебету субсчета 491 "Резервы незаработанных премий" отра-
жаются суммы резервов незаработанных премий на прошедшую отчетную
дату в корреспонденции с субсчетом 497 "Результат изменения
резервов незаработанных премий".
492 "Резервы убытков"
По кредиту субсчета 492 "Резервы убытков" в корреспонденции с
субсчетом 498 "Результат изменения резервов убытков" отражается
рассчитанная на отчетную дату величина резервов убытков, которые
включают зарезервированные неуплаченные суммы страхового возмеще-
ния по определенные требованиям страхователей.
По дебету субсчета 492 "Резервы убытков" отражаются суммы
резервов убытков на прошедшую отчетную дату в корреспонденции с
субсчетом 498 "Результат изменения резервов убытков".
493 "Прочие страховые резервы", 496 "Доля перестраховщиков в
прочих страховых резервах"
На субсчетах 493 "Прочие страховые резервы" и 496 "Доля пе-
рестраховщиков в прочих страховых резервах" ведется учет всех
прочих страховых резервов (кроме технических), которые формируются
страховщиками в случаях, предусмотренных действующим законода-
тельством. Таким образом, на данных субсчетах ведется учет резер-
вов страхования жизни (страховщиками, осуществляющими такой вид
страхования), состоящих из математических резервов и резервов
предстоящих выплат страховых сумм.
494 "Доля перестраховщиков в резервах незаработанных премий"
По дебету субсчета 494 "Доля перестраховщиков в резервах неза-
работанных премий" отражается сумма долей перестраховщиков в
резервах незаработанных премий на отчетную дату в корреспонденции
с субсчетом 497 "Результат изменения резервов незаработанных
премий".
495 "Доля перестраховщиков в резервах убытков"
По дебету субсчета 495 "Доля перестраховщиков в резервах убыт-
ков" отражается сумма долей перестраховщиков в резервах убытков на