В 2000 году ликвидированы объекты основных средств групп 2 и
3. В бухгалтерском учете осталось дебетовое сальдо на счете 02
(субсчет 131 по новому Плану счетов), отраженное в общей сумме
износа основных средств в строке 032 баланса по состоянию на
31.12.2000 г.
Какие необходимо осуществить проводки для закрытия дебетового
сальдо по износу в текущем году? Какими нормативными докумен-
тами руководствоваться?
Можно ли изменить в разделе II (стр. 260 гр. 4) формы 5
"Примечания к годовой финансовой отчетности" сумму остаточной
стоимости ликвидированных основных фондов до начала года в
случае, если будут осуществлены проводки по закрытию дебетово-
го сальдо счета 131?
* * *
Ликвидация основных фондов на предприятии возможна:
- по решению собственника предприятия;
- в случае вынужденной замены не по вине работника по не
зависящим от налогоплательщика обстоятельствам (основные фонды
разрушены, украдены или подлежат сносу).
Налоговый учет (в отличие от бухгалтерского) операций по
ликвидации ОС осуществляется на основе Закона о прибыли. Согласно
пп. 8.4.6 Закона о прибыли ( 283/97-ВР ) в случае вывода из
эксплуатации отдельных фондов групп 2 и 3 в связи с их ликвидацией
по решению налогоплательщика балансовая стоимость групп не
изменяется, т. е. в налоговом учете на всю стоимость групп
амортизация продолжает начисляться в том же порядке.
Согласно пп. 8.4.8 Закона о прибыли в случае вынужденной
замены основных фондов, если по не зависящим от налогоплательщика
обстоятельствам они (или их часть) разрушены, украдены или
подлежат сносу либо налогоплательщик вынужден отказаться от
использования таких основных фондов вследствие обстоятельств
угрозы или неминуемой замены, разрушения или сноса (при условии
подтверждения наличия такой угрозы или неизбежности в порядке,
определенном законодательством), в отчетном периоде, на который
приходится такая замена, балансовая стоимость групп 2 и 3 не
изменяется. В этом случае стоимость ликвидированных ОС не обла-
гается НДС согласно п. 4.9 Закона о НДС ( 168/97-ВР ).
Если основные фонды ликвидируются по самостоятельному решению
налогоплательщика, то такая ликвидация рассматривается для целей
налогообложения как продажа таких основных фондов по обычным
ценам, действующим на момент такой продажи (п. 4.9 Закона о НДС и
п. 8 Указа Президента Украины "О некоторых изменениях в налогооб-
ложении" от 07.08.98 г. № 857/98 ( 857/98 )), т. е. базой
налогообложения НДС является обычная цена.
Если в результате ликвидации основных фондов получены комплек-
тующие, составные части, компоненты или другие отходы, имеющие
стоимость, то осуществляется их оприходование на счетах класса 2
"Запасы", в частности на субсчете 209.
Бухгалтерский учет операций по ликвидации основных средств
отражается согласно ПБУ 7 "Основные средства", утвержденному
приказом Минфина Украины от 27.04.2000 г. № 92 ( z0288-00 ).
Согласно п. 29 этого ПБУ начисление амортизации прекращается,
начиная с месяца, следующего за месяцем выбытия объекта основных
средств. Сумму начисленной амортизации все предприятия отражают
увеличением суммы расходов предприятия (п. 30 ПБУ 7).
Инструкцией о применении Плана счетов определено, что по
кредиту счета 131 "Износ необоротных материальных активов"
отражается начисление амортизации, а по дебету - уменьшение суммы
износ (например, в случае выбытия основных средств). Сальдо по
этому счету всегда кредитовое.
В бухгалтерском учете, в отличие от налогового, ведется
пообъектный учет всех групп основных фондов. Поэтому в результате
ликвидации ОС его стоимость в бухгалтерском учете списывают с
баланса, т. е. дебет счета 10 равен нулю и кредит субсчета 131
также равен нулю.
Попробуем разобраться, как именно могло возникнуть дебетовое
сальдо по счету 02 (131). Предположим, что такое могло произойти
при ликвидации объектов ОС при списании в дебет 02 счета износа на
сумму первоначальной стоимости этих объектов ОС. Причем, скорее
всего, ликвидировались основные средства не в результате полного
износа, а как морально устаревшие, т.е. сумма начисленного износа
была значительно меньше первоначальной стоимости объектов ОС.
Пример
По состоянию на 01.01.2000 г.:
- первоначальная стоимость объектов ОС группы 2 - 6300 грн.
(дебетовое сальдо по счету 01);
- сумма начисленного износа - 1300 грн. (кредитовое сальдо по
счету 02);
- обычная цена объектов ОС - 6000 грн.
Рассмотрим бухгалтерский и налоговый учет операции по
ликвидации объектов основных средств группы 2 по решению
налогоплательщика в 2000 году и исправление ошибок в декабре 2001
года (при этом следует помнить об обязательном переходе на новый
План счетов в 2000 г.):
|---|----------------------|----------|---------|------|---------|
| № | Содержание операции |По старому|По новому|Сумма,|Налоговый|
|п/п| |Плану |Плану |грн. | учет |
| | |счетов |счетов | | |
| | |-----|----|----|----| |----|----|
| | | Д-т |К-т | Д-т| К-т| | ВД | ВР |
|---|----------------------|-----|----|----|----|------|----|----|
| 2000 год |
|---|----------------------|-----|----|----|----|------|----|----|
| 1 |Списан объект ОС (на | 02 | 01 | | | 6300 | - | - |
| |сумму первоначальной | | | | | | | |
| |стоимости ОС) | | | | | | | |
| |Ошибочная проводка | | | | | | | |
|---|----------------------|-----|----|----|----|------|----|----|
| 2 |Сальдо по дебету счета| | | | | 5000 | | |
| |02 на 31.12.2000 г. | | | | | | | |
| |составляет | | | | | | | |
| |(6300 - 1300) = 5000 | | | | | | | |
| |грн. | | | | | | | |
|---|----------------------|-----|----|----|----|------|----|----|
| 3 |Сторнирована сумма | | | | | | | |
| |неправильно списанного| | | | ||----|| | |
| |износа (по новому | | | 131|104-||6300|| - | - |
| |Плану счетов) | | | |106 ||----|| | |
| |Списан объект ОС на | | | | | | | |
| |сумму: | | | | | | | |
| |- остаточной стоимости| | | 976|104-| 5000 | - | - |
| | | | | |106 | | | |
| | | | | | | | | |
| |- износа | | | 131|104-| 1300 | - | - |
| | | | | |106 | | | |
|---|----------------------|-----|----|----|----|------|----|----|
| 4 |Начислен НДС на | | | 949|641/| 1200 | - | - |
| |обычную цену ОС | | | |ндс | | | |
|---|----------------------|-----|----|----|----|------|----|----|
| 5 |Определен финансовый | | | 793| 976| 5000 | - | - |
| |результат | | | | | | | |
| | | | | 793| 949| 1200 | - | - |
|---|----------------------|-----|----|----|----|------|----|----|
Исправление ошибок в бухгалтерском учете осуществляется
согласно ПБУ 6 "Исправление ошибок и изменения в финансовых
отчетах", утвержденному приказом Минфина Украины от 28.05.99
г. № 137 ( z0392-99 ). Пунктом 7 этого ПБУ определено, что
результаты изменения в учетных оценках следует включать в ту же
статью отчета о финансовых результатах, которая ранее применялась
для отражения доходов или расходов, связанных с объектом такой
оценки.
Согласно п. 16 ПБУ 6 события после даты баланса, которые
предоставляют дополнительную информацию об определении сумм,
связанных с условиями, существовавшими на дату баланса, требуют
корректирования соответствующих активов и обязательств. К таким
событиям относится выявление ошибок или нарушений законода-
тельства, которые привели к искажению данных финансовой
отчетности. Корректирование активов осуществляется путем сторниро-
вания и (или) дополнительных записей в учете отчетного периода,
которые отражают уточнения оценки соответствующих статей
вследствие событий после даты баланса.
Если бухгалтер выполнит исправление ошибки, как указано выше,
проводками за декабрь месяц 2001 г., то в балансе по состоянию на
31.12.2001 г. показатель в стр. 032 гр. 3 на начало периода
останется неизменным (как в стр. 032 гр. 4 баланса на 31.12.2000
г.), а на конец периода (на 31.12.2001 г.) отразится с учетом
проведенных исправлений.
В стр. 260 гр. 4 раздела II формы 5 "Примечания к годовой
финансовой отчетности", утвержденной приказом Минфина Украины от
29.11.2000 г. № 302 ( z0904-00 ), которую предприятие представляет
за 2001 год, показатель на начало периода (сумма износа) также
нельзя изменять, он останется таким, каким он был отражен на конец
2000 года. Начисленную за 2001 год сумму амортизации отражают в
гр. 10 по всем группам ОС, а исправление ошибки за 2000 год - в
гр. 13. В стр. 260 гр. 15 проставляется уже откорректированная
правильная итоговая сумма износа всех основных средств на конец
2001 г. Эта сумма износа должна равняться показателю в стр. 032
гр. 4 Баланса.
------------------------------------------------------------------
"ГлавБух"
№ 03/02, стр. 51
[21.01.2002]
Наталия Радченко
бухгалтер-консультант
------------------------------------------------------------------