После проверки - главное не допустить новую ошибку
------------------------------------------------------------------
Кто из бухгалтеров после того, как его предприятие прошло
проверку и уже известна сумма доначисленного налога и сумма
финансовых санкций, не вздыхал с облегчением. Ну все, общение
с налоговыми инспекторами почти закончено (особенно, если
доначисленная сумма налога составляет меньше 17000 грн.).
Между тем, не все так просто. Последние два года налоговые
органы в основном проводят проверки в соответствии с Национальным
планом проверок, который утверждается руководителем налогового
органа высшего уровня. При этом, благодаря требованиям Указа
Президента Украины "О некоторых мерах по дерегулированию
предпринимательской деятельности" от 23.07.98 г. № 817/98
( 817/98 ), о проведении плановой проверки субъекты предпринима-
тельской деятельности предупреждаются за 10 дней до начала
проверки. Как показывает практика, проверки субъектов, как
правило, проводят один раз в два-три года.
Однако существуют случаи, когда, например, предприятие в
первом квартале текущего года "пережило" проверку, а после сдачи
отчетности за первый квартал опять получает письмо-уведомление о
том, что к нему "напрашиваются гости из налоговой".
Поскольку такие случаи не исключение, то рассмотрим, что же
могло стать причиной такой "любви" налоговиков к данному
предприятию. Рассмотрим ситуацию с начала. Допустим, что, при
проведении проверки в первом квартале текущего года, проверяющий
обнаружил занижение суммы облагаемой налогом прибыли за предыдущий
период и, как следствие, доначислил налог на прибыль и начислил
финансовые (штрафные) санкции, которые предприятие исправно
уплатило в бюджет. Уплата произошла по платежному поручению.
Начисление произошло на основании Решения налогового органа
(с 13.04.2002 г. это происходит на основании налогового
извещения-решения). И вот наступил момент предоставления
отчетности за первый квартал текущего года. Бухгалтер предприятия,
внимательно вычитывая названия строк Декларации о прибыли
предприятия и приложений к ней, заполняет необходимые показатели.
Заполняя Приложение П, бухгалтер, как и требуется, заполняет
показатель строки 42.2 "доначисленная сумма налога по актам
проверок текущего года", т. е. указывает доначисленный налог,
который был отражен в Решении налогового органа (без суммы
штрафных санкций). И вот через какой-то промежуток времени,
руководство получает письмо из налоговой, в котором содержится или
приглашение в налоговую, или сообщение о времени проведения
следующей проверки.
Что же могло повлечь за собой появление такого письма (в обоих
текстах такое письмо нежелательно для предприятия - это факт,
правда, последствия возможны разные).
В отдельных случаях начинающие бухгалтера предприятий, которые
прошли проверку (но и не только они), заполняют по результатам
проверки только строку 42.2 Приложения П.
Это приводит к тому, что налог на прибыль, рассчитанный,
например, по показателям только первого квартала, который подлежит
уплате в бюджет, автоматически занижается на сумму налога на
прибыль, которая была доначислена по результатам проверки,
проведенной в первом квартале. Как результат - опять занижение
налогового обязательства (Закон Украины № 2181-III ( 2181-14 ) от
21.12.2000 г.).
Что же нужно сделать, чтобы избежать такой досадной ошибки? В
приказе ГНАУ от 08.07.97 г. № 214 "Об утверждении формы декларации
о прибыли предприятия и Порядка ее составления" ( z0313-97 )
практически есть ответ на данный вопрос. В первой части
Декларации о прибыли предприятия (строки с 1 по 11 определяется
(без учета доходов, указанных в пункте 4.2 Закона) общая
сумма валовых доходов налогоплательщика, полученных (начисленных)
от всех видов деятельности в течение налогового периода в денеж-
ной, материальной или нематериальной формах как на территории
Украины, так и за ее пределами.
В этой части также отражается сумма скорректированного
валового дохода, которая определяется путем уменьшения общей суммы
валового дохода на сумму доходов, которые подлежат исключению из
состава валовых доходов с целью налогообложения.
В то же время пунктом 3.8 Порядка определено, что строка 8
декларации заполняется на основании Приложения Е к декларации.
А в подпункте 3.8.6 Порядка указано, что в строке 8.6
Приложения Е отражаются доходы, не учтенные в исчислении валового
дохода периодов, которые предшествуют отчетному, и обнаруженные в
отчетном периоде.
При этом следует обратить внимание на то, что в этом подпункте
не указывается на то, что это применяется только для
самостоятельного выявления. Т. е. это подтверждает, что именно в
эту строку следует отнести суммы разногласий валового дохода,
которые обнаружены в ходе проверки. При этом сумму указанной
строки компьютерные программы налоговиков теперь воспринимают и со
знаком "плюс", и со знаком "минус".
Во второй части Декларации о доходах (строки с 12 по 33)
определяется общая сумма валовых затрат производства и обращения,
состоящая из любых расходов в денежной, материальной или
нематериальной формах, осуществляемых как компенсация стоимости
товаров (работ, услуг), которые приобретаются (изготавливаются)
налогоплательщиком для их дальнейшего использования в собственной
хозяйственной деятельности.
Сумма расходов, понесенных налогоплательщиком в связи с
приобретением товаров (работ, услуг) у связанного лица,
определяется исходя из договорных цен, но не более обычных цен,
которые действовали на дату приобретения.
В этой части отражаются также расходы, которые по своему
содержанию исключаются из общей суммы валовых расходов с целью
налогообложения.
При этом пунктом 4.18 Порядка определено, что в строке 23
декларации отражаются суммы расходов, не учтенных в истекших
налоговых периодах в связи с допущенными ошибками, обнаруженными в
отчетном налоговом периоде в расчете налогового обязательства.
В данном пункте также не указывается на то, что это
применяется только для самостоятельного выявления. Это
подтверждает, что именно в эту строку следует отнести суммы
разногласий валовых расходов, которые обнаружены в ходе проверки.
При этом сумму указанной строки компьютерные программы налоговиков
теперь также воспринимают и со знаком "плюс", и со знаком "минус".
Отражение сумм или в строке 8, или в строке 23 Декларации
приводит к тому, что налог на прибыль за первый квартал
определяется в строке 41.7 "всего начислено налога на прибыль"
Приложения П в увеличенном размере (на сумму доначисленного налога
на прибыль по результатам проверки предыдущих периодов), но
уплачивать дополнительно его в бюджет не придется, так как,
благодаря отражению его в строке 42.2 Приложения П, на указанную
сумму будет уменьшена сумма налога, которая подлежит уплате в
бюджет.
Мы показали, что когда налоговые органы в ходе проверки
выявляют суммы валовых доходов или валовых расходов, которые
повлекли за собой доначисление налога на прибыль в бюджет, то это
должно отразиться через строки 8 и 23 Декларации.
Аналогично влияют и результаты, когда во время проверки
налоговыми органами оказывается сумма завышения валовых доходов
или занижения валовых расходов предприятием. Отражение таких
показателей предприятием в квартале проведения проверки в
указанных строках приводит к тому, что излишне обложенные налогом
суммы в прошлом дают возможность уменьшить налог на прибыль
текущего периода.
С валовыми доходами и валовыми расходами, надеемся, все ясно.
Проблемы возникают с отражением случаев, когда, например,
проверкой установлено, что предприятие начислило излишние суммы
амортизации (или наоборот).
Порядком только определено, что в третьей части (строки с 34
по 35) определяется общая сумма начисленных амортизационных
отчислений по основным фондам и нематериальным активам и сумма
амортизационных отчислений по расходам, связанным с добычей
полезных ископаемых.
В этой части отражаются также амортизационные отчисления,
которые по своему содержанию с целью налогообложения подлежат
исключению из общей суммы амортизационных отчислений.
К сожалению, предоставить единую рекомендацию относительно
амортизации, опираясь на данный Порядок, невозможно. Каждый
бухгалтер, предприятие которого прошло проверку, пока что должен
принять решение самостоятельно (применит ли он строку 8, или
строку 23, или строки 34, 35 Декларации для отражения суммы
"разницы" амортизации).
Более всего, что могло бы угрожать бухгалтеру, так это
административный штраф "за нарушение налогового учета", но чтобы
его применить местные налоговики должны доказать, а что же
бухгалтер нарушил. А нарушения нет, есть только факт, что
разработчики Порядка забыли предоставить указания, а как же
следует отразить, например, завышенную сумму амортизации,
обнаруженную во время налоговой проверки.
То, что ей нужно найти место для отражения в Декларации
периода, в котором происходила проверка, так это однозначно. Ибо в
строке 42.2 Приложения П отражен налог на прибыль, начисленный и
на завышенную сумму, амортизации (для конкретных случаев).
Надеемся, что специалисты ГНА Украины также прочитают эту
статью и в ближайшее время предоставят Налоговое разъяснение по
данному вопросу, а в дальнейшем внесут изменения и в Порядок
составления декларации о прибыли предприятия. Вот было бы здорово,
если бы пятая годовщина принятия Закона Украины "О налогообложении
прибыли предприятий" от 22.05.97 г. № 283/97-ВР ( 283/97-ВР ) была
ознаменована принятием документа, который бы урегулировал вопрос
амортизационных сумм, обнаруженных в ходе проверок. Здорово!?...
Или смешно?!...
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтерия. Налоги. Бизнес" (044) 442-91-71
№ 16/02, стр. 36
[19.04.2002]
Борис Мельник
Аудитор
------------------------------------------------------------------