Реклама в средствах массовой информации
------------------------------------------------------------------
Реклама выполняет функцию связующего звена между покупателем и
продавцом товаров (работ, услуг). Распространение рекламы,
донесение информации до потребителя являются важным фактором в
достижении высоких результатов деятельности предприятия.
Немаловажную роль здесь играют производители и распространители
рекламы.
Рекламная деятельность в Украине регулируется Законом Украины
"О рекламе" от 03.07.96 г. № 270/96-ВР, с изменениями и
дополнениями (далее - Закон о рекламе).
Приведем определения некоторых терминов согласно ст. 1 Закона
о рекламе, которые будут упоминаться в данной статье:
- реклама - это специальная информация о лицах или продукции,
распространяемая в любой форме и любым способом с целью прямого
или косвенного получения прибыли;
- рекламодатель - лицо, являющееся заказчиком рекламы для ее
производства и распространения;
- производитель рекламы - лицо, полностью или частично
осуществляющее производство рекламы;
- распространитель рекламы - лицо, осуществляющее
распространение рекламы любыми рекламными средствами.
Одним из основных требований к рекламе является ее
добросовестность. Недобросовестная реклама запрещена.
Что такое "недобросовестная реклама"? Это реклама, которая
вследствие неточности, недостоверности, двусмысленности,
преувеличения, умолчания, нарушения требований относительно
времени, места и способа распространения и других требований,
предусмотренных законодательством Украины, вводит или может ввести
в заблуждение потребителей рекламы, причинить ущерб лицам и
государству. Решение о признании рекламы недобросовестной
принимают государственные органы, в компетенцию которых входят
такие полномочия.
Публичное опровержение недобросовестной рекламы осуществляется
добровольно или по решению суда за счет виновного лица через то же
рекламное средство с использованием тех же пространства, времени,
места и в том же порядке, в котором осуществлялась реклама.
Контроль за соблюдением законодательства Украины о рекламе в
соответствии со ст. 26 Закона о рекламе осуществляют в рамках
своей компетенции: Министерство Украины по делам прессы и
информации - относительно печатных средств массовой информации;
Государственный комитет по делам защиты прав потребителей -
относительно рекламодателей и распространителей рекламы в сфере
защиты потребителей от нарушений законодательства о рекламе;
Антимонопольный комитет Украины - в соответствии с антимонопольным
законодательством; Национальный совет Украины по вопросам
телевидения и радиовещания - относительно телерадиоорганизаций
всех форм собственности.
Законом о рекламе определено несколько видов рекламы. Одним из
них является реклама в печатных средствах массовой информации.
Остановимся подробнее на вопросах, касающихся этого вида
рекламы.
Согласно ст. 13 Закона о рекламе объем рекламы, ее тематика
в печатных средствах массовой информации определяются ими
самостоятельно. Печатные издания, распространяемые по подписке,
обязаны в условиях подписки указывать количество рекламы в общем
объеме издания.
Информационный, авторский или редакционный материал,
целеустремленно обращающий внимание потребителей на конкретную
марку (модель, артикул) продукции или на ее производителя для
формирования интереса и содействия реализации продукции, а также
содержащий исходные данные (реквизиты) лица, производящего или
распространяющего указанную продукцию, считается рекламой и должен
быть помещен под рубрикой "Реклама" или "На правах рекламы".
Данная норма Закона о рекламе в настоящее время заслуживает
внимания по той причине, что в законодательство о налогообложении
прибыли внесены изменения, касающиеся определения доходов,
полученных от продажи издательской продукции.
Рассмотрим подробнее вопросы учета у производителей и
распространителей рекламы, изготавливающих и реализующих
издательскую продукцию.
1. Реклама с позиции производителя и распространителя рекламы
Налоговый учет
Для ответа на вопрос: кто может воспользоваться льготой,
установленной п. 7.19 ст. 7 Закона Украины "О налогообложении
прибыли предприятий" в редакции от 22.05.97 г. № 283/97-ВР, с
изменениями и дополнениями (далее - Закон о налоге на прибыль),
следует обратиться к письму ГНАУ "О льготах в издательском деле"
от 14.02.2002 г. № 2685/7/15-1217 ( v2685225-02 ) (далее - письмо
№ 2685) (см. "Налоги и бухгалтерский учет", 2002, № 18).
В данном письме ГНАУ, согласившись с мнением Комитета ВР
Украины по вопросам финансов и банковской деятельности по этому
вопросу, констатирует, что к плательщикам налога, которые могут
воспользоваться льготой, относятся плательщики, осуществляющие
издательскую деятельность и получившие доходы от продажи
издательской продукции, в том числе и от продажи периодических
изданий.
Непосредственный потребитель
Поскольку в п. 7.19 ст. 7 Закона о налоге на прибыль говорится
о невключении в состав валовых доходов плательщика налога доходов,
полученных от продажи издательской продукции заказчику или
непосредственно потребителю, следует расшифровать термин
"непосредственный потребитель". В письме № 2685 указывается, что
в каждом конкретном случае использования плательщиком налога на
прибыль предоставленной льготы следует обращать внимание на
условия выполнения заказа на издательскую продукцию, определяемые
договорами между автором (соавторами) или лицом, которому
принадлежит право собственности на объект заказа - заказчиком,
издателем, изготовителем и распространителем.
В соответствии с разъяснением Госкоминформа Украины
непосредственный потребитель - это лицо, покупающее издательскую
продукцию для собственных нужд, а не для осуществления
предпринимательской деятельности (частные лица, предприятия,
учреждения, организации). Следовательно, продажа издательской
продукции заказчику входит в полный цикл производства этой
продукции и является заключительной его стадией, на которой
происходит переход права собственности на продукцию, получаемую
заказчиком.
Согласно льготе, установленной п. 7.19 ст. 7 Закона о налоге
на прибыль, от налогообложения освобождаются только доходы
производителей от продажи издательской продукции, а доходы,
полученные непроизводителями при осуществлении сугубо торговых
операций в розничной и оптовой торговле такими товарами, как
книги, брошюры, периодические издания и т. п., подлежат обложению
налогом на прибыль.
Если плательщики налога на прибыль, осуществляющие
производственную деятельность, наряду с доходами, полученными от
продажи издательской продукции, получают доходы от другой
деятельности, в частности от предоставления рекламных услуг, то
доходы от другой деятельности облагаются налогом на общих
основаниях. С целью налогообложения плательщики налога на прибыль,
пользующиеся льготой, должны вести учет доходов, расходов и
амортизационных отчислений, непосредственно связанных с
предоставлением рекламных услуг на страницах своих изданий,
отдельно от доходов, расходов и амортизационных отчислений,
непосредственно связанных с продажей издательской продукции.
При этом доходы, полученные от предоставления рекламных услуг,
определяются условиями договора или тарифными ставками. Расходы
и амортизационные отчисления, непосредственно связанные с
предоставлением рекламных услуг, определяются в таком же
пропорциональном соотношении к расходам, а также амортизационным
отчислениям, понесенным при подготовке отдельного выпуска издания,
как и соотношение размера рекламных материалов (информации) к
общему размеру отдельного выпуска издания.
В соответствии с п. 7.20 ст. 7 Закона о налоге на прибыль в
состав валовых расходов плательщиков налогов, получивших льготу,
не включаются расходы, понесенные в связи с получением доходов,
освобожденных от налогообложения.
Пункт 5.9 и амортизация
Балансовая стоимость покупных товаров, материалов, сырья,
комплектующих изделий и полуфабрикатов на складах, в незавершенном
производстве и остатках готовой продукции, которые используются
для получения доходов, освобожденных от налогообложения, не
участвует в расчете прироста (убыли) балансовой стоимости в
соответствии с п. 5.9 ст. 5 Закона о налоге на прибыль.
Сумма амортизационных отчислений, начисленных на
соответствующую группу основных фондов, используемых для получения
таких освобожденных от налогообложения доходов, не учитывается
в уменьшение скорректированного валового дохода согласно п. 3.1
ст. 3 Закона о налоге на прибыль.
В случае, если основные фонды используются для получения как
освобожденных доходов, так и других доходов, подлежащих включению
в состав валовых доходов в соответствии с Законом о налоге на
прибыль на общих основаниях, скорректированный валовой доход
плательщика налога подлежит уменьшению на долю общей суммы
начисленных амортизационных отчислений, которая так относится к
общей сумме начисленных амортизационных отчислений отчетного
периода, как сумма доходов, подлежащая включению в состав валовых
доходов в соответствии с этим Законом на общих основаниях,
относится к общей сумме валовых доходов с учетом освобожденных от
налогообложения.
Напомним, что если основные фонды групп 2 и 3,
использовавшиеся для получения доходов, выведены из эксплуатации,
то в соответствии с абзацем третьим ст. 7 Закона Украины
"О Государственном бюджете Украины на 2002 год" от 20.12.2001 г.
№ 2905-III ( 2905-14 ) амортизация на такие основные фонды не
начисляется.
О методе распределения расходов
Хотим отметить, что ни Законом о налоге на прибыль, ни Законом
Украины "О внесении изменений в некоторые законодательные акты по
вопросам налогообложения" от 17.05.2001 г. № 2410-III ( 2410-14 )
(далее - Закон № 2410) (см. "Налоги и бухгалтерский учет", 2001,
№ 49) не установлен порядок распределения расходов, понесенных
в связи с получением облагаемых и не облагаемых налогом
на прибыль доходов от издательской деятельности. Поэтому для
того, чтобы рассчитать сумму расходов (в случае если невозможно
достоверно определить связь этих расходов с льготируемой
или нельготируемой деятельностью), по всей видимости, следует
прибегнуть к пропорциональному распределению таких расходов. В
данном случае можно сказать, что заслуживает внимания метод,
изложенный в письме Комитета ВР Украины по вопросам финансов и
банковской деятельности "Относительно налоговых льгот субъектам
издательского дела" от 23.10.2001 г. № 06-10/609 ( v06-1450-01 )
(далее письмо № 06-10/609).
Согласно данному письму расходы можно распределить следующим
образом: определить удельный вес таких расходов, понесенных в
связи с получением доходов, освобожденных от налогообложения, в
общей сумме расходов, подлежащих распределению.
В этой связи возникает вопрос: как исчислить сумму налогового
кредита по НДС в связи с приобретением товаров (работ, услуг),
стоимость которых относится в состав валовых расходов производства
(обращения)? Приведем ответ на данный вопрос.
Налог на добавленную стоимость
Напомним, что в соответствии с п.п. 5.1.2 ст. 5 Закона Украины
"О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. № 168/97-ВР, с
изменениями и дополнениями (далее - Закон об НДС), операции по
продаже (подписке) и доставке периодических изданий печатных
средств массовой информации отечественного производства; продаже
книг отечественного производства; продаже ученических тетрадей,
учебников и учебных пособий отечественного производства
освобождены от налогообложения. Операции по изготовлению и
размещению рекламы являются объектом налогообложения согласно
п.п. 3.1.1 ст. 3 Закона об НДС.
Учитывая, что согласно п.п. 7.4.1 ст. 7 Закона об НДС в
налоговый кредит плательщик имеет право включать только суммы
налогов, уплаченных (начисленных) в отчетном периоде в связи с
приобретением товаров (работ, услуг), стоимость которых относится
в состав валовых расходов производства (обращения) и основных
фондов или нематериальных активов, подлежащих амортизации, а
формирование валовых расходов плательщиков - производителей
издательской продукции осуществляется в соответствии с Законом
№ 2410, сумму налогового кредита, сложившуюся из сумм НДС,
уплаченных (начисленных) по приобретенным товарам (работам,
услугам), участвовавшим в получении доходов от продажи
издательской продукции, необходимо скорректировать.
Для выделения из налогового кредита сумм НДС, уплаченных
(начисленных) в связи с приобретением товаров (работ, услуг),
участвующих в получении доходов от продажи издательской продукции,
следует прибегнуть к рассмотренному выше методу распределения
расходов.
Для этого нужно:
- определить сумму понесенных расходов, которая исключается из
состава валовых расходов;
- из этих расходов выделить расходы, при понесении которых
формировался и налоговый кредит по НДС;
- определить сумму, на которую необходимо уменьшить налоговый
кредит по НДС (эта сумма рассчитывается по ставке налога в
отношении суммы расходов, подлежащих исключению из валовых
расходов согласно Закону № 2410).
Налог с рекламы
На предприятия, получающие доходы от продажи издательской
продукции и от предоставления рекламных услуг, возлагаются
обязанности по удержанию и перечислению в бюджет налога с рекламы.
Этот налог является одним из местных налогов. Его введение
находится в компетенции органов местного самоуправления. Статьей
15 Закона Украины "О системе налогообложения" в редакции
от 18.02.97 г. № 77/97-ВР, с изменениями и дополнениями,
предусмотрено, что механизм взимания и порядок уплаты местных
налогов и сборов (обязательных платежей) устанавливаются
сельскими, поселковыми, городскими советами согласно перечню и в
границах предельных ставок, установленных законами Украины.
Согласно ст. 11 Декрета КМУ "О местных налогах и сборах"
от 20.05.93 г. № 56-93 ( 56-93 ), с изменениями и дополнениями
(далее - Декрет о местных налогах и сборах), объектом налога с
рекламы является стоимость услуг по установлению и размещению
рекламы.
Плательщиками налога с рекламы являются юридические и
физические лица. Налог уплачивается со всех видов объявлений и
сообщений, передающих информацию с коммерческой целью при помощи
средств массовой информации, прессы, телевидения, афиш, плакатов,
рекламных щитов, других технических средств, имущества и одежды;
на улицах, магистралях, площадях, домах, транспорте и в других
местах. Предельный размер налога с рекламы не должен превышать 0,1
процента стоимости услуг за размещение одноразовой рекламы и 0,5
процента за размещение рекламы на длительное время. Налог с
рекламы уплачивается во время оплаты за установление и размещение
рекламы.
Сроки уплаты и представления расчетов по налогу с рекламы
Говоря о налоге с рекламы, на наш взгляд, не лишним будет
напомнить, что в соответствии со ст. 19 Декрета о местных налогах
и сборах такие налоги и сборы перечисляются в бюджеты местного
самоуправления в порядке, определенном соответствующими советами,
которыми они устанавливаются. Но следует отметить, что взыскание
не внесенных в определенный срок местных налогов и сборов
осуществляется согласно действующему законодательству, т. е. в
соответствии с порядком, установленным Законом Украины "О порядке
погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и
государственными целевыми фондами" от 21.12.2000 г. № 2181-III
( 2181-14 ) (далее - Закон № 2181).
В соответствии с п. 1.1 ст. 1 Закона № 2181 производители
и распространители рекламы наравне с рекламодателями являются
плательщиками налога с рекламы, поскольку на них возложена
обязанность удерживать и/или перечислять налоги и сборы
(обязательные платежи), пеню и штрафные санкции. Для таких
плательщиков, аккумулирующих на своих счетах и перечисляющих в
бюджет суммы налогов, предусмотрены сроки, порядок удержания и
перечисления налогов и формы отчетности.
Решениями органов местного самоуправления установлено, что
налог с рекламы уплачивается преимущественно ежемесячно такими
плательщиками при ежеквартальном представлении расчетов.
В таком случае базовый налоговый (отчетный) период для налога
с рекламы равен календарному кварталу, поэтому расчет налога в
соответствии с п.п. "б" п.п. 4.1.4 ст. 4 Закона № 2181 должен
представляться в течение 40 календарных дней, следующих за
последним календарным днем отчетного (налогового) квартала. При
этом в соответствии с решениями органов местного самоуправления
ежемесячно уплачиваются авансовые взносы налога с рекламы. Сумма
налога с рекламы в полном объеме, исчисленная в соответствии с
расчетом за отчетный квартал (с учетом фактически уплаченных
авансовых взносов за месяцы этого квартала), должна быть внесена
плательщиком в соответствии с п.п. 5.3.1 ст. 5 Закона № 2181 в
течение десяти календарных дней, следующих за последним днем
соответствующего предельного срока, предусмотренного п.п. 4.1.4
ст. 4 этого Закона для представления налоговой декларации, т. е. в
течение 50 календарных дней, следующих за последним календарным
днем отчетного квартала.
Если же решениями органов местного самоуправления
предусмотрено, что расчет налога с рекламы подается и сам налог
уплачивается ежемесячно, то базовый налоговый (отчетный) период
для налога в таком случае будет равен месяцу, в связи с чем в
соответствии с п.п. "а" п.п. 4.1.4 ст. 4 Закона № 2181 расчет
налога должен подаваться в течение 20 календарных дней, следующих
за последним календарным днем налогового (отчетного) месяца,
а уплачиваться в соответствии с п.п. 5.3.1 ст. 5 Закона № 2181
налог должен в течение десяти календарных дней, следующих
за последним днем соответствующего предельного срока,
предусмотренного п.п. 4.1.4 ст. 4 Закона № 2181 для представления
налоговой декларации, т. е. в течение 30 календарных дней,
следующих за последним календарным днем отчетного месяца.
В случае непредставления расчета и неуплаты налогового
обязательства в установленный Законом № 2181 срок на плательщика
налога в соответствии с п. 17.1 ст. 17 этого Закона налагаются
штрафные санкции.
Хотим отметить, что при самостоятельном выявлении ошибки в
расчете за предыдущий налоговый (отчетный) период у плательщика
налога есть возможность в соответствии с п. 5.1 ст. 5 Закона
№ 2181 исправить такую ошибку.
Учитывая, что представление нового (уточненного) расчета
налога с рекламы законодательством не предусмотрено, плательщику
следует осуществить корректировку базы налогообложения, отражаемую
в расчете за следующий отчетный период, и вместе с этим расчетом,
содержащим данные с учетом исправлений, подать налоговому органу
письменное пояснение своих действий и раскрыть содержание ошибки.
Если в результате исправления ошибки самостоятельно выявлена
недоплата налога, в пояснении следует указать сумму такой
недоплаты, начисленную сумму штрафа, а также приложить копию
платежного поручения с отметкой банка в подтверждение того, что
сумма недоплаты и штраф в размере 10 процентов суммы недоплаты
погашены плательщиком. Только в случае, когда налоговые органы
будут извещены о том, что плательщиком произведены все действия,
предусмотренные п. 17.2 ст. 17 Закона № 2181, к нему не будут
применены штрафные санкции.
Бухгалтерский учет
Согласно П(С)БУ 15 ( z0860-99 ) "Доход", утвержденному
приказом Министерства финансов Украины от 29.11.99 г. № 290, с
изменениями и дополнениями (далее - П(С)БУ 15), доход признается
при увеличении актива или уменьшении обязательства,
обуславливающем возрастание собственного капитала (за исключением
роста капитала за счет взносов участников предприятия), при
условии, что оценка дохода может быть достоверно определена.
Если доход (выручка) от предоставления услуг не может быть
достоверно определен, то он отражается в бухгалтерском учете в
размере определенных расходов, подлежащих возмещению.
Как видим, в бухгалтерском учете нет понятия "доходы,
освобожденные от налогообложения".
Следовательно, доходы, полученные от продажи издательской
продукции, наравне с доходами от другой деятельности, в частности
от предоставления рекламных услуг, признаются в соответствии с
П(С)БУ 15 доходом.
В отношении расходов, понесенных в связи с получением дохода
от льготируемой и нельготируемой деятельности, можно сказать
следующее.
Согласно П(С)БУ 16 ( z0027-00 ) "Расходы", утвержденному
приказом Министерства финансов Украины от 31.12.99 г. № 318, с
изменениями и дополнениями (далее - П(С)БУ 16), расходы отражаются
в бухгалтерском учете одновременно с уменьшением активов
или увеличением обязательств. Расходы признаются расходами
определенного периода одновременно с признанием дохода, для
получения которого они осуществлены. Расходы, которые невозможно
прямо связать с доходом определенного периода, отражаются в
составе расходов того отчетного периода, в котором они были
осуществлены.
Таким образом, расходы, понесенные в связи с продажей
издательской продукции, не включаемые в состав валовых расходов
для исчисления налогооблагаемой прибыли в налоговом учете, в
бухгалтерском учете признаются расходами одновременно с признанием
дохода, для получения которого они осуществлены.
Суммы НДС, уплаченные (начисленные) в связи с приобретением
сырья и основных материалов, которые составляют основу
производимой продукции и участвуют в получении доходов от продажи
издательской продукции, выделенные из налогового кредита (как
суммы, не включаемые в налоговый кредит) с помощью метода
распределения расходов, рассмотренного выше, в бухгалтерском учете
включаются в первоначальную стоимость запасов в соответствии
с п. 9 П(С)БУ 9 ( z0751-99 ) "Запасы", утвержденного приказом
Министерства финансов Украины от 20.10.99 г. № 246.
Рассмотрим условный пример. Издательством получен доход от
подписки периодических изданий в сумме 1000 грн. (без НДС согласно
п.п. 5.1.2 ст. 5 Закона об НДС), а также доход от размещения в
соответствии с договором на страницах своего издания рекламы
заказчика в сумме 723 грн. (в том числе НДС 20% - 120 грн., налог
с рекламы 0,5% - 3 грн.). Для производственных нужд приобретены
материальные ценности на сумму 600 грн. (в том числе НДС 20% - 100
грн.). Издательство получило от поставщика налоговую накладную,
подтверждающую право на налоговый кредит в сумме 100 грн. Для
производства рекламы будут использованы материальные ценности в
сумме 150 грн., для производства издательской продукции - в сумме
350 грн. После изготовления и размещения рекламы в печатном
издании оформлен акт выполненных работ (предоставленных услуг),
подтверждающий факт оказания услуг.
В связи с тем, что в соответствии с п. 7.20 ст. 7 Закона о
налоге на прибыль стоимость материальных ценностей, приобретенных
для производства издательской продукции, не включается в состав
валовых расходов, сумма НДС, уплаченная в связи с приобретением
таких материальных ценностей, включается в их первоначальную
стоимость и составляет 420 грн. = 350 грн. + 70 грн. (сумма НДС).
Расходы издательства составили 1439,20 грн.:
- прямые материальные расходы - 570 грн. = (150 грн. + 420
грн.);
- заработная плата работников, занятых производством
продукции, - 300 грн.;
- отчисления на социальные мероприятия от фонда оплаты труда
работников, занятых производством продукции, - 113,52 грн.;
- заработная плата работников административно-управленческого
аппарата - 200 грн.;
- отчисления на социальные мероприятия от фонда оплаты труда
работников административно-управленческого аппарата - 75,68 грн.;
- амортизационные отчисления - 180 грн.
В данном случае и для целей бухгалтерского учета можно
воспользоваться методом распределения расходов, понесенных в связи
с получением облагаемых и не облагаемых налогом на прибыль доходов
от издательской деятельности, рассмотренным в письме № 06-10/609.
Таким образом, сумма расходов распределится следующим образом:
Сумма расходов, связанных с получением дохода от подписки
периодических изданий, равна:
1439,20 грн. х 1000 грн.: 1600 грн. = 899,50 грн.
Следовательно, сумма расходов, связанных с получением дохода
от размещения рекламы, равна:
1439,20 грн. - 899,50 грн. = 539,70 грн.
или
1439,20 грн. х 600 грн.: 1600 грн. = 539,70 грн.
Данную операцию следует отразить в бухгалтерском учете
следующими записями:
|---|-------------------------------|--------|-------------------|
| № | Содержание хозяйственной | Сумма, | Корреспондирующие |
|п/п| операции | грн. | счета |
| | | |----------|--------|
| | | | дебет | кредит |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 1 | Оприходованы материальные | 570| 20 | 63 |
| | ценности, приобретенные у | | | |
| | поставщика | | | |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 2 | Отражена сумма налогового | 30| 641 | 63 |
| | кредита по НДС | | | |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 3 | Оплачены материальные ценности| 600| 63 | 31 |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 4 | Получена от покупателей | 1000| 31 | 681 |
| | предоплата за продукцию | | | |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 5 | Получена от заказчиков | 723| 31 | 681 |
| | предоплата за размещение | | | |
| | рекламы | | | |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 6 | Удержан с заказчика налог с | 3| 36 | 641 |
| | рекламы | | | |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 7 | Отражены налоговые | 120| 643 | 641 |
| | обязательства по НДС | | | |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 8 | Перечислен в бюджет налог с | 3| 641 | 31 |
| | рекламы | | | |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 9 | Отражена реализация продукции,| 1000| 36 | 701 |
| | за которую получена предоплата| | | |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 10| Отражена реализация услуг, за | 720| 36 | 703 |
| | которые получена предоплата | | | |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 11| Списана сумма налоговых | 120| 703 | 643 |
| | обязательств по НДС | | | |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 12| Включены в производственную | 420| 23 | 80 |
| | себестоимость продукции прямые| |----------|--------|
| | материальные расходы | | 80 | 20 |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 13| Включены в себестоимость услуг| 150| 23 | 80 |
| | по размещению рекламы прямые | |----------|--------|
| | материальные расходы | | 80 | 20 |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 14| Включены в себестоимость | 300| 23 | 81 |
| | расходы на оплату труда | |----------|--------|
| | работников, занятых | | 81 | 661 |
| | производством продукции | | | |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 15| Включена в себестоимость сумма| 113,52| 23 |821,822,|
| | отчислений на социальные | | |823, 825|
| | мероприятия от фонда оплаты |--------|----------|--------|
| | труда работников, занятых | | 821,822, |651,652,|
| | производством продукции | | 823, 825 |653, 656|
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 16| Включена в себестоимость сумма| 180| 23 | 83 |
| | амортизационных отчислений по | |----------|--------|
| | основным средствам, | | 83 | 13 |
| | используемым в процессе | | | |
| | производства | | | |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 17| Списана фактическая | 899,50| 26 | 23 |
| | себестоимость завершенной | | | |
| | производством продукции | | | |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 18| Списаны расходы на оплату | 200| 92 | 81 |
| | труда работников администра- | | | |
| | тивно-управленческого | | 81 | 661 |
| | персонала | | | |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 19| Списаны отчисления на | 75,68| 92 |821,822,|
| | социальные мероприятия от | | |823, 825|
| | фонда оплаты труда работников | | | |
| | административно-управленчес- | | 821,822, |651,652,|
| | кого персонала | | 823, 825 |653, 656|
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 20| Списана себестоимость | 264,02| 903 | 23 |
| | предоставленных услуг по | | | |
| | размещению рекламы | | | |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 21| Списана себестоимость | 899,50| 901 | 26 |
| | реализованной готовой | | | |
| | продукции | | | |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| | Сформирован финансовый результат: |
| |-------------------------------|--------|----------|--------|
| | - списана себестоимость | 899,50| 79 | 901 |
| | реализованной готовой | | | |
| | продукции | | | |
| |-------------------------------|--------|----------|--------|
| | - списана себестоимость | 264,02| 79 | 903 |
| | предоставленных услуг | | | |
| 22|-------------------------------|--------|----------|--------|
| | - списана общая сумма | 275,68| 79 | 92 |
| | сформированных | | | |
| | административных расходов | | | |
| |-------------------------------|--------|----------|--------|
| | - списан доход от реализации | 1000| 701 | 79 |
| | готовой продукции | | | |
| |-------------------------------|--------|----------|--------|
| | - списан доход от реализации | 600| 703 | 79 |
| | предоставленных услуг | | | |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 23| Произведен зачет предоплаты | 1723| 681 | 36 |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
2. Реклама с позиции рекламодателя
Одним из наиболее распространенных способов продвижения своей
продукции и услуг на рынке для предприятий является размещение
рекламных объявлений в печатных средствах массовой информации.
Налоговый учет
В соответствии с п.п. 5.4.4 ст. 5 Закона о налоге на прибыль
расходы плательщика налога на проведение предпродажных и рекламных
мероприятий в отношении товаров (работ, услуг), которые продаются
(предоставляются) такими плательщиками налога, включаются в состав
валовых расходов предприятия, но они относятся к расходам двойного
назначения. Это означает, что расходы на осуществление рекламных
мероприятий должны быть связаны с хозяйственной деятельностью
предприятия.
Обязательным условием для включения в состав валовых расходов
затрат, понесенных в связи с осуществлением рекламных мероприятий,
является наличие соответствующих расчетных, платежных и других
документов, обязанность ведения и хранения которых предусмотрена
правилами налогового учета. По нашему мнению, не лишним будет
приложить к документам, подтверждающим факт проведения данной
операции, текст объявления, опубликованного в печатных средствах
массовой информации.
В данном случае согласно п. 11.2.1 ст. 11 Закона о налоге на
прибыль датой увеличения валовых расходов считается дата,
приходящаяся на налоговый период, в течение которого происходит
какое-либо из событий, происшедшее ранее.
Расходы, связанные с процессом распространения информации
о преимуществах конкретной продукции (работ, услуг), извещения
потребителей, создания спроса на эту продукцию (работы, услуги)
для более оперативного продвижения ее на рынке сбыта, отражаются в
соответствии с п. 4.16 Порядка составления декларации о прибыли
предприятия, утвержденного приказом ГНАУ от 08.07.97 г. № 214
( z0313-97 ), с изменениями и дополнениями, в строке 20 декларации
о прибыли предприятия.
Налог на добавленную стоимость
Относительно налога на добавленную стоимость можно сказать,
что рекламодатель, зарегистрированный как плательщик НДС, имеет
право согласно п.п. 7.4.1 ст. 7 Закона об НДС увеличить налоговый
кредит отчетного периода на сумму НДС, уплаченную (начисленную) в
связи с получением услуг по изготовлению и распространению рекламы
при условии:
1) наличия налоговой накладной;
2) включения расходов по осуществлению рекламных мероприятий в
состав валовых расходов.
Датой возникновения права плательщика налога на налоговый
кредит согласно п.п. 7.5.1 ст. 7 Закона об НДС считается дата
осуществления первого из событий.
В случае если расчет за предоставленные услуги произведен
по бартеру, то датой возникновения права на налоговый кредит
считается дата осуществления заключительной (балансирующей)
операции.
Бухгалтерский учет
Согласно П(С)БУ 16, расходы на проведение рекламных
мероприятий отражаются в составе расходов на сбыт (как правило)
или в составе административных расходов. Для этого в бухгалтерском
учете открыты счета 93 "Расходы на сбыт" и 92 "Административные
расходы".
Рассмотрим на условном примере отражение операции по
проведению рекламного мероприятия в налоговом и бухгалтерском
учете.
Предприятие "Техника" заказало изготовление и размещение
рекламы своих услуг в виде рекламного объявления рекламному
агентству "Ваш успех". В соответствии с договором размещение
рекламы осуществляется на рекламной площади изготовителя рекламы
(на страницах журнала "Ваш дом"). Оба предприятия являются
плательщиками НДС. Стоимость услуг составляет 723 грн. (стоимость
без НДС - 600 грн., НДС 20% - 120 грн., налог с рекламы 0,5% - 3
грн.). Предприятием "Техника" осуществлена предоплата услуг на
основании счета-фактуры. Налоговая накладная выдана производителем
рекламы по дате первого события (оплате услуг). По правилу
"первого события" стоимость услуг по изготовлению и размещению
рекламы (с учетом налога с рекламы) в сумме 603 грн. включена с
состав валовых расходов. После изготовления и размещения рекламы в
печатном издании оформлен акт выполненных работ (предоставленных
услуг), подтверждающий факт их оказания.
Данная операция отразится в бухгалтерском учете следующими
записями:
|---|-------------------------------|--------|-------------------|
| № | Содержание хозяйственной | Сумма, | Корреспондирующие |
|п/п| операции | грн. | счета |
| | | |----------|--------|
| | | | дебет | кредит |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 1 | Перечислена предоплата за | 723| 371 | 311 |
| | изготовление и размещение | | | |
| | рекламы | | | |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 2 | Отражен налоговый кредит по | 120| 641 | 644 |
| | НДС | | | |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 3 | Отнесены затраты на | 603| 93 | 84 |
| | изготовление и размещение | | или | |
| | рекламы в состав расходов на | | 92 | |
| | сбыт или в состав | | | |
| | административных расходов на | 603| 84 | 631 |
| | основании полученного акта | | | |
| | выполненных работ | | | |
| | (предоставленных услуг | | | |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 4 | Списана сумма налогового | 120| 644 | 631 |
| | кредита по НДС | | | |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
| 5 | Произведен зачет | 723| 631 | 371 |
| | задолженностей | | | |
|---|-------------------------------|--------|----------|--------|
3. Немного о нюансах
Собственная реклама
Довольно часто встречаются случаи, когда издание размещает
на своих страницах собственную рекламу или рекламу другого
собственного печатного средства массовой информации.
Учитывая тот факт, что налог с рекламы является местным
налогом, в некоторых регионах решением органов местного
самоуправления в таком случае может быть установлена необходимость
уплаты этого налога.
В этой ситуации изданию необходимо начислить налог с рекламы
из расчета тарифов за размещение рекламы, утвержденных для
расчетов со сторонними организациями. Если издание размещает
только собственную рекламу и тарифов на размещение рекламы не
существует, оно должно исчислить налог из расчета себестоимости
изготовления печатного средства пропорционально удельному весу от
занимаемого рекламой места.
Размещение рекламы на бесплатной основе
В том случае, если печатное средство массовой информации
размещает рекламную информацию на бесплатной основе, т. е.
безвозмездно, при условии, что у него утверждены размеры расценок
на рекламу, оно остается плательщиком налога с рекламы. Это
обусловлено тем, что льготы по местным налогам и сборам могут
предоставляться согласно Закону о системе налогообложения и
Декрету о местных налогах и сборах только органами местного
самоуправления.
Таким образом, независимо от того, за плату или бесплатно
предоставляются услуги по размещению рекламы, печатное издание
должно начислить налог с рекламы и уплатить его в бюджет, если
иное не предусмотрено решением местного совета.
Хотим отметить, что в случае бесплатного размещения рекламы
как совершения операции по безвозмездной передаче товаров (работ,
услуг), у распространителя возникают налоговые обязательства
по НДС в соответствии с п. 4.2 ст. 4 Закона об НДС. База
налогообложения в данном случае определяется исходя из фактической
цены операции, но не ниже обычных цен.
Для расшифровки определения "обычная цена" следует обратиться
к ст. 13 Указа Президента Украины "О некоторых вопросах по
дерегулированию предпринимательской деятельности" от 23.07.98 г.
№ 813/98 ( 813/98 ), с изменениями и дополнениями, и п. 1.20 ст. 1
Закона о налоге на прибыль, в соответствии с которыми обычной
ценой является цена продажи товаров (работ, услуг), которая может
быть получена в случае их продажи лицам, не связанным с продавцом
при обычных условиях ведения хозяйственной деятельности.
Если размеры расценок на рекламу распространителем не
утверждены, то в целях определения обычных цен на рекламные
объявления предприятие - распространитель рекламы может
использовать информацию о ценах на аналогичную рекламную площадь,
опубликованную в других печатных изданиях, которые по
направленности содержания и внешним признакам (качество бумаги,
печати и др.) подобны тому изданию, для которого определяется
обычная цена.
Налог с рекламы и единый налог
Пунктом 6 Указа Президента Украины "Об упрощенной системе
налогообложения, учета и отчетности" в редакции от 28.06.99 г.
№ 746/99 ( 746/99 ), с изменениями и дополнениями, установлен
перечень налогов и сборов, которые не уплачиваются плательщиком
единого налога. В этом перечне такой вид налога, как
налог с рекламы, отсутствует. Следовательно, изготовитель и
распространитель рекламы, являющийся плательщиком единого налога,
уплачивает налог с рекламы на общих основаниях.
------------------------------------------------------------------
"Налоги и бухгалтерский учет"
№25/02, стр. 35
[28.03.2002]
Н. Белова
Экономист-аналитик Издательского дома "Фактор"
------------------------------------------------------------------