Экспорт товаров и услуг
Определения правила, установленные при осуществлении
экспортных операций
------------------------------------------------------------------
В данной консультации будет рассмотрен порядок осуществления
экспортных операций, особенности их документального оформления и
отражения в учете.
Прежде всего, следует определить критерии отнесения той
или иной операции к экспортным операциям. Кроме того, необходимо
проанализировать осуществление экспортной операции поэтапно (т. е.
определить что является моментом перехода права собственности на
экспортируемый товар (работы, услуги), порядок проведения расчетов
и т. п.).
С этой целью приведем некоторые термины и определения, приме-
няемые при осуществлении экспортных операций. Экспорт товаров -
продажа товаров украинскими субъектами внешнеэкономической
деятельности иностранным субъектам хозяйственной деятельности (в
том числе с оплатой в неденежной форме) с вывозом или без вывоза
этих товаров через таможенную границу Украины, включая реэкспорт
товаров (ст. 1 Закона "О внешнеэкономической деятельности" от
16.04.91 г. № 959-ХII ( 959-12 ) (далее - Закон № 959).
Реэкспорт товаров - продажа иностранным субъектам хозяйствен-
ной деятельности и вывоз за пределы Украины товаров, ранее
импортированных на территорию Украины.
Момент осуществления экспорта - момент пересечения товаром
таможенной границы Украины или перехода права собственности на
экспортируемый товар от продавца к покупателю (ст. 1 Закона №
959).
При планировании экспортных операций необходимо помнить,
что законодательством Украины (ст. 17 Закона № 959) предусмотрен
запрет отдельных видов экспорта, а именно:
- экспорт с территории Украины предметов, составляющих
национальное, историческое или культурное достояние украинского
народа (что определяется в соответствии с законами Украины) {1};
- экспорт товара, который осуществляется с нарушением
прав интеллектуальной собственности {2}.
Специальными правилами, установленными для осуществления
экспортных операций являются лицензирование, квотирование, взима-
ние таможенных платежей, а также применение индикативных цен при
осуществлении некоторых видов экспорта.
Лицензирование и квотирование экспортных операций было
рассмотрено в первой части цикла консультаций, посвященных внешне-
экономической деятельности (№ 10 БНБ от 14 марта 2002 года, стр.
43), поэтому мы не будем останавливаться на этом вопросе.
Рассмотрим порядок применения индикативных цен. Применение
индикативных цен предусмотрено Указом Президента "О мерах по
совершенствованию конъюнктурно-ценовой политики в сфере
внешнеэкономической деятельности" ( 124/96 ) от 10.02.1996 г. №
124/96. Этим Указом утверждено Положение об индикативных ценах в
сфере внешнеэкономической деятельности (далее - Положение № 124).
В соответствии с п. 2 Положения № 124 индикативные цены
на товары - цены, соответствующие ценам, сложившимся или
складывающимся на соответствующий товар на рынке экспорта на
момент осуществления экспортной операции с учетом условий поставки
и условий осуществления расчетов, определенных согласно
законодательству Украины.
Индикативные цены, введенные в соответствии с Положением
№ 124, являются обязательными к использованию субъектами
внешнеэкономической деятельности всех форм собственности при
заключении и осуществлении внешнеэкономических соглашений
(контрактов).
Индикативные цены могут вводиться на следующие товары (п.
3 Положения № 124):
- относительно экспорта которых применены антидемпинговые
меры, начаты антидемпинговые расследования или процедуры в Украине
или за ее пределами;
- относительно экспорта которых установлен режим квотирования,
лицензирования;
- относительно экспорта которых установлен специальные режимы;
- экспорт которых осуществляется в порядке, предусмотренном
статьей 20 Закона Украины "О внешнеэкономической деятельности {3};
- в других случаях во исполнение международных обязательств
Украины.
Решение о введении индикативных цен и перечни индикативных цен
публикуются Минэкономики (ранее - Министерством внешних экономи-
ческих связей и торговли Украины) или уполномоченными им
организациями в газете "Урядовий кур'ґр" не менее одного раза в
месяц. Последний перечень минимальных уровней индикативных цен на
некоторые виды продукции, экспортируемой в марте 2002 г.,
утвержден Приказом Министерства экономики и по вопросам
европейской интеграции Украины от 05.03.2002 № 64 ( v0064569-02 ).
Взимание таможенных платежей при осуществлении экспортных
операций
Таможенные платежи - виды платежей, уплата которых
является обязательным условием осуществления экспортных операций.
Перечень таможенных платежей приведен в Приложении 1 к Инструкции
о порядке заполнения грузовой таможенной декларации (далее - ГТД),
утвержденной Приказом Гостаможслужбы от 09.07.97 г. № 307 (далее -
Инструкция № 307) ( z0443-97 ).
Используя указанное Приложение, приведем информацию о перечне
таможенных платежей в виде таблицы:
Таблица 1. Виды таможенных платежей
|-----------------------------------------|----------------------|
| Вид платежа |Основание для взимания|
| |платежа |
|-----------------------------------------|----------------------|
| 2 | 3 |
|-----------------------------------------|----------------------|
|Таможенные сборы |
|-----------------------------------------|----------------------|
|Таможенный сбор за нахождение товаров и | |
|других предметов под таможенным | |
|контролем | |
|-----------------------------------------| |
|Таможенный сбор за таможенное оформление | |
|товаров и других предметов в зонах | |
|таможенного контроля на территориях и в | |
|помещениях предприятий, которые хранят | |
|такие товары и другие предметы, или вне | |
|рабочего времени, установленного для |Постановление |
|таможни |Кабинета Министров |
|-----------------------------------------|Украины от 27.01.97 |
|Таможенный сбор за таможенное оформление |№ 65 "О ставках |
|товаров и других предметов |таможенных сборов" |
|-----------------------------------------| |
|Таможенный сбор за таможенное оформление | |
|товаров в соответствии с режимом | |
|временного вывоза | |
|-----------------------------------------| |
|Таможенный сбор за таможенное оформление | |
|товаров в соответствии с режимом | |
|таможенного склада | |
|-----------------------------------------|----------------------|
|Пошлина |
|-----------------------------------------|----------------------|
|Антидемпинговая пошлина на товары, | |
|которые вывозятся с территории Украины | |
|субъектами предпринимательской | |
|деятельности |Закон Украины "О |
|-----------------------------------------|Едином таможенном |
|Вывозная пошлина |тарифе" |
|-----------------------------------------| |
|Пошлина на товары, которые вывозятся с | |
|территории Украины субъектами | |
|предпринимательской деятельности | |
|-----------------------------------------|----------------------|
|Единый сбор, который взимается в пунктах пропуска через |
|государственную границу Украины |
|-----------------------------------------|----------------------|
|Единый сбор, который взимается в пунктах |Закон Украины "О |
|пропуска через государственную границу |введении единого |
|Украины |сбора, который |
| |взимается в пунктах |
| |пропуска через |
| |государственную |
| |границу Украины" |
|-----------------------------------------|----------------------|
В соответствии со ст. 16 Закона "О Едином таможенном тарифе"
от 05.02.92 г. № 2097-ХII ( 2097-12 ) (далее - Закон № 2097)
начисление пошлины на товары и прочие предметы производится на
базе их таможенной стоимости, т. е. цены, которая фактически
уплачена или подлежит уплате за них на момент пересечения
таможенной границы Украины. При определении таможенной стоимости
в нее включаются цена товара, указанная в счете-фактуре, а также
такие фактические расходы, если они не включены в счет-фактуру:
- на транспортировку, погрузку, разгрузку, перегрузку и
страхование до пункта пересечения таможенного контроля Украины;
- комиссионные и брокерские;
- плата за использование объектов интеллектуальной
собственности, которая относится к данным товарам и прочим
предметам и которая должна быть оплачена экспортером прямо или
побочно как условие их вывоза.
Пошлина начисляется таможенным органом Украины в соответствии
со ставками Единого таможенного тарифа Украины, действующими на
день подачи таможенной декларации.
При определении таможенной стоимости и уплате пошлины
иностранная валюта пересчитывается в валюту Украины по курсу НБУ,
который применяется для расчетов по внешнеэкономическим операциям
и действует на день подачи таможенной декларации,
Законодательством Украины предусмотрен ряд льгот по взиманию
вывозной пошлины. Ввиду того, что перечень льгот - достаточно
объемная информация, кроме того, не все субъекты внешнеэкономичес-
кой деятельности имеют право на применение льгот, мы не будем
приводить указанный перечень в консультации. Однако отметим, что
классификатор льгот относительно обложения товаров вывозной
пошлиной приведен в Приложении 7 к Инструкции № 307.
Документальное оформления экспортных операций
При таможенном оформлении грузов в соответствии с таможенным
режимом экспорта товаров необходимо предоставление определенных
документов. Перечень указанных документов утвержден Письмом
Гостаможслужбы от 15.01.99 г. № 10/1-129-ЕП ( v-129342-99 ).
Для удобства пользования представим информацию в виде таблицы.
Таблица 2. Перечень документов и законодательных актов,
требующих их предоставления при таможенном оформлении грузов
субъектами внешнеэкономической деятельности при осуществлении
экспортных операций
|-------------------|--------------------------------------------|
| Название документа| Нормативный документ, который требует |
| | предоставление необходимого документа |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Грузовая |Постановление КМУ от 09.06.97 № 574 "Об |
|таможенная |утверждении Положения о грузовой таможенной |
|декларация {4} |декларации"; |
| |Приказ Государственной таможенной службы |
| |Украины (далее - ГТСУ) от 09.09.97 года № |
| |415 "О Положении о грузовой таможенной |
| |декларации"; |
| |Письмо ГТСУ от 14.10.97 № 11/2-9729; |
| |Письмо ГТСУ от 20.12.97 №11/1-12149; |
| |Приказ ГТСУ от 09.07.97 № 307 "Об |
| |утверждении Инструкции о порядке заполнения |
| |грузовой таможенной декларации"; |
| |Приказ ГТСУ от 30.06.98 № 380 "Об |
| |утверждении Порядка заполнения граф грузовой|
| |таможенной декларации в соответствии с |
| |таможенными режимами экспорта, импорта, |
| |транзита, временного ввоза (вывоза), |
| |таможенного склада, магазина беспошлинной |
| |торговли; |
| |Письмо ГТСУ от 19.11.98 № 10/1-2816-ЕП. |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Товаросопроводи- |Приказ Гостаможкома от 30.12.91 № 7 "О |
|тельные документы: |Временном положении о порядке пропуска |
|- транспортные |товаров, имущества и транспортных средств" |
|накладные (CMR, |с изменениями и дополнениями; |
|с/д накладная, |Закон Украины "О Едином таможенном тарифе" |
|авианакладная, |(ст. 16); |
|коносамент, ТТН); |Постановление КМУ от 05.10.98 № 1598 "Об |
| |утверждении порядка определения таможенной |
|- упаковочные |стоимости товаров и других предметов в |
|письма; |случае перемещения их через таможенную |
| |границу Украины" |
|- коммерческие | |
|документы (счета- | |
|фактуры, invoice, | |
|rechnung) | |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Внешнеэкономический|Закон Украины от 16 апреля 1991 года № |
|договор (контракт) |959-ХII "О внешнеэкономической деятельности"|
| |Приказ Минэкономики от 06.09.2001 № 201 "Об |
| |утверждении Положения о форме внешнеэконо- |
| |мических договоров (контрактов)" |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Справка о проведе- |Указ Президента Украины от 18.06.94 № 319/94|
|нии декларирования |"О неотложных мерах относительно возврата в |
|валютных ценностей,|Украину валютных ценностей, которые |
|доходов и имущест- |незаконно находятся за ее пределами" с |
|ва, которые |изменениями и дополнениями, внесенными |
|принадлежат |Указом Президента Украины от 06.11.97 № |
|резиденту Украины и|1246/97 |
|находятся за ее | |
|пределами, или | |
|справка об | |
|отсутствии за | |
|пределами Украины | |
|валютных ценностей | |
|и имущества {5}) | |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Лицензия МВЭСторга |Постановление КМУ от 18.12.2001 № 1703 "О |
|на товары, которые |перечнях товаров, экспорт и импорт которых |
|подлежат |подлежит квотированию и лицензированию в |
|лицензированию |2002 году"; |
| |Приказ МВЭСторга Украины от 23.01.98 № 42; |
| |Приказ МВЭСторга Украины от 06.05.98 № 262; |
| |Приказ МВЭСторга Украины от 15.04.98 № 209; |
| |Приказ Государственного комитета Украины по |
| |медицинской и микробиологической |
| |промышленности от 06.01.98 № 2 |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Карточка регистра- |Указ Президента Украины от 7 ноября 1994 |
|ции (учета) |года № 659/94 "Об учете отдельных видов |
|внешнеэкономическо-|внешнеэкономических договоров (контрактов) в|
|го договора |Украине"; |
|(контракта) |Приказ Минэкономики от 29.06.2000 г. № 136 |
| |"О порядке регистрации и учета внешнеэконо- |
| |мических договоров (контрактов)" |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Разрешение |Постановление КМУ (далее - ПКМУ) от 22.08.96|
|Правительственной |№ 1005 "О порядке контроля за экспортом, |
|комиссии по |импортом и транзитом отдельных видов |
|экспортному |изделий, оборудования, материалов, |
|контролю или |программного обеспечения и технологий, |
|заключение УКПЕК |которые могут использоваться для создания |
| |вооружения, военной или специальной |
| |техники"; |
| |ПКМУ от 27.07.95 № 563 "Изделия, материалы и|
| |оборудование, которые могут быть использова-|
| |ны при создании ракетного оружия"; |
| |Приказ ГТКУ от 19.02.96 № 55 "Об утверждении|
| |Порядка пропуска через таможенную границу |
| |Украины и таможенного оформления товаров, |
| |которые подлежат экспортному контролю"; |
| |ПКМУ от 12.03.96 № 302 "Об утверждении |
| |Положения о порядке контроля за импортом, |
| |экспортом и транзитом товаров, которые |
| |касаются ядерной деятельности и могут быть |
| |использованы в создании ядерного оружия"; |
| |ПКМУ от 22.04.97 № 384 "Об утверждении |
| |Положения о порядке контроля за экспортом, |
| |импортом и транзитом товаров, которые могут |
| |быть использованы в создании химического, |
| |бактериологического (биологического) и |
| |токсического оружия"; |
| |Приказ ГСЭКУ от 03.08.1998 г. № 163 "Об |
| |утверждении Инструкции о порядке оформления |
| |и использования разрешений (выводов) на |
| |право осуществления вывоза, ввоза и транзита|
| |товаров, которые в соответствии с |
| |законодательтвом подлежат экспортному |
| |контролю"; |
| |ПКМУ от 08.12.97 № 1358 "Об утверждении |
| |Положения о порядке государственного |
| |контроля за международными передачами |
| |товаров военного назначения" |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Фитосанитарный |Закон Украины от 30 июня 1993 года № |
|сертификат |3348-ХII "О карантине растений" |
| |Постановление КМУ от 28 октября 1993 г. № |
| |892 "Об Уставе Государственной службы по |
| |карантину растений Украины"; |
| |Письмо ГТСУ от 29.10.97 № 11/2-10270 |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Ветеринарный |Закон Украины от 25 июня 1992 года № |
|сертификат |2498-ХII "О ветеринарной медицине"; |
| |Письмо ГТСУ от 29.10.97 № 11/2-10270; |
| |Письмо ГТСУ от 01.04.98 № 09/1-636-ЕП "О |
| |Положении о региональной службе |
| |государственного ветеринарного контроля" |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Разрешение службы |Постановление КМУ от 20.03.95 № 198 "Об |
|экологического |осуществлении экологического контроля в |
|контроля на вывоз |пунктах пропуска через государственную |
|товаров |границу Украины"; |
| |Письмо ГТСУ от 29.10.97 № 11/2-10270 |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Гарантийное |Закон Украины от 15 сентября 1995 года № |
|обязательство, |327/95-ВР "Об операциях с давальческим |
|принятое на учет |сырьем во внешнеэкономических отношениях" в |
|налоговой |новой редакции согласно ЗУ № 2761-III от |
|администрацией (при|04.10.2001 г. |
|таможенном | |
|оформлении | |
|давальческого | |
|сырья) | |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Для украинских |Письма Гостаможкома от 11.09.96 № 11/6-6742,|
|перевозчиков: |от 19.09.96 № 11/6-6991; |
|свидетельство о |Письмо ГТСУ от 02.10.98 № 11/6-7370 |
|допуске к перевозке| |
|транспортного | |
|средства или | |
|контейнера к | |
|перевозке грузов | |
|под таможенными | |
|печатями и | |
|пломбами | |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Заключение по |Постановление Кабинета Министров Украины от |
|конкретному |14 ноября 1997 г. № 1262 "О мерах по |
|контракту, |упорядочению предпринимательской |
|предоставленное |деятельности, связанной с ломом и отходами |
|Минпромполитики |черных и цветных металлов" |
|Украины конкретному| |
|субъекту внешнеэко-| |
|номической | |
|деятельности; | |
|экспертное | |
|заключение | |
|территориального | |
|органа Госстандарта| |
|Украины (оригинал) | |
|{6} | |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Заявка-расчет на |Указ Президента Украины "О введении марок |
|приобретение марок |акцизного сбора на алкогольные напитки и |
|акцизного сбора с |табачные изделия" от 16 сентября 1995 года |
|отметкой |№ 849/95; |
|Государственной |Постановление Кабинета Министров Украины от |
|налоговой инспекции|24 октября 1996 г. № 1284 "Об утверждении |
|об уплате акцизного|Положения о производстве, хранении, продаже |
|сбора и копия |марок акцизного сбора и маркировке |
|внешнеэкономическо-|алкогольных напитков и табачных изделий и |
|го договора |Порядка реализации или уничтожения |
|(контракта) с |конфискованных алкогольных напитков и |
|отметкой |табачных изделий"; |
|Государственной |Письмо Гостаможкома от 10.10.95 № 11/1-4653 |
|налоговой инспекции| |
|о выдаче марок | |
|акцизного сбора | |
|{7} | |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Разрешение |Инструкция "О порядке контроля за вывозом из|
|Министерства |СССР культурных ценностей", утвержденная |
|культуры |приказом Министерства культуры СССР от |
|{8} |23.02.1987 г. № 120; |
| |Письмо Гостаможкома от 10.05.94 № 11/1-1267 |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Учетная карточка |Приказ Гостаможкома от 31.05.96 № 237 "Об |
|субъекта ВЭД |утверждении Порядка ведения учета субъектов |
| |внешнеэкономической деятельности в |
| |таможенных органах" |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Экспертное |Письмо Государственного гомологического |
|заключение |центра от 26.05.95 № 242/95 |
|Государственного | |
|гомологического | |
|центра при | |
|Министерстве | |
|финансов | |
|{9} | |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Сертификат качества|Письмо ГТСУ от 26.06.98 № 10/1-1374-ЕП |
|Государственной | |
|хлебной инспекции | |
|Минагропрома | |
|{10} | |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Справка, выданная |Закон Украины от 07.05.96 № 180/96-ВР "О |
|управлением |вывозной (экспортной) пошлине на живой скот |
|сельского хозяйства|и кожаное сырье"; |
|и продовольствия |Постановление ВРУ от 07.05.96 № 181/96-ВР |
|областной |"О вступлении в силу Закона Украины "О |
|государственной |вывозной (экспортной) пошлине на живой скот |
|администрации по |и кожаное сырье"; |
|установленной форме|Постановление КМУ от 21.02.97 № 182 "О |
|{11} |порядке экспорта живого скота сельско- |
| |хозяйственными товаропроизводителями - |
| |юридическими лицами без уплаты вывозной |
| |(экспортной) пошлины" |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Разовая |Закон Украины от 16.04.91 г. № 959-ХII "О |
|(индивидуальная) |внешнеэкономической деятельности"; |
|лицензия на |Приказ МВЭСторга от 05.10.99 г. № 754 "Об |
|внешнеэкономическую|утверждении Положения о порядке применения к|
|операцию |субъектам ВЭД специальных санкций, |
|{12} |предусмотренных ст. 37 Закона Украины "О |
| |внешнеэкономической деятельности"; |
| |Приказ Минэкономики от 17.04.2000 г. № 47 |
| |"Об утверждении Положения о порядке выдачи |
| |разовых (индивидуальных) лицензий" |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Индивидуальная |Указ Президента Украины от 13.09.95 г. № |
|лицензия на |839/95 "Об инвестировании имущественных |
|осуществление |ценностей резидентами за пределами Украины";|
|резидентами |ПКМУ от 19.02.96 г. № 229 "Об утверждении |
|имущественных |Положения о порядке выдачи индивидуальных |
|инвестиций за |лицензий на осуществление резидентами |
|пределами |имущественных инвестиций за пределами |
|Украины |Украины и Положения о порядке контроля и |
|{13} |отчетности относительно использования |
| |имущественных ценностей, которые |
| |инвестируются за пределами Украины" |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Согласование на |Приказ Минэкобезопасности от 04.06.98 № 82 |
|вывоз озонирующих |"Об утверждении Порядка выдачи Согласования |
|веществ и продукции|на вывоз и ввоз озоноразрушающих веществ и |
|их содержащей, |их содержащей продукции, импорт и экспорт |
|импорт/экспорт |которых подлежит лицензированию" |
|которых подлежит | |
|лицензированию | |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Согласование |Постановление Кабинета Министров Украины от |
|Госкомслужбы на |06.11.97 № 1241 "Об утверждении перечня |
|экспорт спирта |пунктов пропуска для воздушного сообщения, |
|через авиационные |через которые разрешается вывоз спирта |
|пункты пропуска |этилового и алкогольных напитков, которые |
| |экспортируются" |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Платежные документы|Приказ ГТСУ № 864 от 28.12.1999 "Об |
|на перечисление |утверждении Положения об отделе таможенных |
|сумм таможенных |доходов и платежей региональной таможни, |
|платежей и других |таможни прямого подчинения, таможни" |
|налогов на | |
|депозитные счета | |
|таможенных | |
|учреждений | |
|-------------------|--------------------------------------------|
|Письмо-согласование|Письма ГТКУ от 11.01.94 № 11/3-69, от |
| |18.04.95 № 11/3-1713, письмо ГТСУ от |
| |10.01.97 № 11/6-124 |
|-------------------|--------------------------------------------|
Налоговый учет экспортных операций
Основным документом, регламентирующим налоговый учет
экспортных операций, является Закон "О налогообложении прибыли
предприятий" от 22.05.97 г. № 283/97-ВР ( 283/97-ВР ) (далее -
Закон о прибыли).
Налоговый учет экспортных операций по договорам купли-продажи.
Датой увеличения валового дохода при осуществлении экспортных
операций является дата, которая относится к налоговому периоду, на
протяжении которого состоялось какое-либо событие, произошедшее
первым (п. 11. 3. 1 ст. 11):
- или дата зачисления средств от покупателя (заказчика) на
банковский счет плательщика налога в оплату товаров (работ,
услуг), подлежащих продаже;
- или дата отгрузки товаров, а для работ (услуг) - дата
фактического предоставления результатов работ (услуг) плательщиком
налога.
Доходы, полученные (начисленные) плательщиком налога в
иностранной валюте в связи с продажей товаров (работ, услуг) на
протяжении отчетного периода, пересчитываются в гривни по
официальному валютному (обменному) курсу НБУ, действующему на
момент получения (начисления) таких доходов, и не подлежат
пересчету в связи с изменением обменного курса гривни на
протяжении такого отчетного периода.
Датой увеличения валовых расходов считается дата, относящаяся
к налоговому периоду, на протяжении которого состоялось одно из
следующих событий:
- или дата списания средств с банковского счета плательщика
налога на оплату товаров (работ, услуг);
- или дата оприходования плательщиком налога товаров, а для
работ (услуг) - дата фактического получения плательщиком налога
результатов работ (услуг).
При осуществлении экспортных операций необходимо помнить, что
какая-либо задолженность плательщика налога или перед плательщиком
налога, основная сумма которой (без процентов и комиссионных
вознаграждений) - выражена в иностранной валюте, отражается в
налоговом учете дебитора или кредитора путем пересчета такой
задолженности в гривни по официальному валютному (обменному) курсу
НБУ, действующему на дату ее возникновения, и не подлежит
перерасчету в связи с изменением обменного курса гривни на
протяжении отчетного периода. В случае если такая задолженность
погашается на протяжении отчетного периода, стоимость такой
задолженности определяется путем пересчета ее суммы в гривни по
официальному валютному (обменному) курсу НБУ, действующему на дату
погашения.
В случае продажи за гривни иностранной валюты, полученной в
результате экспортной операции, валовые доходы плательщика налога
увеличиваются на сумму гривен, полученных от покупателя, а валовые
расходы такого плательщика налога увеличиваются на сумму
балансовой стоимости такой иностранной валюты.
Кроме того, с целью налогообложения какая-либо задолженность в
иностранной валюте, которая состояла на учете плательщика на конец
отчетного периода, пересчитывается в гривни по официальному
валютному (обменному) курсу НБУ, действующему на последний рабочий
день отчетного периода. При этом положительная или отрицательная
разница между результатом такого пересчета и балансовой стоимостью
иностранной задолженности включается соответственно в состав
валовых доходов или валовых расходов плательщика налога -
кредитора или в состав валовых расходов или валовых доходов
плательщика налога - дебитора по результатам отчетного периода.
Для следующего налогового периода балансовая стоимость
задолженности в иностранной валюте приравнивается к ее стоимости,
определенной на конец предыдущего отчетного периода.
Пример 1.
Пересчет задолженности на конец отчетного периода {14}
Исходные данные (цифры условные):
- балансовая стоимость задолженности в иностранной валюте на
20.09.2000 г. - 54385 грн. (сумма в долл. США - 10000, курс НБУ на
20.09.2000 г. - 543,85 за 100 долл. США);
- курс НБУ на 29.09.2000 г. - 545, 85 за 100 долл. США.
|---------------------------------------|---------------------------------------|
| Вариант 1 - Предприятием А | Вариант 2 - Предприятием Б |
| 20.09.2000 г. получена | 20.09.2000 г. продукция в |
| иностранная валюта в оплату | соответствии с экспортным |
| экспортного контракта (10000 | контрактом (на сумму 10000 |
| долл. США, что после | долл. США, что после пересчета |
| пересчета составило 54385 | составило 54385 грн.). |
| грн.). Т. о. Предприятие | Т. о. Предприятие Б - кредитор |
| А - дебитор | |
| | |
|----------|----------|---------|-------|----------|----------|---------|-------|
|Балан- |Балан- |Разница |Отраже-|Балан- |Балан- |Разница |Отраже-|
|совая |совая |между |ние в |совая |совая |между |ние в |
|стоимость |стоимость |резуль- |налого-|стоимость |стоимость |резуль- |налого-|
|задолности|задолжен- |татом |вом |задолжен- |задолжен- |татом |вом |
|на |на |пересчета|учете |ности на |ности на |пересчета|учете |
|29.09.2000|20.09.2000|и балан- | |20.09.2000|29.09.2000|и балан- | |
|г. |г. |совой | |г. |г. |совой | |
| | |стои- | | | |стои- | |
| | |мостью | | | |мостью | |
| | | | | | | | |
| | | |---|---| | | |---|---|
| | | | ВД|ВР | | | | ВД|ВР |
|----------|----------|---------|---|---|----------|----------|---------|---|---|
| 54385 | 54585 | 200 | |200| 54385 | 54585 | 200 |200| |
|----------|----------|---------|---|---|----------|----------|---------|---|---|
Далее рассмотрим учет налога на добавленную стоимость при
осуществлении экспортных операций.
В соответствии с п. 3. 1.3 Закона "О налоге на добавленную
стоимость" от 03.04.97 г. № 168/97-ВР ( 168/97-ВР ) операции по
вывозу товаров за пределы таможенной территории Украины и
предоставление услуг (выполнение работ) для их потребления за
пределами таможенной территории Украины являются объектом
обложения налогом на добавленную стоимость.
К указанным операциям применяется нулевая ставка (п. 6.2.1
Закона о НДС).
Обращаем Ваше внимание на то, что обязательным условием
применения нулевой ставки является пересечение товаром таможенной
границы Украины (а для услуг и работ - факт их предоставления для
потребления за пределами таможенной территории Украины). Так как в
противном случае (при передаче товаров, работ, услуг нерезиденту
на территории Украины) НДС будет взиматься на общих основаниях (по
ставке 20%) ввиду невыполнения условий п. 6.2.1 Закона о НДС.
Это подтверждается и Письмом ГНАУ от 12.02.99 г. №
2190/7/16-1321 ( v2190225-99 ), в соответствии с которым под
"вывозом из Украины" (п. 1 ст. 15 Таможенного кодекса Украины)
понимается фактическое перемещение через таможенную границу
Украины товаров и других предметов. Декларирование товаров
(заполнение УАД (унифицированного административного документа)
типа МД-2, МД-3), вывозимых за пределы таможенной границы, в
зависимости от определенных условий проводится как в таможне на
границе, так во внутренней таможне - таможне отправления. В
случае, если грузовая таможенная декларация (ГТД) на груз
предоставлена на внутренней таможне, груз направляется в таможню
на границе для выпуска за пределы таможенной территории Украины
с листом неоформленной экспортной ГТД. Окончание оформления ГДТ
осуществляется после осмотра багажа в пункте пропуска через
таможенную границу. Товары и другие предметы, перемещаемые через
таможенную границу Украины, находятся под таможенным контролем с
момента предъявления груза и предоставления необходимых для
таможенного контроля документов на такие товары и предметы и до
момента фактического вывоза их за пределы таможенной территории
Украины.
Таможня на границе при поступлении груза с внутренней таможни
проверяет наличие и целостность таможенных и других обеспечении,
транспортных средств, контейнеров или упаковки отдельных мест и в
случае их целостности пропускает груз за пределы таможенной
территории Украины. При этом дополнительный экземпляр ГТД
изымается и остается в делах таможни. Таможня на границе
информирует таможню отправления о фактическом вывозе за пределы
таможенной территории Украины грузов, оформленных ею. При
получении этой информации таможня, осуществившая таможенное
оформление груза (таможня отправления - внутренняя таможня),
снимает указанную операцию с контроля.
Учитывая указанное, применение плательщиком-экспортером
нулевой ставки НДС для операций по продаже товаров, вывезенных
(экспортированных) за пределы таможенной территории Украины, но
декларирование которых было проведено на внутренней таможне,
возможно только при условии подтверждения фактического вывоза этих
товаров за пределы таможенной территории Украины. В случаях, если
фактический вывоз за пределы таможенной территории Украины не
подтверждается, операции по продаже товаров рассматриваются как
операции по продаже на таможенной территории Украины, подлежащие
обложению НДС на общих основаниях по ставке 20 процентов.
Так как экспортные операции являются объектом обложения НДС,
экспортер имеет право на бюджетное возмещение.
В соответствии с п. 8.1 Закона о НДС плательщик налога,
осуществляющий операции по вывозу (пересылке) товаров (работ,
услуг) за пределы таможенной территории Украины и предоставляющий
расчет экспортного возмещения по итогам налогового периода, имеет
право на получение такого возмещения на протяжении 30 календарных
дней с даты предоставления такого расчета.
Указанный расчет предоставляется вместе со следующими
документами:
- таможенной декларацией, подтверждающей факт вывоза
(экспортирования) товаров за пределы таможенной территории Украины
или актом (другим документом), подтверждающим факт передачи права
собственности на работы (услуги), предназначенные для их
потребления за пределами таможенной территории Украины;
- копиями платежных поручений, заверенных банком, о
перечислении плательщиком налога средств в пользу другого
плательщика налога в оплату приобретенных товаров (работ, услуг) с
учетом налогов, начисленных на цену такого приобретения, а при
экспорте товаров, предварительно ввезенных (импортированных) таким
плательщиком, - ввозной таможенной декларацией, подтверждающей
факт таможенного оформления товаров для их свободного
использования на таможенной территории Украины.
Для определения сумм экспортного возмещения в состав
налогового кредита включаются суммы налога, фактически уплаченные
плательщиком налога - экспортером средствами в составе цены
приобретенных товаров (работ, услуг), у других плательщиков налога
- поставщиков товаров (работ, услуг), стоимость которых включается
в состав валовых расходов или подлежит амортизации, а при ввозе
(импортировании) таких товаров (работ, услуг) - суммы налога,
уплаченные в том же периоде в бюджет в связи с таким ввозом, или
указаны в налоговом векселе, выданном на протяжении такого месяца,
но не погашенном до даты предоставления такого расчета.
Экспортному возмещению подлежит процент налогового кредита
налогового периода, который равен доле объемов продаж товаров
(работ, услуг) на экспорт 4) в общем объеме налогооблагаемых
операций по продаже товаров (работ, услуг) такого налогового
периода.
В случае если плательщик налога не предоставляет расчет
экспортного возмещения в установленные сроки (расчет экспортного
бюджетного возмещения предоставляется вместе с декларацией за
соответствующий отчетный период), экспортное возмещение не
предоставляется, а суммы такого возмещения учитываются при расчете
обязательств такого плательщика налога с налога будущих налоговых
периодов.
Следует также помнить, что в случае если плательщик налога
имеет непогашенную задолженность по НДС прошлых налоговых периодов
или непогашенный налоговый вексель, суммы экспортного возмещения
или ее часть направляются на погашение такой задолженности или в
счет погашения такого векселя. По добровольному решению
плательщика налога сумма экспортного возмещения может быть
полностью или частично зачислена в счет платежей этого налога или
других налогов, сборов (обязательных платежей), которые
зачисляются в Государственный бюджет Украины. О таком решении
плательщик налога сообщает в декларации.
Обращаем Ваше внимание на то, что Законом о НДС установлены
специальные правила для учета НДС при получении аванса за товары,
подлежащие экспортированию. В соответствии пп. 7.3.8 п. 7.3 ст. 7
Закона о НДС предварительная оплата (авансирование) товаров,
которые согласно договорам подлежат вывозу (экспортированию) за
пределы таможенной территории Украины, не является основанием для
возникновения налоговых обязательств. Следовательно, экспортер при
получении аванса не имеет права на экспортное возмещение. При
осуществлении экспортных операций субъекты хозяйственной
деятельности могут использовать не только договора купли-продажи,
но и производить поставки в рамках бартерных договоров, договоров
комиссии, договоров-поручения.
Для отражения в учете вышеуказанных операций существуют
специальные правила, установленные законодательством Украины,
порядок применения которых проиллюстрирован в нижеприведенных
числовых примерах.
Числовые примеры отражения в учете экспортных операций
Пример 2 (бартерный контракт с нерезидентом).
Исходные данные:
- балансовая стоимость товаров, отгружаемых и получаемых от
нерезидента - 2000 долл. США;
- курс на дату осуществления операции 5,5 грн. за 1 долл. США;
- справедливая стоимость товаров (она же договорная), получае-
мых от нерезидента - 2000 долл. США.
Отражение в учете
|---|------------------------|---------------|-------|-----------|
| № | Содержание операции | Бухгалтерский |Сумма, | Налоговый |
|п/п| | учет | грн. | учет |
| | |-------|-------| |-----|-----|
| | | Д-т | К-т | | ВД | ВР |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
| 1 |Получены и оприходованы | 281 | 632 | 11000 |11000| - |
| |товары от нерезидента, | | |/$2000/| | |
| |курс 5,5 грн. за 1 долл.| | | | | |
| |США | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
| 2 |Оплачены и включены в | 377 | 311 | 1000 | - | 1000|
| |первоначальную стоимость| | | | | |
| |товаров таможенные | 281 | 377 | 1000 | | |
| |платежи (цифры условны) | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
| 3 |Начислен и уплачен | 644 | 641 | 2400 | - | - |
| |ввозной НДС * | | | | | |
| | | 641 | 311 | 2400 | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
|* НДС начисляется на стоимость товара с учетом таможенного сбора|
|и учета таможенной пошлины |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
| 4 |Отражена отгрузка товара| 362 | 702 | 11000 | - |11000|
| |на экспорт, курс 5,5 за | | |/$2000/| | |
| |1 долл. США | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
| 5 |Списана себестоимость | 902 | 281 | 9000 | - | - |
| |отгруженных товаров | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
| 6 |Отнесен НДС в состав | 641 | 644 | 2400 | - | - |
| |налогового кредита | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
| 7 |Отсторнирована сумма | 641 | 631 | |----|| | |
| |НДС, ранее отнесенная в | | | |1800|| | |
| |состав налогового | | | |----|| | |
| |кредита, по товарам | | | | | |
| |участвующим в данной | | | | | |
| |бартерной операции | | | | | |
| |(цифра условна) | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
| 8 |Списана сумма НДС на | 949 | 631 | 1800 | - | 1800|
| |расходы предприятия | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
| 9 |Оплачены таможенные | 377 | 311 | 600 | - | 600|
| |платежи (цифры условны) | | | | | |
| | | 92 | 377 | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
|10 |Сумма дохода списана на | 702 | 791 | 11000 | - | - |
| |финансовый результат | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
|11 |Сумма расходов списана | 791 | 902 | 9000 | | |
| |на финансовый результат | | | | | |
| | | 791 | 949 | 1800 | | |
| | | | | | | |
| | | 791 | 92 | 600 | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
|11 |Отражено зачисление | 632 | 362 | 11000 | - | - |
| |задолженности | | |/$2000/| | |