МІНІСТЕРСТВО ФІНАНСІВ УКРАЇНИ
Л И С Т
N 051-205/1068 від 20.06.2002
На запит Державної податкової адміністрації України
Міністерство фінансів України розглянуло питання оподаткування
дивідендів, що сплачуються фізичним особам - громадянам інших
держав, і повідомляє.
Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств"
( 334/94-ВР ) визначено механізм утримання емітентом податку на
прибуток з суми дивідендів, які сплачуються власникам
(бенефіціарам) дивідендів.
Так, згідно з п. 1.9 ст. 1 Закону України "Про оподаткування
прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) під поняттям "дивіденди"
визначено, що це платіж, який провадиться юридичною особою на
користь власників (довірених осіб власника) корпоративних прав,
емітованих такою юридичною особою, у зв'язку з розподілом частини
її прибутку.
Вказаний Закон ( 334/94-ВР ) передбачає різну процедуру
утримання емітентом податку на дивіденди під час їх виплати
власникам-резидентам (п. 7.8 ст. 7) або власникам-нерезидентам
(п. 13.7 ст. 13).
Відповідно до Закону України "Про оподаткування прибутку
підприємств" (п. 1.16 ст. 1) ( 334/94-ВР ) нерезиденти - це
юридичні особи та суб'єкти господарської діяльності, що не мають
статусу юридичної особи (філії, представництва тощо) з
місцезнаходженням за межами України, які створені та здійснюють
свою діяльність відповідно до законодавства іншої держави.
Таким чином, під визначення нерезидентів підпадають також
нерезиденти - фізичні особи, якщо вони визначені як суб'єкти
підприємницької діяльності з місцезнаходженням за межами України
та створені як суб'єкти підприємницької діяльності і здійснюють
таку діяльність відповідно до законодавства іншої держави.
Тобто якщо суб'єкт підприємницької діяльності - фізична особа
підпадає під наведене вище визначення нерезидента, тоді емітент,
який здійснює виплату дивідендів такому нерезиденту, повинен
керуватися нормами п. 13.7 ст. 13 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) і утримувати
податок на дивіденди заставкою 15 відсотків від нарахованої суми
виплати за рахунок такої виплати, якщо інше не передбачено нормами
міжнародних угод, які набрали чинності.
До інших фізичних осіб, включаючи іноземних громадян, які не
відповідають вимогам п. 1.16 ст. 1 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ), під час виплати
їм дивідендів застосовуються норми п. 7.8 ст. 7 Закону України
"Про оподаткування прибутку підприємств", якщо інше не передбачено
міжнародними угодами. Так, згідно з цим пунктом емітент, який
виплачує дивіденди своїм акціонерам (власникам), нараховує та
утримує податок на дивіденди в розмірі 30 відсотків нарахованої
суми виплат за рахунок таких виплат (пп. 7.8.2). У випадках
виплати дивідендів фізичним особам на привілейовані акції суми
таких виплат підлягають оподаткуванню податком, передбаченим
пп. 7.8.2 ст. 7, прирівнюються до виплат додаткових благ, які
оподатковуються у порядку, встановленому Законом України про
оподаткування доходів фізичних осіб.
Виходячи з наведеного, випливає, що в будь-якому випадку на
емітента покладено відповідальність утримання податку на прибуток
під час виплати дивідендів їх власникам, при цьому пріоритет мають
норми міжнародного законодавства, які ратифіковані Верховною Радою
України.
Що стосується питання оподаткування доходів фізичних осіб, то
ці питання регулюються Декретом Кабінету Міністрів України "Про
прибутковий податок з громадян" від 26.12.92 N 13-92 ( 13-92 ), з
внесеними до нього змінами та доповненнями.
Відповідно до положень цього Декрету ( 13-92 ) розписано
механізм стягнення прибуткового податку з будь-яких доходів
громадян.
При цьому платниками прибуткового податку визначено громадян
України, іноземних громадян та осіб без громадянства (далі -
громадяни). Поділу платників прибуткового податку на нерезидентів
у термінології Закону України "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) немає, проте Декрет ( 13-92 ) поділяє
платників податку за місцем постійного проживання в Україні і тих,
що не мають постійного місця проживання в Україні.
Таким чином, фізичні особи - суб'єкти підприємницької
діяльності, які згідно з п. 1.16 ст.1 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) визнані як
нерезиденти та з яких під час виплати їм дивідендів було утримано
податок на прибуток за ставкою 15 відсотків, можуть згідно з
нормами Декрету ( 13-92 ) визнаватися платниками прибуткового
податку як громадяни, що не мають постійного місця проживання в
Україні, так і громадяни, що мають постійне місце проживання в
Україні, і залежно від цього оподатковуватися прибутковим податком
у різних податкових режимах.
Так, відповідно до ст. 2 Декрету ( 13-92 ) у громадян, які
мають постійне місце проживання в Україні, об'єктом оподаткування
є сукупний оподаткову ваний дохід за календарний рік (що
складається з місячних сукупних оподатковуваних доходів),
одержаний з різних джерел як на території України, так і за її
межами. У громадян, які не мають постійного місця проживання в
Україні, об'єктом оподаткування є дохід, одержаний з джерел в
Україні.
Що стосується оподаткування прибутковим податком громадян,
які мають постійне місце проживання в Україні, під час виплати їм
дивідендів, то тут слід врахувати таке.
Згідно з п. 1 ст. 16 Декрету ( 13-92 ) оподатковуваний дохід
іноземних громадян та осіб без громадянства, які мають постійне
місце проживання в Україні, визначається в тому ж порядку, що й
оподатковуваний дохід громадян України.
Відповідно до п. "т" ст. 5 Декрету ( 13-92 ) у вказаних
громадян-платників не включаються до оподатковуваного доходу суми
дивідендів, що були оподатковані податком на прибуток під час їх
виплати відповідно до Закону України "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ). Тобто незалежно, в якому порядку чи
згідно з нормами ст. 7 чи 13 Закону України "Про оподаткування
прибутку підприємств" було стягнено податок на прибуток під час
виплати дивідендів громадянам, що мають постійне місце проживання
в Україні, такі дивіденди до складу оподатковуваного доходу
громадян не включаються.
Згідно зі ст. 15 Декрету ( 13-92 ) з доходів, що підлягають
виплаті з джерел в Україні, громадянам, які не мають постійного
місця проживання в Україні, податок утримується у джерела виплати
доходів за ставкою 20 відсотків (п. З ст. 7 Декрету), без
виключення з доходу встановленого чинним законодавством
неоподатковуваного мінімуму та встановлених цим Декретом пільг.
Зазначена ставка оподаткування застосовується тоді, коли інше не
передбачено міжнародними договорами щодо усунення подвійного
оподаткування доходів громадян.
Проте зазначена норма має загальний характер і не стосується
оподаткування доходів у вигляді дивідендів, порядок оподаткування
яких викладено в Законі України "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ). Враховуючи основні принципи системи
оподаткування в Україні, викладені в ст. З Закону України "Про
систему оподаткування", якими є рівність та недопущення будь-яких
проявів дискримінації при оподаткуванні доходів (прибутків), а
також враховуючи вимоги пп. 4.4.1 ст. 4 Закону України "Про
порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами
та державними цільовими фондами" ( 2181-14 ), під час
оподаткування дивідендів, що сплачуються фізичним особам, норми
ст. 15 Декрету ( 13-92 ) не застосовуються.
Заступник Державного секретаря В.Регурецький
"Бізнес-Бухгалтерія. Право. Податки. Консультації",
N 30/1-2 (497), 22 липня 2002 року
"Баланс", N 27, 2 липня 2002 р.