У сучасних економічних умовах, коли підприємства, не
витримуючи конкуренції на щільному ринку лікеро-горілчаної
продукції, змушені ліквідовуватися, змінювати форму
власності, здійснювати інвестування зношеного та морально
застарілого обладнання державних підприємств, створення
нового виробника алкогольної продукції на базі державного
майна передбачає правові наслідки як в організації виробничого
процесу, так i сплаті акцизного збору, які мають свої
особливості.
У цій статті розглянемо передачу марок акцизного збору
та обов’язків зі сплати акцизного збору від державного
підприємства до іншого суб’єкта підприємницької діяльності
у разі оренди останнім майна відповідно до Закону України
від 10.04.92 р. № 2269-ХІІ «Про оренду державного та
комунального майна» (зі змінами та доповненнями, далі
— Закон № 2269-ХІІ).
Порядок сплати акцизного збору та отримання акцизних
марок змінювався протягом усього періоду з моменту запровадження
акцизних марок —1995 р.
Особливості сплати акцизного збору, що справляється
з виготовленої українськими виробниками лікеро-горілчаної
продукції, визначено частиною 20 ст. 7 Закону України
від 15.09.95 р. № 329/95-ВР «Про акцизний збір на алкогольні
напої та тютюнові вироби» (зі змінами та доповненнями).
На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України
прийнято постанову від 27.02.99 р. № 275, якою затверджено
Порядок видачі та погашення податкових векселів, що
підтверджують зобов’язання із сплати суми акцизного
збору i видаються суб’єктами підприємницької діяльності
у разі отримання спирту етилового неденатурованого,
призначеного для переробки на іншу підакцизну продукцію.
Регламентований вищезазначеними Законом та постановою
порядок сплати акцизного збору та отримання акцизних
марок, зокрема, передбачає, що:
виробники лікеро-горілчаної продукції, отримуючи спирт,
зобов’язані видати органу державної податкової служби
України податковий вексель, авальований банком, або
надати іншу банківську гарантію, які підтверджують зобов’язання
платника податку у термін до 90 календарних днів починаючи
від дня видачі векселя або надання іншої банківської
гарантії сплатити суму акцизного збору, розраховану
за ставками для цієї продукції;
зобов’язання з погашення податкового векселя не можуть
передаватися іншим особам.
Водночас чинне законодавство, зокрема Закон № 2269-ХІІ,
який спрямований на забезпечення підвищення ефективності
використання державного та комунального майна шляхом
передачі його в оренду фізичним та юридичним особам,
передбачає, що:
припинення діяльності підприємства або його структурного
підрозділу здійснюється шляхом його реорганізації через
приєднання до орендаря, а структурного підрозділу —
шляхом виділення з підприємства з наступним приєднанням
до орендаря з дати видання про це відповідного наказу
органу, уповноваженого управляти майном (ст. 14);
орендар стає правонаступником прав та обов’язків підприємства
відповідно до договору оренди,
а в разі оренди цілісного майнового комплексу структурного
підрозділу — також правонаступником прав та обов’язків
підприємства, пов’язаних з діяльністю цього структурного
підрозділу (ст. 15).
Крім того, згідно зі ст. 34 Закону України від 27.03.97 р. № 887-ХІІ «Про підприємства в Україні» (зі змінами
та доповненнями) до реорганізації відносяться злиття,
приєднання, поділ, виділення, перетворення, а в разі
приєднання одного підприємства до іншого до останнього
переходять усі майнові права та обов’язки приєднаного
підприємства.
Порядок погашення податкових зобов’язань або податкового
боргу в разі реорганізації платника податків визначено
ст. 13 Закону України від 21.12.2000 р. № 2181-III «Про
порядок погашення зобов’язань платників податків перед
бюджетами та державними цільовими фондами».
У разі коли власник платника податків або уповноважений
ним орган приймає рішення про реорганізацію такого платника
податків, його податкова заборгованість або податковий
борг підлягає врегулюванню в такому порядку:
якщо реорганізація здійснюється шляхом зміни назви,
організаційно-правового статусу або місця реєстрації
платника податків, такий платник після реорганізації
набуває усіх прав i обов’язків щодо погашення податкових
зобов’язань або податкового боргу, які виникли до його
реорганізації;
якщо реорганізація здійснюється шляхом об’єднання двох
або більшої кількості платників податків в одного платника
податків з ліквідацією платників податків, що об’єдналися,
такий об’єднаний платник податків набуває усіх прав
i обов’язків щодо погашення податкових зобов’язань або
податкового боргу всіх платників податків, що об’єдналися;
якщо реорганізація здійснюється шляхом розподілу платника
податків на дві або більше особи з ліквідацією такого
платника податків, усі платники податків, які виникнуть
після такої реорганізації, набувають усіх прав i обов’язків
щодо погашення податкових зобов’язань чи податкового
боргу, які виникли до такої реорганізації. Зазначені
зобов’язання чи борг розподіляються між новоствореними
платниками податків пропорційно часткам балансової вартості
активів, отриманим ними у процесі реорганізації згідно
з розподільчим балансом. У разі коли одна чи більше
новостворених осіб не є платниками податків, щодо яких
виникли податкові зобов’язання або борг платника податків,
який був реорганізований, зазначені податкові зобов’язання
чи борг повністю розподіляються між особами, що є платниками
таких податків, пропорційно часткам отриманих ними активів,
без урахування активів, наданих особам, що не є платниками
таких податків.
Реорганізація платника податків шляхом виділення з його
складу іншого платника податків або внесення частини
активів платника податків до статутного фонду іншого
платника податків без ліквідації платника податків,
який реорганізується, не тягне за собою розподілу податкових
зобов’язань чи податкового боргу між таким платником
податків та особами, створеними у процесі його реорганізації,
чи встановлення їх солідарної податкової відповідальності,
за винятком випадків, коли за висновками податкового
органу така реорганізація може призвести до неналежного
виконання податкових зобов’язань платником податків,
який реорганізовується. Рішення про застосування солідарної
або розподільної податкової відповідальності може прийматися
податковим органом у разі, коли активи платника податків,
що реорганізовується, перебувають у податковій заставі
на момент прийняття рішення про таку реорганізацію.
З метою оподаткування до зазначених видів реорганізації
прирівнюється оренда цілісного майнового комплексу відповідно
до Закону № 2269-ХІІ.
При цьому реорганізація платника податків не змінює
строків погашення податкових зобов’язань або податкового
боргу платниками податків, створеними внаслідок такої
реорганізації (п. 13.3 ст. 13).
Реорганізація платника податку передбачає відображення
та внесення відповідних змін в оперативному обліку податків
i зборів (обов’язкових платежів), надходження яких контролюється
органами державної податкової служби та які передбачено
бюджетною класифікацією України.
Порядок ведення обліку регламентований Інструкцією про
порядок ведення державними податковими інспекціями оперативно-бухгалтерського
обліку податків i неподаткових платежів, затвердженою
наказом ДПА України від 12.05.94 р. № 37 (у редакції
наказу ДПА України від 0З.09.2001 р. № 342), п. 12.5
якої передбачено, що в разі зміни протягом року форми
власності, назви, організаційно-правової форми або місцезнаходження
платника податків, які призводять до зміни виду платежу
(коду бюджетної класифікації), такому платнику відкривається
нова картка особового рахунку за відповідним кодом бюджетної
класифікації, до якої в автоматичному режимі вноситься
сальдо розрахунків з попередньої картки.
Отже, орендар державного майна є правонаступником з
погашення податкових зобов’язань або податкового боргу
відповідно до договору оренди, а в разі оренди цілісного
майнового комплексу структурного підрозділу — також
правонаступником прав та обов’язків підприємства, пов’язаних
з діяльністю цього структурного підрозділу. Тобто до
орендаря переходять зобов’язання сплатити суми акцизного
збору за податковими векселями, які видавалися орендодавцем.
За податковими векселями з акцизного збору, термін сплати
яких настав у звітному періоді після реорганізації,
зобов’язання з їх погашення включаються орендарем до
розрахунку акцизного збору за додатком 3 до Положення
про порядок нарахування, терміни сплати i подання розрахунку
акцизного збору, затвердженого наказом ДПА України від 19.03.2001 р. № 111, зареєстрованим у Мін’юсті України
02.04.2001 р. за № 295/5486.
Погашення податкових векселів, не сплачених орендодавцем
своєчасно та не включених ним до розрахунку акцизного
збору, проводяться шляхом погашення орендарем податкової
заборгованості, перенесеної до його картки особового
рахунку з попередньої картки орендодавця.
Слід враховувати, що орендар, до якого переходять податкові
зобов’язання зі сплати акцизного збору згідно із Законом
України від 19.12.95 р. № 481/95-ВР «Про державне регулювання
виробництва i обігу спирту етилового, коньячного i плодового,
алкогольних напоїв та тютюнових виробів» (зі змінами
та доповненнями), обов’язково повинен мати ліцензію
на виробництво алкогольних напоїв. При цьому в п’ятиденний
строк після її отримання згідно зі ст. 6 вищезазначеного
Закону суб’єкти підприємницької діяльності, що виробляють
алкогольні напої, підлягають обов’язковій реєстрації
в державній податковій інспекції за своїм місцезнаходженням
як платники акцизного збору шляхом подання копії ліцензії.
Необхідно також мати на увазі, що відповідно до п. 24
Положення про виробництво, зберігання, продаж марок
акцизного збору i маркування алкогольних напоїв та тютюнових
виробів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів
України від 24.10.96 р. № 1284 (в редакції постанови
Кабінету Міністрів України від 10.12.98 р. № 1956),
передачу або продаж марок акцизного збору іншим суб’єктам
підприємницької діяльності (крім передачі замовниками
(імпортерами) марок акцизного збору виробникам (постачальникам)
з метою маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів)
заборонено, за винятком передачі або продажу акцизних
марок разом з відповідними правами i зобов’язаннями
щодо підакцизних товарів за умови реєстрації у продавця
марок, що також передбачає наявність відповідної ліцензії.