Родина, конечно, не пострадала...
...но попробуйте ей это втолковать.
Самообнаруженная ошибка по налогу на прибыль
при переплате за патент
------------------------------------------------------------------
Из жизни. Только-только бухгалтер сдал декларацию о прибыли за
IV квартал 2001 года, как нашел в ней ошибки. Выяснилось, что в
истекшем квартале был занижен валовой доход и завышены валовые
затраты на общую сумму 2800 грн. Соответственно, на 840 грн. был
занижен налог.
В то же время по итогам прошлого года у предприятия оставалась
не перекрытая налогом на прибыль плата за патент в сумме 1500 грн.
(стр. 42. 7 приложения "П"). И этой оставшейся суммы вроде бы с
лихвой хватает, чтобы компенсировать недоплаченный налог.
Помня, что п. 5.1 Закона "О порядке погашения..." требует при
самостоятельном обнаружении ошибок представить уточненную
декларацию, a п. 17.2 того же Закона еще и спасает в этом случае
от штрафов, бухгалтер взялся составлять такую декларацию за IV
квартал. А для верности решил вначале заглянуть в соответствующее
налоговое разъяснение (утвержденное приказом ГНАУ от 10.09.2001 г.
№ 360 ( v0360225-01 )) {1}.
И тут обнаружилось, что налоговики, разъясняя механизм
"самосдачи" при обнаружении плательщиком ошибок по налогу на
прибыль, заявили следующее. Оказывается, представления уточненной
декларации за период, в котором была допущена ошибка, -
недостаточно. Плательщик должен еще и откорректировать валовые
доходы и/или валовые затраты в декларации за текущий квартал, то
есть за тот, в котором ошибка была обнаружена. Причем, как указано
в разъяснении,
"представление плательщиком налога новой [то есть уточненной -
А. П.] декларации не изменяет суммы начисленного налогового
обязательства по лицевому счету плательщика налога, а
используется исключительно с целью осуществления качественной
и полной проверки налоговой декларации за отчетный период,
в которой и исправляется ошибка в установленном Законом
порядке".
Если буквально следовать алгоритму налогового разъяснения, то
выходит, что исправление таким способом ошибок IV квартала не дает
возможности предприятию совершить зачет недоплаченного налога и
неперекрытой платы за патент. Ведь в текущей декларации этого года
патенты, оплаченные в прошлом году, учесться не могут. {2}
Такая вот в налоговом разъяснении оказалась ловушка.
Что же делать? Мы видим как минимум три варианта.
I вариант
Можно требование налогового разъяснения проигнорировать и
поступить строго по Закону "О порядке погашения..." - то есть
представить в местную ГНИ уточненную декларацию о прибыли за IV
квартал прошлого года, а в декларации за 1 квартал никаких
корректировок не производить.
При этом следует готовиться к грядущему судебному
разбирательству (так как налоговики, скорее всего, доначислят
в такой ситуации налог за I квартал сего года). В ходе
тяжбы плательщику предстоит убедить судью в незаконности
налогового разъяснения от 10.09.2001 г. Ведь п. 5.1 и 17.2 Закона
"О порядке погашения..." говорят только о представлении уточненной
декларации за период, в котором была допущена ошибка.
Все остальное - художественная самодеятельность ГНАУ, которая
крайне неудачно попыталась "скрестить" упомянутые нормы Закона
"О порядке погашения..." с нормами п/п. 4.1.5 и 5.2.7 Закона
о Прибыли ( 334/94-ВР ).
В суде плательщику следует утверждать, что он сознательно
отказался от корректировки валовых доходов и валовых затрат в
декларации за I квартал, поскольку такая корректировка исказила бы
реальные показатели по налоговым расчетам с бюджетом - ведь
недоначисленная им сумма налога была перекрыта платой за патент в
2001 году (что подтверждается цифрами уточненной декларации за IV
квартал 2001 года), то есть исправление ошибки к недоплате не
привело. А если эту недоначисленную сумму отразить в декларации за
I квартал, то по лицевому счету в ГНИ пройдет излишнее начисление
налога, из-за чего может выйти и недоплата по итогам I квартала.
Не помешает, кстати, напомнить налоговикам и судье правило о
конфликте интересов.
II вариант
Можно поступить согласно требованию налогового разъяснения и
учесть ошибку путем корректировки валовых доходов и валовых затрат
в декларации о прибыли за I квартал текущего года. Но приложение
"П" к ней придется несколько изменить: ввести в нем дополнительную
строку (например, 42.7/2) с названием типа "Уменьшение суммы
налога на стоимость патентов, ранее не учтенных в декларации, в
пределах суммы доначисленного налога", в которой будет стоять
соответствующая часть прошлогодней платы за патент, равная размеру
доначисления.
Вместе с откорректированной декларацией за I квартал в ГНИ в
таком случае подается заявление о том, что в декларации за I
квартал сего года корректируется ошибка, допущенная в декларации
IV квартала прошлого года, однако сумма налога, возникшая в
результате исправления, в соответствии с п. 16.3 Закона о Прибыли
перекрывается платой за патент прошлого же года, что подтверждено
данными уточненной декларации за IV квартал 2001 года. Таким
образом, недоплаты не было и быть не должно. При этом плательщик
воспользовался своим правом, зафиксированным во втором абзаце
п/п. 4.4.2 "з" Закона "О порядке погашения...":
"Плательщик налогов имеет право представить налоговый отчет по
иной форме, если он считает, что форма налоговой отчетности,
определенная центральным налоговым органом, увеличивает или
уменьшает его налоговые обязательства вопреки нормам закона по
такому налогу, сбору (обязательному платежу). Такой отчет по
иной форме представляется вместе с объяснением мотивов его
составления", -
и представил декларацию "по иной форме" (с измененным приложением
"П"), не ущемляющей сто права. И пусть налоговики, чтобы не
исказить реальные расчеты по налогу, проводят по лицевому счету
это исправление таким образом, чтобы в нем зачлась и необходимая
сумма прошлогодней платы за патент. Однако шансы на то, что в ГНИ
сразу отнесутся к такому механизму с пониманием, оценить сложно.
Видимо, повоевать придется и здесь...
III вариант
Можно вообще не высовываться со всякими исправлениями, а
тихонько сидеть и ждать проверки. И только тогда (если проверяющие
все-таки выявят завышения-занижения) попытаться "аргументированно"
убедить конкретного инспектора, что суммы платы за патент должны
были зачитываться, а значит, данное нарушение не привело к
недоплате налога, поэтому доначислять нечего и штрафовать (кроме
как админ-) не за что!
Скажем прямо, с такой "окопной" позицией есть риск нажить
гораздо большие неприятности, чем при "самосдаче", - вплоть до
уголовных. Хотя все-таки ориентироваться надо по обстановке...
Как видим, налоговики в своем разъяснении от 10.09.2001 г.,
может, и неумышленно, но в конечном счете фискально исказили нормы
Закона "О порядке погашения...". Поэтому самые смелые плательщики,
попавшие в подобные ситуации, могут рискнуть воспользоваться своим
правом, о котором идет речь в п/п. 4.4.2 "і" Закона "О порядке
погашения...":
"Плательщик налогов может обжаловать в суд (арбитражный суд)
решение контролирующего органа или органа взыскания
относительно издания инструкций или налоговых разъяснений
(в том числе форм обязательной налоговой отчетности, далее
- налоговых разъяснений), которые, по заключению такого
плательщика налогов, противоречат нормам или смыслу
соответствующего налога, сбора (обязательного платежа).
Признание судом (арбитражным судом) инструкции или налогового
разъяснения налогового органа (независимо от их регистрации
в Министерстве юстиции Украины) недействительными является
основанием для использования указанного решения всеми
плательщиками налогов с момента принятия такого судебного
решения, а также для соответствующего изменения положений
инструкций или разъяснений контролирующих органов по данному
вопросу. Указанное решение суда (арбитражного суда) вступает в
силу с момента его принятия и должно быть обнародовано за счет
стороны, проигравшей спор (признанной виновной), в течение 30
календарных дней с момента принятия такого судебного решения".
Правда, позицию суда предсказать трудно.
В любом случае, какой бы вариант поведения плательщик ни
избрал (а нам из рассмотренных более всего по душе второй), за
него придется с налоговиками крепко побороться.
P.S. Кстати, нам стало известно о пока еще устных заявлениях
руководящих чинов ГНАУ, в которых от "исправляющихся" плательщиков
требуют представлять уточненную декларацию именно в течение того
квартала, за который представляется скорректированная текущая
декларация. В противном случае это исправление будет учтено лишь
по итогам следующих периодов.
Это означает, что в нашей ситуации предприятие, чтобы получить
право провести корректировки ошибок в текущей декларации за
I квартал, должно уточненную декларацию за IV квартал 2001 года
представить в ГНИ не позднее 31.03.2002 г. Если же "уточненка"
будет сдана позднее, например вместе с текущей декларацией
за I квартал, то корректироваться должна будет текущая декларация
уже за II квартал. {3}
Похоже, причина подобных высказываний заключается в том, что
"период, в котором обнаружены ошибки", главные налоговики понимают
как период, в котором им, налоговикам, об этих ошибках стало
известно, то есть период, в котором они получили уточненную
декларацию. Именно под таким углом они рассматривают налоговое
разъяснение от 10.09.2001 г., согласно которому, в частности,
"исправление ошибок осуществляется путем отражения
соответствующих сумм в декларации за тот период, в котором
обнаружены ошибки".
По нашему же мнению, из данного текста следует, что главное -
когда сам плательщик обнаружил ошибку, а не когда он представил
налоговикам уточненную декларацию. То есть при обнаружении ошибки
вполне достаточно составить служебную записку, справку,
распоряжение или другой документ предприятия, в котором будет
указано, что ошибка обнаружена тогда-то (в нашем случае -
в I квартале).
А уточненную декларацию можно представить в любое время - лишь
бы до истечения предельного срока представления текущей декларации
за квартал. В общем, одновременное представление обеих деклараций
(и старой уточненной, и текущей) - при таком документальном
оформлении - вещь вполне нормальная. Хотя лучше с уточненной
поторопиться. Меньше будет хлопот.
А. П.
{1} См. "Бухгалтер" № 35-36'2001, с. 123-124.
{2} Заметим, что нельзя исключить попытки налоговиков
воспользоваться в своих интересах недавно вышедшим письмом ВХС
от 13.02.2002 г. № 01-8/155 (см. с. 11 настоящего выпуска). В
этом письме указывается, что при определении недоплаты суммы
имевшихся на тот период переплат по конкретному налогу (сбору)
не учитываются. Однако в рассматриваемой ситуации данное
письмо не работает, поскольку плата за патент никак не может
считаться переплатой (ибо это не налог на прибыль, а отдельный
сбор, просто идущий в зачет данного налога), и потому
соответствующая величина должна приниматься в уменьшение суммы
налога.
{3} Видимо, налоговики хотят оставить себе побольше времени для
доначислений-взиманий в ходе проверок.
А самые бессовестные из них вообще могут злоупотребить
доверчивостью "самоисправляющегося" и, получив уточненную
декларацию, разница в налоговых обязательствах по которой еще
не уплачена, крепко оштрафовать такого плательщика. Поэтому в
тех случаях (отличных от рассмотренного), когда имеется
недоплата, хорошо, если самостоятельно доначисленная сумма
будет уплачена сразу же по представлении уточненной декларации
или даже до того (чем раньше, тем лучше). И дожидаться
скорректированной декларации за текущий период не нужно.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№12/02, стр. 32
[01.03.2002]
Алексей Павленко
Заместитель главного редактора
------------------------------------------------------------------