Учредитель предоставил ООО финансовую помощь на возвратной
основе. В договоре указана сумма и срок возврата. Включается
ли сумма возвратной материальной помощи в состав валовых дохо-
дов? Как правильно отразить получение и возврат материальной
помощи в бухгалтерском и налоговом учете?
* * *
Предоставление возвратной финансовой помощи регулируется ст.
374 Гражданского кодекса Украины ( 1540-06 ), в соответствии с ко-
торой по договору займа одна сторона (заимодатель) передает другой
стороне (заемщику) в собственность (в оперативное управление)
деньги или вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик
обязуется возвратить заимодателю такую же сумму денег или равное
количество вещей того же рода и качества. Договор займа считается
заключенным в момент передачи денег или вещей.
В договор о предоставлении временной финансовой помощи (займа)
рекомендуется включить:
- сумму предоставляемой временной финансовой помощи;
- условия возврата;
- точный срок возврата;
- последствия невыполнения условий договора займа (штрафные
санкции, неустойки).
Все вышеперечисленные условия указывают на то, что к получате-
лю не переходит право собственности на полученные в заем денежные
средства или имущество, поскольку по истечении указанного срока и
при соблюдении определенных условий, он обязан их вернуть. В нало-
говом учете ситуация по вопросу включения суммы возвратной помощи
в состав валовых доходов в момент получения и в состав валовых
расходов при возврате неоднозначна.
ГНАУ утверждает (в частности, письмо от 30.03.2000г. № 4518/7/
15/-117), что при передаче денежных средств или имущества по
договорам займа (не путать с кредитом банка) как следствие возни-
кают долговые обязательства, операции с которыми относятся к
операциям особого вида. Налогообложение таких операций регулирует-
ся п. 7. 9 ст. 7 Закона о прибыли ( 334/94-ВР ). Поскольку привле-
чение средств в заем не предусмотрено пп. 7.9.1 Закона, то такие
средства включаются в валовой доход согласно пп. 4.1.6 п. 4.1
ст. 4 указанного Закона как доходы от внереализационных операций.
Под внереализационными операциями следует понимать деятельность
предприятия, которая непосредственно не связана с реализацией про-
дукции (работ, услуг) и другого имущества, включая основные фонды,
нематериальные активы, продукцию вспомогательного и обслуживающего
производства. Заем нельзя рассматривать как финансовый кредит, т.
к. средства, предоставляемые лицами иными чем квалифицированные
как банковское учреждение или имеющими статус небанковских финан-
совых учреждений, финансовым кредитом не считаются (пп. 1.11.1
п. 1.11 ст. 1 Закона о прибыли).
Включение в состав валовых расходов средств или имущества,
предоставленного налогоплательщиком в связи с возвратом основной
суммы займа другим лицам-кредиторам не предусмотрено согласно
пп. 7.9.2 п. 7.9 ст. 7 Закона о прибыли. Поскольку возврат нало-
гоплательщиком заимствованных средств или имущества другим ли-
цам-кредиторам не связан с компенсацией стоимости товаров (работ,
услуг), приобретенных для их дальнейшего использования в собствен-
ной хозяйственной деятельности согласно пп. 5.1 ст. 5 Закона о
прибыли, то нет оснований для увеличения валовых расходов налогоп-
лательщика на сумму заимствованных средств (стоимости имущества),
возвращаемых кредитору.
Следовательно, сумму возвратной финансовой помощи необходимо
включать в состав валовых доходов как доходы от внереализационных
операций, но не включать в состав валовых расходов при возврате,
т.к. эта сумма не является компенсацией стоимости товаров (работ,
услуг), приобретаемых или изготавливаемых налогоплательщиком для
дальнейшего их использования в своей хозяйственной деятельности.
По мнению автора, с таким утверждением согласиться достаточно
трудно, потому что, следуя логике ГНАУ ни один из подпунктов
п. 4.1 ст. 4 Закона о прибыли не упоминает о включении в состав
валовых доходов сумм финансовой помощи на возвратной основе
(займа). Более того, такой термин в Законе вообще отсутствует. Что
же касается доходов из других источников и от внереализационных
операций, то в части финансовой помощи подразумеваются только
безвозвратная финансовая помощь и бесплатное предоставление нало-
гоплательщику товаров (работ, услуг).
Нормами ст. 5 Закона о прибыли не предусмотрено и включение
сумм финансовой помощи на возвратной основе в состав валовых рас-
ходов в момент ее возврата. Из вышесказанного следует, что логично
суммы займов, как и суммы финансовых кредитов, т.к. обе опера-
ции не предусматривают переход права собственности на денежные
средства (или имущество, в случае займа), руководствуясь пп. 7.9.1
и 7.9.2 п. 7.9 ст. 7 Закона о прибыли не включать в состав валовых
доходов при их получении и в состав валовых расходов - при возвра-
те.
Необходимо отметить, что в 2001 году никаких разъяснительных
писем или директивных документов ГНАУ по этому вопросу не было.
Вместе с тем Государственный комитет Украины по вопросам регу-
ляторной политики и предпринимательства придерживается иного, чем
ГНАУ, мнения. В письме Комитета от 14.02.2001 г. № 1-221/921
разъяснено, что валовыми доходами считаются доходы от продажи то-
варов (работ, услуг), доходы из других источников, в том числе в
виде сумм безвозвратной финансовой помощи, полученной налогопла-
тельщиком в отчетном периоде. Возвратная финансовая помощь не мо-
жет считаться доходом, включаться в состав валового дохода и обла-
гаться налогом, т.к. представляет собой сумму денежных средств,
передаваемую плательщику налога согласно договору, предусматри-
вающему их возврат.
В бухгалтерском учете суммы возвратной финансовой помощи (зай-
ма) в соответствии с Инструкцией о применении Плана счетов учиты-
ваются на счете 505 "Прочие долгосрочные обязательства" (если срок
возврата более 1 года). Если финансовая помощь предоставляется на
срок менее 1 года, то с целью обособления информации об указанной
сумме можно использовать субсчет 611 "Текущая задолженность по
долгосрочным обязательствам в национальной валюте".
Операции получения и возврата суммы финансовой помощи на
возвратной основе с учетом официального мнения налоговых органов
отразятся в бухгалтерском и налоговом учете следующим образом:
---+-------------------------+---------------+-------+------------
№ | Содержание операции | Бухгалтерский | Сумма,| Налоговый
п/п| | учет | грн. | учет
| |---------------| |------------
| | Д-т | К-т | | ВД | ВР
---+-------------------------+---------------+-------+------------
1 | Получена возвратная |311,301|505,611| 6 000|6 000| -
| финансовая помощь | | | | |
---+-------------------------+---------------+-------+------------
2 | Полученные суммы исполь-| 631 | 311 | 5 000| - | 6 000
| зованы на нужды | 372 | 301 | 1 000| |
| предприятия | | | | |
---+-------------------------+---------------+-------+------------
3 | Возвращена сумма финан- |505,611|311,301| 4 000| - | -
| совой помощи (в указан- | | | | |
| ный в договоре срок) | | | | |
---+-------------------------+---------------+-------+------------
4 | Списана сумма невозвра- | 505 | 746 | 2 000|2 000| -
| щенной финансовой помощи| | | | |
| по истечении срока | | | | |
------------------------------------------------------------------
И в заключение хотелось бы рекомендовать читателям поступать в
подобной ситуации в зависимости от степени уверенности в своей
правоте и способности доказать это суду. В противном случае
"острые углы" лучше обходить. Можно, например, представление
финансовой помощи рекомендовать как один из возможных вариантов
предоставления финансовой помощи заключение договора на поставку
товаров или предоставление услуг (выполнение работ) с предоплатой.
По истечении определенного времени договор можно расторгнуть и
возвратить деньги. Последний вариант, хотя и предусматривает вклю-
чение суммы предоплаты в состав валовых доходов, но и дает право
включать такую сумму в состав валовых расходов при ее возврате.
------------------------------------------------------------------
"ГлавБух"
№37/01, стр. 55
[17.09.2001]
Людмила Ильяш
Бухгалтер-консультант АФ "ГлавБух-Аудит"
------------------------------------------------------------------