Я - частный предприниматель, зарегистрировался на обычной
системе налогообложения только в сентябре 2001 года и
деятельность начать не успел. В конце февраля 2002 года пришел
сдавать декларацию за год. Инспектор сказала, что декларацию
нужно было представить не позднее 9 февраля 2002 года, а
теперь за нарушение сроков я должен уплатить админштраф
85 грн. Неужели за такое нарушение нельзя заплатить меньше?
* * *
В вашем промахе нет ничего удивительного. Со сроками
представления деклараций частными предпринимателями разберется
далеко не каждый специалист.
Пункт 4 ст. 14 Декрета КМУ "О подоходном налоге с граждан"
( 13-92 ) {1} устанавливает, что граждане, занимающиеся
предпринимательской деятельностью, представляют налоговому органу
декларации по итогам каждого отчетного квартала, а также отчетного
года в сроки, определенные законом. То есть имеются в виду сроки,
установленные Законом "О порядке погашения...".
Что же говорит нам этот Закон? Согласно п/п. 4.1.4 "б"
налоговые декларации представляются за базовый налоговый период,
равный календарному кварталу (в том числе при уплате квартальных
авансовых взносов), в течение 40 календарных дней, следующих
за последним календарным днем отчетного квартала. А в п/п. 4.1.4
"г" сказано, что для плательщиков налога на доходы физлиц
базовым отчетным периодом является календарный год, а декларация
представляется до 1 апреля года, следующего за отчетным.
В результате получается, что п/п. 4.1.4 "б" и 4.1.4 "г"
конкурируют между собой - ведь частные предприниматели
представляют декларации как за отчетный квартал, так и за год. Что
же делать?
Выход из сложившейся ситуации предлагает ч. 2 п/п. 4.1.4:
"Если налоговая декларация за квартал, полугодие, три квартала
или год рассчитывается нарастающим итогом на основании
показателей базовых налоговых периодов, из которых состоят
такие квартал, полугодие, три квартала или год (без учета
авансовых взносов) согласно соответствующему закону по
вопросам налогообложения, такая декларация представляется в
сроки, определенные настоящим пунктом для такого базового
налогового периода. Для целей подпункта 4.1.4 настоящего
пункта под термином "базовый налоговый период" следует
понимать налоговый период, определенный соответствующим
законом по вопросам налогообложения".
Видимо, этим положением (согласитесь, не самым четким)
законодатель хотел сказать, что в ситуации, когда у
налогоплательщика имеются несколько отчетных периодов (например,
квартал и год, месяц и квартал), сроки для представления
декларации исчисляются по меньшему периоду, который и считается
базовым. Так что в случае с частными предпринимателями сроки
представления годовой декларации определяются исходя из базового
отчетного периода - квартала. А значит, и декларацию вы
действительно должны были представить не позднее 9 февраля 2002
года.
Так же, очевидно, поняла эту норму и ГНАУ (по крайней мере,
сочиненный ею пункт 14.4 Инструкции о подоходном налоге с
граждан ( z0064-93 ) {2} требует, чтобы декларация за отчетный
год представлялась гражданами-предпринимателями не позднее 9
февраля следующего года). Итак, сроки представления декларации вы
таки нарушили. Теперь поговорим о штрафных санкциях.
Начнем с грозящего вам админштрафа. Согласно п. 11 ст. 11
Закона "О государственной налоговой службе в Украине" ( 509-12 )
{3} на граждан, виновных в непредставлении или несвоевременном
представлении деклараций о доходах, в искажении данных, в
отсутствии учета или ненадлежащем ведении учета доходов и
расходов, налагается админштраф от 1 до 5 необлагаемых минимумов
(то есть от 17 до 85 грн.).
То есть формально инспектор, когда говорил, что вам светит
штраф 85 грн., был прав. Тем не менее мы видим возможность
побороться за его снижение.
Дело в том, что законодатель не случайно установил за подобное
нарушение вилку: от 17 до 85 грн. Такая дифференциация позволяет
при привлечении нарушителя к ответственности максимально учесть
обстоятельства конкретного дела. Этот вывод следует из ч. 2 ст. 33
Кодекса об административных правонарушениях, в которой говорится,
что при наложении взыскания учитываются характер совершенного
правонарушения, личность нарушителя, степень его вины,
имущественное состояние, обстоятельства, смягчающие и усиливающие
ответственность. Итак, получается, что самое незначительное
нарушение, подпадающее под абз. 5 п. 11 ст. 11 Закона "О
государственной налоговой службе в Украине", должно наказываться
минимально (17 грн.), а самое грубое, совершенное очень виновной,
неприлично богатой и в высшей степени аморальной личностью
с крайне негативной социальной характеристикой при наличии
отягчающих обстоятельств, - максимально (85 грн.).
Например, вряд ли кто-то будет спорить с тем, что по общему
правилу непредставление декларации опаснее, чем ее несвоевременное
представление; что несвоевременное представление декларации
простительнее, чем отсутствие учета доходов и расходов; что
искажение данных в пользу бюджета гораздо менее опасно, чем
искажение данных, которое привело к недоплате налога в бюджет.
Кроме того, принципиально важной является и сумма нарушения.
Например, искажение доходов на 1 млн грн. должно наказываться
несколько иначе, чем искажение на 8 грн. 17 коп.
Указанные обстоятельства позволяют нам сформировать мнение
относительно характера совершенного вами правонарушения. По
нашему мнению, наложение именно максимального штрафа вам следует
оспаривать. При этом целесообразно в ходе рассмотрения материалов
о привлечении вас к админответственности обратить внимание
налоговиков на следующие обстоятельства:
- задержка в представлении годовой декларации на 2 недели
грубым нарушением налогового законодательства, представляющим
большую опасность для государства, не является;
- очень важно, что ваша задержка не причинила реального ущерба
государству (у вас не было деятельности - следовательно, налоговые
обязательства по декларации все равно не возникали бы); {4}
- нарушение допущено неумышленно (вы запутались в нормах
п/п. 4.1.4 "б" и 4.1.4 "г" и ошибочно сочли, что декларацию
нужно представить до 1 апреля); {5}
- вы являетесь законопослушным гражданином, ранее не совершали
админнарушений, по месту работы и по месту жительства
характеризуетесь положительно (можете запастись соответствующими
справками), были лауреатом районного конкурса молодых баянистов в
1993 году; {6}
- ваше имущественное состояние не является блестящим,
как видно из самой декларации, вы имеете на иждивении
несовершеннолетнего сына-балбеса и нетрудоспособную тещу;
у вас есть обстоятельства, смягчающие ответственность:
искреннее раскаяние (п. 1 ст. 34 КоАП), предотвращение вредных
последствий нарушения (п. 2 ст. 34 КоАП) ( 80731-10 ). {7}
Указанные обстоятельства однозначно свидетельствуют о том, что
в вашей ситуации админштраф должен быть ближе к минимально
допустимому пределу (то есть к 17 грн.), нежели к максимальному
(85 грн.).
Кроме того, не следует забывать и о ст. 22 КоАП, которая
устанавливает, что при малозначительности совершенного
админнарушения виновное лицо вообще может быть освобождено от
ответственности. Об этом мы подробно писали в "Бухгалтере" № 8'99
на с. 28-29. Так что если вы чувствуете пустяковость своего
нарушения, то можете инициировать вопрос об освобождении вас от
ответственности на основании ст. 22 КоАП. В любом случае, напомнив
налоговикам о ст. 22, вы повышаете шансы отделаться минимальным
админштрафом. Так что штраф в размере 85 грн., если он уже наложен
руководителем ГНИ, можно обжаловать в суде с неплохими шансами на
снижение этой суммы и, следовательно, экономию 68 грн. разницы,
если не всех 85.
А в других ситуациях аналогичные аргументы позволят сберечь и
гораздо больше, ведь дифференциация наказаний бывает намного
существеннее, чем в рассмотренном примере. Так что пусть "крутые"
тоже не побрезгуют изучить приведенную аргументацию - жизнь
большая, пригодится.
Теперь - вернемся к нашей (вашей) ситуации и поговорим о
другом возможном штрафе. У некоторых предпринимателей возникает
вопрос: может ли ГНИ в случае задержки с представлением декларации
применить к ним штрафную санкцию на основании п/п. 17.1.1 Закона
"О порядке погашения..."?
Напомним, что п/п. 17.1.1 предлагает налагать штраф в размере
10 необлагаемых минимумов (то есть 170 грн.) на плательщика,
не представившего налоговую декларацию в сроки, определенные
законодательством.
На первый взгляд, налоговики такое право имеют. Ведь
плательщиком налогов по п. 1.1 Закона "О порядке погашения..."
являются не только юридические, но и физические лица (причем как
имеющие, так и не имеющие статуса субъекта предпринимательской
деятельности). Поэтому действие п/п. 17.1.1 распространяется на
физлиц.
Но при исследовании данной проблемы мы должны обратить
внимание и на п/п. 17.1.5 Закона "О порядке погашения...",
согласно которому,
"в случае если контролирующий орган самостоятельно определяет
сумму налогового обязательства плательщика налогов по
основаниям, определенным в подпункте "г" подпункта 4.2.2
пункта 4.2 статьи 4 настоящего Закона, штрафные санкции не
применяются, за исключением случаев, подпадающих под действие
подпункта 17.1.7 настоящего пункта".
В п/п. 4.2.2 "г" речь идет о тех ситуациях, когда
контролирующий орган является ответственным за начисление
отдельного налога (сбора) согласно законам по вопросам
налогообложения.
Так вот, как следует из п/п. "б" п. 7 и п. 2-4 ст. 14 Декрета
КМУ "О подоходном налоге с граждан", в случае с подоходным налогом
мы как раз и имеем дело с обязанностью ГНИ начислить налог
плательщику.
В принципе, это признают и налоговики. Например, в письме ГНАУ
от 16.05.2001 г. № 152/2/17-0110 ( v0152225-01 ) сообщается, что
в случае несвоевременного представления физлицом декларации
штраф по п/п. 17.1.1 благодаря п/п. 17.1.5 не применяется, а
ответственность ограничивается админштрафом. {8}
Впрочем, справедливости ради надо заметить, что когда
речь заходит о непредставлении декларации, налоговики приходят
к совершенно иным выводам, нежели в случае ее несвоевременного
представления (об этом - см. вышеупомянутое письмо ГНАУ
от 16.05.2001 г.; там же см. нашу критику такой
непоследовательности). Однако вас, к счастью, данный случай
все-таки не касается.
{1} См. "Бухгалтер" № 20'2001, с. 58-60.
{2} См. "Бухгалтер" № 5'2002, с. 27.
{3} См. "Бухгалтер" № 1-2'2002, с. 14т.
{4} Эти два обстоятельства формируют не очень опасный характер
вашего нарушения.
{5} Это обстоятельство характеризует не очень высокую степень
вашей вины.
{6} Эти данные характеризуют вас как личность.
{7} В ряде случаев (когда ущерб был) к смягчающим обстоятельствам
можно отнести добровольное возмещение ущерба и устранение
вреда (тот же п. 2 ст. 34 КоАП).
{8} См. "Бухгалтер" № 35-36'2001, с. 192-193.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№12/02, стр. 36
[01.03.2002]
Станислав Погребняк
Заместитель главного редактора
------------------------------------------------------------------