Отражение стоимости гудвилла
------------------------------------------------------------------
В бухгалтерском учете порядок отражения гудвилла, возникшего
при приобретении, слиянии предприятий, регулируется Положением
(стандартом) бухгалтерского учета 19 "Объединение предприятий",
утвержденным приказом Минфина Украины от 07.07.99 г. № 163,
зарегистрированным Минюстом Украины 23.07.99 г. под № 499/3792
( z0499-99 ) (далее - ПБУ 19). Нормы этого ПБУ применяют предприя-
тия, организации и другие юридические лица всех форм собственности
(кроме бюджетных учреждений).
Например, в случае приобретения действующего магазина,
расположенного в центре города, что гарантирует новому владельцу
большее количество покупателей по сравнению с другими торговыми
точками, покупатель должен заплатить цену, превышающую балансовую
стоимость идентифицированных активов и обязательств, поскольку
ожидает в будущем получить определенные экономические выгоды. Или
если покупатель решил приобрести предприятие, то он может
приобрести активы предприятия порознь и дешевле или сразу купить
целое предприятие, но по рыночной стоимости.
То есть в соответствии с ПБУ 19 гудвилл - это превышение
стоимости приобретения над долей покупателя в справедливой
стоимости приобретенных идентифицированных активов и обязательств
на дату приобретения.
Приобретение - это объединение предприятий, в результате
которого покупатель приобретает контроль над чистыми активами и
деятельностью других предприятий в обмен на передачу активов,
принятие на себя обязательств или выпуск акций. Слияние - это
объединение предприятий (путем создания нового юридического лица
или присоединения предприятий к главному предприятию), в
результате которого владельцы (акционеры) объединяемых предприятий
будут осуществлять контроль над всеми чистыми активами объединен-
ных предприятий с целью достижения дальнейшего совместного
распределения рисков и выгод от объединения. При этом ни одна из
сторон не может быть определена как покупатель.
Приобретение отражается в учете по стоимости, являющейся
суммой уплаченных денежных средств или их эквивалентов. Если
приобретение осуществляется путем передачи других активов или
принятия на себя обязательства, то стоимость равна справедливой
стоимости (на дату приобретения) активов или обязательств,
предоставленных покупателем в обмен на контроль над чистыми
активами другого предприятия, увеличенной на сумму расходов,
непосредственно связанных с приобретением.
Если предприятие в результате приобретения его чистых активов
другим предприятием (покупателем) ликвидируется, то покупатель,
начиная с даты приобретения, должен: включить в отчет о
финансовых результатах доходы и расходы приобретенного
предприятия; отразить в балансе активы и обязательства приобре-
тенного предприятия и любой гудвилл, возникающий в результате
приобретения.
Приобретенные покупателем идентифицированные активы и обяза-
тельства признаются отдельно на дату приобретения и отражаются по
их справедливой стоимости. Под справедливой стоимостью следует
понимать сумму, по которой могут быть осуществлены обмен актива
или оплата обязательства в результате операции между осведом-
ленными, заинтересованными и независимыми сторонами. Порядок
определения справедливой стоимости приобретенных идентифицирован-
ных активов и обязательств приведен в приложении к ПБУ 19.
Следовательно, если после зачисления на баланс предприятия-
покупателя активов, капитала и обязательств приобретенного им
предприятия остается еще какая-то незачисленная сумма, чтобы все
приобретения, вместе взятые, были равны сумме оплаты за это
предприятие, эта величина должна быть отражена в нематериальных
активах как гудвилл.
В общих положениях ПБУ 19 приведено определение отрицательного
гудвилла как превышение стоимости доли покупателя в справедливой
стоимости приобретенных идентифицированных активов и обязательств
над стоимостью приобретения на дату приобретения.
То есть если после зачисления на баланс предприятия-покупателя
активов, капитала и обязательств приобретенного им предприятия
оказывается, что стоимость всех этих приобретений превышает
уплаченную за них сумму и, таким образом, на балансе возникла
"лишняя" величина, эта величина должна быть отражена в немате-
риальных активах как отрицательный гудвилл.
В соответствии с п. 13 ПБУ 19 если деятельность приобретенного
предприятия прогнозируется с исчисляемыми убытками в будущем, то
стоимость отрицательного гудвилла признается доходом равномерно в
течение периода образования таких убытков.
Если деятельность приобретенного предприятия прогнозируется в
будущем без убытков, то стоимость отрицательного гудвилла приз-
нается доходом:
а) в сумме, не превышающей справедливую стоимость приобретен-
ных немонетарных активов, - равномерно в течение оставшегося срока
полезного использования (амортизации) приобретенных необоротных
активов;
б) в сумме, превышающей справедливую стоимость приобретенных
немонетарных активов, - в периоде приобретения.
Под немонетарными активами в соответствии с п. 4 ПБУ 19
следует понимать все активы, кроме денежных средств, их
эквивалентов и дебиторской задолженности в фиксированной (или
определенной) сумме денег.
Стоимость отрицательного гудвилла на дату баланса отражается в
статье "Другие необоротные активы" отрицательной величиной.
Таким образом, основным признаком наличия гудвилла и
отрицательного гудвилла является несоответствие уплаченной за
приобретение предприятия суммы совокупной стоимости переданных
чистых активов, перешедших на баланс в результате осуществления
такого приобретения. Не может быть гудвилла, если активы были
приобретены отдельно, при осуществлении финансовых инвестиций, а
также если предприятие было подарено, то есть не происходило
приобретения предприятия.
Что касается налогового учета гудвилла, то в соответствии с
п. 1.7 ст. 1 Закона Украины "О налогообложении прибыли
предприятий" ( 283/97-ВР ) (в редакции Закона Украины от 22.05.97
г. № 283/97-ВР с изменениями и дополнениями) гудвилл - это
нематериальный актив, стоимость которого определяется как разница
между балансовой стоимостью активов предприятия и его обычной
стоимостью, как целостного имущественного комплекса, возникающий в
результате использования лучших управленческих качеств, домини-
рующей позиции на рынке товаров (работ, услуг), новых технологий и
т. п.
То есть в налоговом учете гудвилл будет равен разнице между
балансовой стоимостью активов предприятия и его обычной
стоимостью, как целостного имущественного комплекса. Балансовая
стоимость активов предприятия и его обычная стоимость, как
целостного имущественного комплекса, определяется согласно Закону
№ 283/97-ВР и Методике оценки стоимости имущества во время
приватизации, утвержденной постановлением Кабинета Министров
Украины от 22.07.98 г. № 1114 ( 1114-98-п ).
В налоговом учете стоимость гудвилла в соответствии с п. 1.7
ст. 1 указанного Закона не подлежит амортизации и не учитывается в
определении валовых расходов налогоплательщика.
------------------------------------------------------------------
"Вестник налоговой службы Украины"
№ 05/02, стр. 35
[01.02.2002]
Наталия Кириенко
зам. зав. аналит. отделом "Вестника" по вопросам налогообложения
------------------------------------------------------------------