Учет материалов, поступивших без документов поставщика
------------------------------------------------------------------
Бывают ситуации, когда материальные ценности уже поступили на
склад, а документы от поставщиков еще не получены. Как отразить
такое поступление в бухгалтерском и налоговом учете?
Следует отметить, что об учете таких операций в Инструкции о
применении плана счетов ( z0893-99 ) никаких указаний нет, а
потому предприятию необходимо самостоятельно решать, как учитывать
данные поставки. Существует два варианта отражения в
бухгалтерском учете запасов, поступивших без документов: на
забалансовом счете и на балансовом. Рассмотрим каждый из них.
Вариант 1
Учет материалов, поступивших без документов поставщика, ведут
до получения документов на забалансовом счете 023 "Материальные
ценности на ответственном хранении" в количественных единицах.
Согласно Инструкции о применении плана счетов ( z0893-99 ) на
забалансовом счете 023 учитываются:
- поступившие ТМЦ в случае отказа от акцепта расчетных
документов поставщиков;
- ТМЦ, поступившие от поставщиков, но не оплаченные и
запрещенные к использованию до их оплаты;
- поступившие ТМЦ в количестве большем, чем значится в
расчетных документах поставщиков;
- оплаченные покупателями ТМЦ, которые разрешено в качестве
исключения оставлять на ответственном хранении, оформленные
охранными расписками, но не вывезенные по не зависящими от
предприятия причинам, и т. п.
Пунктом 1.24 Закона о Прибыли ( 334/94-ВР ) ответственное
хранение определено как хозяйственная операция налогоплательщика,
предусматривающая передачу в соответствии с договорами хранения
материальных ценностей на хранение другому лицу без права их
использования в хозяйственном обороте такого физического или
юридического лица, с дальнейшим возвратом этих материальных
ценностей без изменения их качественных и количественных
характеристик.
Если предприятием заключен договор с поставщиком и
материальные ценности необходимы ему для производства, то условия,
оговоренные Законом о Прибыли ( 334/94-ВР ), не приемлемы.
Пример 1
В июле 2002 года на предприятие поступили материалы без
документов поставщика. Стоимость партии по договору составляет
10000 грн., кроме того, НДС - 2000 грн. Сопроводительные документы
поступили в августе 2002 года.
В бухгалтерском и налоговом учете эта операция отразится
следующим образом:
|---|------------------------|---------------|-------|-------------|
| № | Содержание операции | Бухгалтерский | Сумма,| Налоговый |
|п/п| | учет | грн. | учет |
| | |-------|-------| |------|------|
| | | Д-т | К-т | | ВД | ВР |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| В июле 2002 года |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 1 | Отражено оприходование | 023 | x | 10 000| | |
| | материалов на | | | | | |
| | забалансовом счете | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| В августе 2002 года |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 2 | Уменьшена сумма | x | 023 | 10 000| | |
| | материалов, ранее | | | | | |
| | отраженная на | | | | | |
| | забалансовом счете | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 3 | Оприходованы материалы | 201 | 631 | 10 000| |10 000|
| | согласно документам | | | | | |
| | поставщика | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 4 | Отражен налоговый |641/ндс| 631 | 2 000| | |
| | кредит по НДС на | | | | | |
| | основании налоговой | | | | | |
| | накладной поставщика | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
Вариант 2
Если между покупателем и поставщиком заключен договор поставки
материальных ценностей, то согласно ст. 128 ГК ( 1540-06 ), право
собственности у приобретателя имущества возникает с момента его
передачи. Таким образом, покупатель, получив материалы по договору
поставки без документов, должен их оприходовать. Первичным
документом, фиксирующим факт поступления запасов без документов
является Акт типовой формы № М-7 о приемке материалов, форма
которого утверждена приказом Министерства статистики Украины
от 21.06.96 г. № 193 ( v0193202-96 ). Для приемки таких материалов
покупатель создает комиссию, в которую в обязательном порядке
входит материально ответственное лицо и представитель
незаинтересованной стороны.
По мнению Министерства Финансов Украины (письмо от 02.11.2000
№ 053-29152 ( v9152201-00 )), при составлении акта о приемке
материальных ценностей без участия поставщика получателю
необходимо придерживаться Инструкции о порядке приемки продукции
производственно-технического назначения и товаров народного
потребления по количеству, утвержденной постановлением
Государственного арбитража при Совете Министров СССР от 15.06.65г.
№ П-6 ( va006400-65 ).
Согласно п. 8 ПБУ 9 ( z0751-99 ) "Запасы" приобретенные
(полученные) запасы зачисляются на баланс предприятия по
первоначальной стоимости. Комиссия может принять материальные
ценности по цене, указанной в договоре, а может воспользоваться
нормами п. 12 ПБУ 9 ( z0751-99 ), согласно которому первоначальной
стоимостью запасов, полученных предприятием безвозмездно,
признается их справедливая стоимость. При определении справедливой
стоимости, покупатель может исходить из рыночной цены продукции
или из той цены, по которой организация обычно покупает
аналогичные материалы. После получения сопроводительных документов
от поставщика необходимо сравнить указанную в них цену со
стоимостью, по которой материалы были оприходованы. Если они
равны, то никаких корректировок проводить не нужно. Следует лишь
сумму НДС включить в налоговый кредит отчетного периода.
Пример 2
ООО "Алиса" заключило договор на поставку материалов. В
договоре указано, что их стоимость составляет 10000 грн., кроме
того, НДС - 2000 грн.
Материалы были получены без документов поставщика 1 февраля
2002 года. Поставщик подтвердил поставку по телефону. В тот же
день ценнности были оприходованы по стоимости, указанной в
договоре. В марте 2002 года ООО "Алиса" израсходовала половину
материалов. Сопроводительные документы поставщика получены лишь в
конце марта 2002 года. В соответствии с этими документами
стоимость материалов равна 10000 грн., кроме того, НДС - 2000 грн.
В бухгалтерском и налоговом учете получение товаров без
сопроводительных документов поставщика отразится следующим
образом:
|---|------------------------|---------------|-------|-------------|
| № | Содержание операции | Бухгалтерский | Сумма,| Налоговый |
|п/п| | учет | грн. | учет |
| | |-------|-------| |------|------|
| | | Д-т | К-т | | ВД | ВР |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| Февраль 2002 года |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 1 | Отражено оприходование | 201 | 631 | 10 000| | |
| | материалов по акту | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 2 | Отражен НДС | 644 | 631 | 2 000| | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| Март 2002 год |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 3 | Переданы материалы в | 23 | 201 | 5 000| 5 000| |
| | производство | | | | {1} | |
| | | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 4 | Отражен налоговый |641/НДС| 644 | 2 000| | |
| | кредит по НДС на | | | | | |
| | основании налоговой | | | | | |
| | накладной поставщика | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 5 | Увеличены валовые | x | x | x |-5 000|10 000|
| | расходы на основании | | | | | |
| | документов поставщика, | | | | | |
| | откорректирован доход | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 6 | Погашена задолженность | 631 | 311 | 12 000| | |
| | перед поставщиком | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
Если цена в сопроводительных документах отличается от
стоимости, по которой материалы были оприходованы, то записи в
учете будут зависеть от того, когда поступили указанные документы:
до или после утверждения бухгалтерской отчетности за период, в
котором были получены материалы.
Если документы поступили в том же отчетном периоде, что и
материалы, то бухгалтер должен сразу же откорректировать стоимость
материалов согласно данным, приведенным в документах поставщика, и
одновременно уточнить сумму задолженности перед поставщиком.
Пример 3
Условия примера 2, но при этом ООО "Алиса" заключило с
продавцом дополнительное соглашение на доставку материалов.
Поэтому согласно сопроводительным документам их стоимость
составила 10000 грн., кроме того, НДС - 2000 грн., стоимость
транспортно-заготовительных расходов (ТЗР) - 833,33 грн., кроме
того, НДС - 166,67 грн. Стоимость ТЗР согласно приказу об учетной
политике предприятия отражается на отдельном субсчете счетов учета
запасов.
В бухгалтерском и налоговом учете проводятся дополнительные
операции после получения сопроводительных документов:
|---|------------------------|---------------|-------|-------------|
| № | Содержание операции | Бухгалтерский | Сумма,| Налоговый |
|п/п| | учет | грн. | учет |
| | |-------|-------| |------|------|
| | | Д-т | К-т | | ВД | ВР |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| Февраль 2002 года |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 1 | Отражено оприходование | 201 | 631 | 10 000| | |
| | материалов по акту | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 2 | Отражен НДС | 644 | 631 | 2 000| | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| Март 2002 год |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 3 | Переданы материалы в | 23 | 201 | 5 000| 5 000| |
| | производство | | | | {2} | |
| | | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 4 | Отражен налоговый |641/ндс| 644 | 2 000| | |
| | кредит по НДС на | | | | | |
| | основании налоговой | | | | | |
| | накладной поставщика | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 5 | Увеличены валовые | x | x | x |-5 000|10 000|
| | расходы на основании | | | | | |
| | документов поставщика, | | | | | |
| | откорректирован доход | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 6 | Отражена стоимость ТЗР |201/тзр| 631 | 833,33| |833,33|
| | на основании первичных | | | | | |
| | документов | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 7 | Отражен налоговый |641/ндс| 631 | 166,67| | |
| | кредит по ТЗР на | | | | | |
| | основании поступившей | | | | | |
| | налоговой накладной | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 8 | Списаны ТЗР в | 23 |201/тзр| 416,67| | |
| | производство | | | {2} | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 9 | Погашена задолженность | 631 | 311 | 13 000| | |
| | перед поставщиком | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
Если документы от поставщика поступили после утверждения
финансового отчета, то исправления следует делать руководствуясь
ПБУ 6 "Исправление ошибок и изменения в финансовых отчетах".
Согласно пунктам 15 и 16 ПБУ 6 ( z0392-99 ) события после даты
баланса могут требовать корректировки определенных статей или
раскрытия информации об этих событиях в примечаниях к финансовым
отчетам. События после даты баланса, которые предоставляют
дополнительную информацию об определении сумм, связанных с
условиями, существовавшими на дату баланса, требуют корректировки
соответствующих активов и обязательств. Корректировка активов и
обязательств осуществляется путем сторнирования и (или)
дополнительных записей в учете отчетного периода, которые отражают
уточнение оценки соответствующих статей в результате событий после
даты баланса.
Пример 4
ООО "Алмаз" заключило договор на поставку материалов.
Условиями договора предусмотрено, что материалы могут
соответствовать как первому, так и второму сорту. Комиссией
материалы были оприходованы без сопроводительных документов по
договорным ценам 1-го сорта на 12500 грн., кроме того, НДС -
2500 грн. Материалы поступили 10 декабря 2001 года, в том же
месяце 50% были переданы в производство, а сопроводительные
документы - 25 февраля 2002 года. В полученных сопроводительных
документах указано, что поставленные ТМЦ состоят из материалов как
первого, так и второго сорта. Стоимость материальных ценностей по
документам составила 11250 грн., кроме того, НДС - 2250 грн. По
мнению автора, если расчетные документы поступили, когда годовая
бухгалтерская отчетность была уже сдана, то стоимость материалов
не корректируется, пересчитывается только задолженность перед
поставщиком. Это связано с тем, что ТМЦ находятся в подотчете у
материально ответственных лиц, а часть из них перенесла свою
стоимость на готовую продукцию. Образовавшаяся прибыль (убыток)
отражается на счете 44 "Нераспределенная прибыль (непокрытые
убытки)".
В бухгалтерском и налоговом учете данные операции отражаются
следующим образом:
|---|------------------------|---------------|-------|-------------|
| № | Содержание операции | Бухгалтерский | Сумма,| Налоговый |
|п/п| | учет | грн. | учет |
| | |-------|-------| |------|------|
| | | Д-т | К-т | | ВД | ВР |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| Декабрь 2001 года |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 1 | Отражено получение | 201 | 631 | 12 500| | |
| | материалов по акту | | | | | |
| | комиссии | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 2 | Отражен НДС | 644 | 631 | 2 500| | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 3 | Переданы материалы | 23 | 201 | 6 250| 6 250| |
| | в производство | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| Февраль 2002 года |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 4 | Пересчитана | 631 | 441 | 1 250| | |
| | задолженность перед | | | | | |
| | поставщиком | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 5 | Сторнирован налоговый | 644 | 631 | 2 500| | |
| | кредит | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 6 | Увеличены валовые | x | x | x |-6 250|11 250|
| | расходы на основании | | | | | |
| | документов поставщика, | | | | | |
| | откорректирован доход | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
| 7 | Отражен налоговый |641/ндс| 631 | 2 250| | |
| | кредит по НДС согласно | | | | | |
| | налоговой накладной | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|------|------|
Налогообложение материалов, поступивших без документов
поставщика
Согласно п. 5.3.9 ст. 5 Закона о Прибыли ( 334/94-ВР ) не
включаются в состав валовых расходов любые расходы, не
подтвержденные соответствующими расчетными, платежными и другими
документами, обязательность ведения и хранения которых
предусмотрена правилами ведения налогового учета.
В соответствии с пп. 7.4.5 Закона о НДС ( 168/97-ВР ) не
разрешается включение в налоговый кредит любых расходов по уплате
налога, не подтвержденных налоговыми накладными.
Исходя из этого и валовые расходы, и налоговый кредит у
покупателя возникнут лишь тогда, когда поступят сопроводительные
документы.
Согласно п. 1.4 Порядка ведения прироста (убыли) ТМЦ
материальные ценности, не подтвержденные документами поставщика,
не участвуют в перерасчете балансовой стоимости ТМЦ по п. 5.9
Закона о Прибыли ( 334/94-ВР ), т. к. они не включаются в валовые
расходы предприятия.
Перечень сокращенных обозначений нормативных документов,
использованных в данной консультации:
1. Закон о Прибыли - Закон Украины "О налогообложении прибыли
предприятий" от 28.12.94 г. № 334/94-ВР, в редакции Закона
Украины от 22.05.97 г. № 283/97-ВР, с изменениями и
дополнениями.
2. Закон о НДС - Закон Украины "О налоге на добавленную стоимость"
от 03.04.97 г. № 168/97-ВР с изменениями и дополнениями.
3. ПБУ 6 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 6
"Исправление ошибок и изменения в финансовых отчетах",
утвержденное приказом Министерства финансов Украины
от 28.05.99 г. № 137.
4. ПБУ 9 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 9
"Запасы", утвержденное приказом Министерства финансов Украины
от 20.10.99 г. № 246, с изменениями и дополнениями.
5. Приказ № 356 - приказ Министерства финансов "Об утверждении
методических рекомендаций по применению регистров
бухгалтерского учета" от 29.12.2000 г. № 356.
6. Инструкция о применении плана счетов - Инструкция о применении
плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала,
обязательств и хозяйственных операций предприятий и
организаций, утвержденная приказом Министерства финансов
Украины от 30.11.99 г. № 291.
7. Порядок ведения прироста (убыли) ТМЦ - Порядок ведения учета
прироста (убыли) балансовой стоимости покупных товаров (кроме
активов, подлежащих амортизации, ценных бумаг и деривативов),
материалов, сырья (топлива), комплектующих изделий и
полуфабрикатов на складах, в незавершенном производстве и
остатках готовой продукции (в т. ч. малоценных предметов на
складах), утвержденный приказом Министерства финансов Украины
от 11.06.98 г. № 124.
{1} Согласно п. 4.1.6 Закона о Прибыли в валовый доход включается
стоимость товаров, бесплатно полученных налогоплательщиком.
{2} Списание ТЗР производится по среднему проценту согласно ПБУ 9
"Запасы".
------------------------------------------------------------------
"ГлавБух"
№35/02, стр. 33
[31.08.2002]
Виктория Чаленко
Бухгалтер-консультант АФ "ГлавБух-Аудит"
------------------------------------------------------------------