Безвозмездная передача доли выходящего учредителя
------------------------------------------------------------------
На практике с целью минимизации уплачиваемых налогов участники
- физические лица нередко осуществляют безвозмездную передачу
доли. Несмотря на отсутствие такой нормы в Законе Украины "О
хозяйственных обществах" ( 1576-12 ), в нём не содержится и
прямого запрета. Гражданскому Кодексу Украины ( 1540-06 ) эта
операция тоже не противоречит. Практика показывает, что
безвозмездная передача доли осуществляется достаточно часто. Ниже
представлена точка зрения автора по оформлению такой передачи и
её налогообложению.
Согласно Гражданскому Кодексу Украины безвозмездная передача
имущества является дарением (ст. 243). Договор дарения должен
быть нотариально засвидетельствован. Договор дарения гражданином
имущества организации заключается в простой письменной форме
(ст. 244).
Юридические тонкости этой проблемы оставим для юристов,
коснёмся лишь вопросов налогообложения.
Дарение доли самому обществу.
Общество, получив безвозмездно долю вышедшего учредителя, не
осуществляет выплату, следовательно, не несёт никаких обязательств
по уплате налогов. При этом и у самого общества эта сумма в состав
валовых доходов не включается, так как отсутствует какое-либо
получение активов со стороны. Происходит лишь увеличение доли
оставшихся учредителей в имуществе предприятия. Уставный фонд
может быть уменьшен на долю вышедшего участника (при отсутствии
возражений кредиторов) с отнесением подаренной суммы к прочему
вложенному капиталу. При желании оставшихся учредителей они могут
не уменьшать сумму уставного фонда, а внести её пропорционально
своим взносам в уставный фонд.
Пример 1. Уставный фонд общества с ограниченной
ответственностью составляет 54 тыс. грн. В обществе четыре
учредителя, имеющие равные доли в уставном фонде. Один из них
вышел из состава учредителей, подарив свою долю обществу.
Документальное оформление осуществлено в соответствии с
действующим законодательством. Учредителями принято решение об
уменьшении уставного фонда. Возражения кредиторов отсутствуют.
==+================================+==========+==========+========
№ | Содержание операции | Дт | Кт | Сумма
==+================================+==========+==========+========
1 | Отражение уменьшения уставного | 40 | 672 | 13500
| фонда на долю вышедшего |"Уставный |"Расчеты |
| учредителя 54000 х 25% | капитал" | по прочим|
| | | выплатам"|
--+--------------------------------+----------+----------+--------
2 | Отнесение суммы к составу | 672 | 422 | 13500
| дополнительного капитала |"Расчеты |"Прочий |
| | по прочим| вложенный|
| | выплатам"| капитал" |
------------------------------------------------------------------
Пример 2. Уставный фонд общества с ограниченной
ответственностью составляет 54 тыс. грн. В обществе четыре
учредителя, имеющие равные доли в уставном фонде. Один из них
вышел из состава учредителей, подарив свою долю обществу.
Документальное оформление осуществлено в соответствии с
действующим законодательством. Учредителями принято решение не
уменьшать уставный фонд, распределив его в равных частях.
Довнесение взносов осуществлено в месяце внесения изменений в
учредительные документы.
==+================================+==========+==========+========
№ | Содержание операции | Дт | Кт | Сумма
==+================================+==========+==========+========
1 | Отражение уменьшения уставного | 40 | 672 | 13500
| фонда на долю вышедшего |"Уставный |"Расчеты |
| учредителя 54000 х 25% | капитал" | по прочим|
| | | выплатам"|
--+--------------------------------+----------+----------+--------
2 | Отнесение суммы к составу | 672 | 422 | 13500
| дополнительного капитала |"Расчеты |"Прочий |
| | по прочим| вложенный|
| | выплатам"| капитал" |
--+--------------------------------+----------+----------+--------
3 | Отражение задолженности по | 46 | 40 | 13500
| взносам в уставный фонд после |"Неопла- |"Уставный |
| регистрации изменений | ченный | капитал" |
| | капитал" | |
--+--------------------------------+----------+----------+--------
4 | Внесение взносов в уставный | 311 | 46 | 13500
| фонд денежными средствами |"Текущие |"Неопла- |
| | счета в | ченный |
| | нацио- | капитал" |
| | нальной | |
| | валюте" | |
------------------------------------------------------------------
Дарение доли другому юридическому лицу
У получателя доли возникает объект обложения налогом на
прибыль, так как сумма бесплатно полученных активов включается в
состав валовых доходов. Это следует из п. 4.1.6 Закона Украины
"О налогообложении прибыли предприятий" ( 334/94-ВР ).
Пример 3. Учредитель - физическое лицо выходит из общества с
ограниченной ответственностью. Свою долю в имуществе общества
уступает по договору дарения частному предприятию (доля составляет
23450 грн). Отражение операций в учёте частного предприятия,
получившего безвозмездно долю в обществе с ограниченной
ответственностью.
==+==========================+===========+============+===========
№ | Содержание операции | Дт | Кт | Сумма
==+==========================+===========+============+===========
1 | Отражение безвозмездного | 141 | 424 | 23450
| получения доли вышедшего |"Инвестиции|"Бесплатно |
| учредителя | связанным | полученные |
| | сторонам | необоротные|
| | по методу | активы" |
| | участия в | |
| | капитале" | |
------------------------------------------------------------------
Дарение доли физическому лицу
Суммы, получаемые в результате отчуждения имущества,
принадлежащего гражданам на правах собственности, за нотариальное
удостоверение которого уплачивается плата за совершение
нотариальных действий, не включаются в совокупный налогооблагаемый
доход (п. 1 е ст. 5 Декрета КМУ "О подоходном налоге с граждан"
( 13-92 )). Следовательно, при соответствующем оформлении передачи
доли одним физическим лицом другому налоговых последствий не
возникает. При этом не имеет значения, является ли физическое
лицо, получающее долю безвозмездно, учредителем данного общества с
ограниченной ответственностью до безвозмездного получения.
В учёте самого общества с ограниченной ответственностью
осуществляются бухгалтерские записи на основании
зарегистрированных изменений в учредительных документах.
Фактически эти записи лишь меняют учредителя в аналитических
учётных регистрах.
Пример 4. Учредитель - физическое лицо Иванов выходит из
общества с ограниченной ответственностью. Свою долю в имуществе
общества уступает по договору дарения физическому лицу Петрову. По
расчёту, приведённому в примере 13, доля составляет 23450 грн., в
т. ч. взнос в уставный фонд - 13500 грн.
==+================================+==========+==========+========
№ | Содержание операции | Дт | Кт | Сумма
==+================================+==========+==========+========
1 | Отражение уменьшения уставного | 40 | 672 | 13500
| фонда на долю вышедшего |"Уставный |"Расчеты |
| учредителя Иванова | капитал" | по прочим|
| | | выплатам"|
--+--------------------------------+----------+----------+--------
2 | Отражение задолженности по | 46 | 40 | 13500
| взносу в уставный фонд нового |"Неопла- |"Уставный |
| учредителя Петрова | ченный | капитал" |
| | капитал" | |
--+--------------------------------+----------+----------+--------
3 | Зачёт задолженностей на | 672 | 46 | 13500
| основании договора дарения |"Расчеты |"Неопла- |
| | по прочим| ченный |
| | выплатам"| капитал" |
------------------------------------------------------------------
Учёт ГСМ
Законом Украины "О налогообложении прибыли предприятий"
введены определённые ограничения по включению в ВЗ расходов на
эксплуатацию автомобилей:
- по грузовым автомобилям в состав ВЗ включаются - зарплата
водителей и отчисления на неё, затраты на техосмотр, парковку,
стоянку, ГСМ;
- по легковым автомобилям - зарплата водителей и отчисления на
неё. Не включаются в состав ВЗ затраты на ГСМ, стоянку и парковку
(п. 5.4.10). Это ограничение не распространяется только на
предприятия, основной деятельностью которых является
предоставление платных транспортных и туристических услуг.
Документальное оформление
Важным вопросом в организации работы всех предприятий,
эксплуатирующих автомобили, является правильное списание топлива и
смазочных материалов. Списание ГСМ производится на основании
данных о пробеге автомобиля по нормам. Нормы расхода топлива и
смазочных материалов на автомобильном транспорте утверждены
Приказом Минтранса Украины от 10.02.98 г. № 43. Этот нормативный
документ содержит широкий перечень базовых линейных норм расхода
топлива для отечественных и импортных автомобилей: грузовых
бортовых автомобилей, тягачей, самосвалов, автобусов, легковых и
специальных автомобилей. Всего в документе свыше 1000 норм.
Большинство современных автомобилей имеют многовариантное
конструктивное исполнение, т. е. комплектация одной модели
автомобиля разными моделями двигателя, коробки передач и т. д.
Базовые линейные нормы представлены в отдельных таблицах нового
образца с указанием технических данных и особенностей модификаций
транспортных средств, которые позволяют их идентифицировать. Эти
нормы распространяются только на модели автомобилей с указанными
техническими данными и особенностями конструктивного исполнения. В
новых нормах предусмотрена система коэффициентов корректирования
норм расхода топлива, в частности, надбавки за работу зимой
устанавливаются в зависимости от фактической температуры воздуха.
Предусмотрено повышение нормативного расхода топлива для
автомобилей, эксплуатируемых свыше 8 лет, для оборудованных
кондиционерами и т. д.
Обращаю Ваше внимание, что в техдокументации
заводов-производителей автомобилей часто указаны контрольные
расходы топлива в разных режимах. Эти показатели не являются
базовыми линейными нормами и не могут служить основанием для
списания использованных ГСМ. Контрольные расходы топлива
используются только для проверки технического состояния
автомобилей и сравнения топливной экономичности различных моделей
по единому критерию.
В нормах расхода приведена процедура установления временных
базовых норм расхода топлива для моделей автомобилей, не вошедших
в сборник. Предприятиям предоставлено право самостоятельно
устанавливать линейные нормы для газобаллонных, специальных
автомобилей и для новых модификаций автомобилей (если существует
норма для базового автомобиля). В этом случае линейные нормы
устанавливаются на основании расчётов. В случаях отсутствия норм
расхода топлива для базовых автомобилей их владельцы должны
заказывать разработку временных норм в ГосавтотрансНИИпроекте.
Основанием для списания ГСМ, использованных легковым
автотранспортом, является путевой лист установленной формы.
Типовая форма путевого листа и порядок её заполнения регулируются
Инструкцией о порядке применения путевого листа служебного
легкового автомобиля и учёта транспортной работы (Приказ Госкомстата Украины от 17.02.98 г. № 74). Инструкция устанавливает
единый порядок применения путевого листа служебного легкового
автомобиля типовой формы № 3 при выполнении служебных поездок.
Выполнение положений Инструкции обязательно для всех предприятий,
учреждений и организаций независимо от ведомственного подчинения и
формы собственности:
- которые предоставляют служебные легковые автомобили для
транспортного обслуживания юридических лиц на коммерческой основе
или используют их в служебных поездках по собственным нуждам
(далее - "Перевозчики");
- для которых по их заказу осуществляется транспортное
обслуживание служебными легковыми автомобилями (далее -
"Заказчики").
К категории служебных легковых автомобилей относятся легковые
автомобили, которые находятся на балансе юридических лиц всех форм
собственности и используются для удовлетворения собственных нужд,
а также могут предоставляться Заказчику на договорных условиях (с
водителем). Путевой лист служебного легкового автомобиля является
для Перевозчика основанием для списания израсходованного горючего
на общий пробег.
Бланки путевых листов служебных легковых автомобилей выдаются
под роспись лицу, ответственному за оформление и выдачу путевых
листов водителям. Списание использованных бланков путевых листов
осуществляется ежеквартально по акту с указанием их количества,
утверждаемому руководителем предприятия.
Перевозчики, эксплуатирующие служебные легковые автомобили -
собственные или арендованные (без водителя), обязаны при выпуске
автомобиля из гаража выдать водителю путевой лист типовой формы
№ 3. Применение каких-либо других форм путевых листов не
допускается. Путевой лист оформляется только на один рабочий день
и выдаётся при условии сдачи водителем путевого листа за
предыдущий день работы. Выдача путевого листа регистрируется в
диспетчерском журнале с указанием следующих реквизитов: дата
выдачи, номер, фамилия и инициалы водителя, подпись водителя о
получении, дата возврата, подпись ответственного лица.
Ответственность за недостоверные и неточные сведения в путевом
листе служебного легкового автомобиля несут ответственные лица
Перевозчика и Заказчика в пределах компетенции, определённой
названной Инструкцией.
НДС в стоимости ГСМ
Отражение сумм НДС в стоимости ГСМ имеет свои особенности,
связанные с ограничениями по включению ГСМ в состав ВЗ.
Поскольку в момент оплаты (или оприходования после оплаты)
неизвестно, сколько ГСМ будет использовано легковыми, сколько -
грузовыми автомобилями, первоначально можно включать в состав
налогового кредита всю сумму НДС (уплаченную и подтверждённую
налоговую накладную). По окончании отчётного периода (месяца или
квартала) на основании путевых листов, норм расхода и т. д.
очевидно, на какую сумму использовано ГСМ легковыми автомобилями.
По этим данным следует составить справку, на основании которой в
Книге учёта приобретения осуществляются записи в графах 13, 17 "С
правом включения в налоговый кредит" методом "сторно", в графе 24
"Без права включения в налоговый кредит". Сумма в гр. 13 -
стоимость использованных легковыми автомобилями ГСМ, в гр. 17 -
20% от стоимости ГСМ; сумма в гр. 24 составляет стоимость ГСМ с
учётом НДС.
Пример. Оплачен и оприходован бензин в количестве 1000 литров
по цене 1,8 грн. за литр на сумму 1800 грн. (в т. ч. НДС 3000
грн.). Бензин использован в течение месяца. По данным
бухгалтерского учёта легковыми автомобилями израсходовано (в
пределах норм) 260 литров, грузовыми - 740 литров.
Справка на основании данных бухучета:
==========================================+=============+=========
Показатель | Расчет | Сумма
==========================================+=============+=========
Израсходовано легковым автотранспортом | | ы
------------------------------------------+-------------+---------
Израсходовано грузовым автотранспортом | | 740 л.
------------------------------------------+-------------+---------
Подлежит отнесению к составу ВЗ | 740 x 1,50 |1110 грн.
------------------------------------------+-------------+---------
Не подлежит отнесению к составу ВЗ | 260 x 1,50 | 390 грн.
------------------------------------------+-------------+---------
Включается в состав налогового кредита | 1110 x 20% | 222 грн.
------------------------------------------+-------------+---------
Не включается в состав налогового кредита | 390 x 20% | 78 грн.
------------------------------------------------------------------
Отражение в Книге учёта приобретения:
По факту оплаты гр. 11 1500
гр. 12 300
гр. 13 1500
гр. 17 300
По данным Справки гр. 13 390 "сторно"
гр. 17 78 "сторно"
гр. 24 468
Если у предприятия есть только грузовые автомобили, то
описанные выше операции не осуществляются, налоговый кредит
возникает в общем порядке. В состав ВЗ стоимость ГСМ относится по
дате оплаты или получения с последующим перерасчётом согласно
п. 5.9 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий".
Если у предприятия есть только легковые автомобили, то
стоимость ГСМ не включается в состав ВЗ, а НДС не включается в
состав налогового кредита. При оплате в Книге учёта приобретений
вся сумма отражается по графе 24.
Бухгалтерский учёт ГСМ
В новом Плане счетов для учёта запасов предназначен класс 2,
который так и называется "Запасы". Учёт ГСМ осуществляется на
субсчёте 203 "Топливо" счета 20 "Производственные запасы".
Списание топлива отражается на счете соответствующих расходов:
- при использовании счетов класса 8 - субсчёт 803 "Затраты
топлива и энергии";
- при использовании счетов класса 9 - на счетах
общехозяйственных, административных расходов или расходов на сбыт.
Нередко водители заправляют автомобили за счёт денежных
средств, полученных в подотчёт при выезде в командировку. В
течение трёх рабочих дней после возвращения из командировки
водитель обязан представить авансовый отчёт о расходовании
полученных сумм и вернуть неиспользованный остаток наличных денег.
К авансовому отчёту водитель должен приложить документы,
подтверждающие приобретение ГСМ:
- расчётный документ (кассовый чек, товарный чек, расчётную
квитанцию и т. д.);
- налоговую накладную, если сумма в чеке превышает 20 грн. и
продавец является плательщиком НДС.
Согласно представленным документам бухгалтер приходует
топливо, приобретённое в пути, на субсчёт 203. При наличии
налоговых накладных или кассовых чеков, если сумма не превышает
20 грн., НДС относится в состав налогового кредита на субсчёт 641.
В налоговом учёте ГСМ, приобретённый за наличные средства,
учитываются в общем порядке. В случае отнесения стоимости ГСМ к
составу валовых расходов балансовая стоимость топлива, которое на
конец отчётного квартала находится в баках машин, подлежит учёту
прироста (убыли) остатков запасов согласно п. 5.9 Закона Украины
"О налогообложении прибыли предприятий".
Ниже представлены схемы бухгалтерских проводок по отражению
получения ГСМ.
Получение запасов от отечественных поставщиков на условиях
предварительной оплаты.
==+===============================+===============+===============
№ | Содержание операции | Дт | Кт
==+===============================+===============+===============
1 | Перечисление предоплаты на | 631 | 311
| сумму с НДС |"Расчеты с |"Текущие счета
| | отечественными| в национальной
| | поставщиками" | валюте"
--+-------------------------------+---------------+---------------
2 | Сумма НДС в составе | 641 | 644
| перечисленной предоплаты, |"Расчеты по |"Налоговый
| подтверждённая налоговой | налогам" | кредит"
| накладной от поставщика | |
--+-------------------------------+---------------+---------------
3 | Оприходование топлива на | 203 | 631
| сумму без НДС |"Топливо" |"Расчеты с
| | | отечественными
| | | поставщиками"
--+-------------------------------+---------------+---------------
4 | Сумма НДС в стоимости | 644 | 631
| оприходованного топлива |"Налоговый |"Расчеты с
| | кредит" | отечественными
| | | поставщиками"
------------------------------------------------------------------
Получение запасов от отечественных поставщиков до их оплаты
==+===============================+===============+===============
№ | Содержание операции | Дт | Кт
==+===============================+===============+===============
2 | Оприходование топлива на | 203 | 631
| сумму без НДС |"Топливо" |"Расчеты с
| | | отечественными
| | | поставщиками"
--+-------------------------------+---------------+---------------
3 | НДС в стоимости | 641 | 631
| оприходованного топлива на |"Расчеты по |"Расчеты с
| сумму, подтверждённую | налогам" | отечественными
| налоговой накладной от | | поставщиками"
| поставщика | |
--+-------------------------------+---------------+---------------
4 | Оплата за полученные запасы | 631 | 311
| с НДС |"Расчеты с |"Текущие счета
| | отечественными| в национальной
| | поставщиками" | валюте"
------------------------------------------------------------------
Приобретение запасов у отечественных поставщиков предприятиями,
не являющимися плательщиками НДС
==+===============================+===============+===============
№ | Содержание операции | Дт | Кт
==+===============================+===============+===============
1 | Перечисление предоплаты с НДС | 631 | 311
| |"Расчеты с |"Текущие счета
| | отечественными| в национальной
| | поставщиками" | валюте"
--+-------------------------------+---------------+---------------
2 | Оприходование топлива на | 203 | 631
| сумму с НДС |"Топливо" |"Расчеты с
| | | отечественными
| | | поставщиками"
------------------------------------------------------------------
Если для зачисления запасов определён единственный способ
оценки - по первоначальной стоимости, то для выбытия П(с)БУ 9
( z0751-99 ) "Запасы" их предусмотрено несколько. Под выбытием
следует подразумевать следующие операции:
- использование в производстве;
- использование для собственных нужд;
- продажа;
- безвозмездная передача;
- внесение взноса в уставный фонд других предприятий;
- списание недостачи;
- списание вследствие отсутствия возможности получения выгоды
(т. е. невозможность продать или использовать в производстве).
Списание в случае любого выбытия осуществляется по одному из
методов, установленных П(с)БУ 9. К этим методам относятся:
- идентифицированной стоимости. Это метод, при котором
осуществляется учёт в количественно-суммовом выражении, каждая
единица товара имеет свой номер (код) и списывается по
соответствующей ей себестоимости;
- средневзвешенной себестоимости. Суть метода состоит в том,
что списание однородных запасов осуществляется по цене, которая
определяется расчётно методом средневзвешенной.
- метод ФИФО. Суть его состоит в том, что списываются
одинаковые запасы с разной первоначальной ценой в такой же
последовательности, как и приобретались.
- метод ЛИФО. Он является зеркальным отражением метода ФИФО и
состоит в том, что списание запасов осуществляется в
последовательности, обратной последовательности приобретения.
Любой из названных методов приемлем для учёта выбытия ГСМ.
Выбор метода следует отразить в приказе об учётной политике
предприятия.
------------------------------------------------------------------
"Ориентир"
№42/01, стр.
[16.11.2001]
АФ "Мираж", г. Запорожье
------------------------------------------------------------------