Відповідно до п. 5 ст. 10 Закону України від 27.03.91 р. № 887-XII «Про підприємства в Україні» (зі змінами
та доповненнями) підприємства мають право продавати
й обмінювати належні їм об’єкти основних засобів.
Передача основних засобів за договорами купівлі-продажу
i міни оформляється Актом приймання-передачі основних
засобів (типова форма № ОЗ-1). На підставі акта здійснюються
відповідні записи в інвентарних картках i інвентарному
списку. Регістри аналітичного обліку (інвентарні картки)
вибувших у результаті продажу i міни об’єктів основних
засобів додаються до документів, якими оформлено їх
передачу. Такими документами, як правило, є: договір
продажу (договір міни); акт оцінки об’єкта основних
засобів або протокол узгодження ціни його реалізації;
доручення юридичної особи-одержувача (типова форма №
М-2).
Облік вибуття основних засобів за договорами купівлі-продажу
i міни регламентується такими нормативними документами:
Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 7 «Основні
засоби», затвердженим наказом Мінфіну України від 27.04.2000 р. № 92 (далі — ПБО 7 «Основні засоби»), Положенням
(стандартом) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженим
наказом Мінфіну України від 29.11.99 р. № 290 (далі
— ПБО 15 «Дохід»), Положенням (стандартом) бухгалтерського
обліку 19 «Об’єднання підприємств», затвердженим наказом
Мінфіну України від 30.07.99 р. № 176 (далі — ПБО 19
«Об’єднання підприємств»), Інструкцією про застосування
Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу,
зобов’язань i господарських операцій підприємств i організацій,
затвердженою наказом Мінфіну України від 30.11.99 р. № 291; у податковому обліку (у 2002 р.) — Законом України
від 28.12.94 р. № 334/94-ВР «Про оподатковування прибутку
підприємств» (у редакції Закону України від 22.05.97
р. № 283/97-ВР) зі змінами та доповненнями (далі — Закон
про прибуток) та Законом України від 03.04.97 р. № 168/97- ВР «Про податок на додану вартість» (далі — Закон про
ПДВ).
Передача основних засобів за договорами купівлі-продажу
При реалізації основних засобів за кошти в бухгалтерському
обліку на відповідних рахунках відображаються:
прибуток від реалізації в сумі продажної вартості об’єкта;
податкові зобов’язання з ПДВ;
списання суми нарахованого зносу i залишкової вартості
реалізованих основних засобів;
списання витрат, пов’язаних з продажем основних засобів;
розрахунки з покупцем;
фінансовий результат, пов’язаний з продажем об’єкта
основних засобів.
Відображення реалізації основних засобів у податковому
обліку полягає в:
коригуванні балансової вартості основних фондів відповідних
груп після реалізації об’єкта;
відображенні валового доходу або валових витрат з податку
на прибуток після продажу основних засобів;
нарахуванні ПДВ.
Порядок нарахування ПДВ за операціями продажу основних
фондів, згідно з п. 4.1 ст. 4 Закону про ПДВ, такий:
базою оподатковування є договірна вартість об’єктів,
що реалізуються, з урахуванням непрямих податків (за
винятком ПДВ).
В обліку податку на прибуток при відображенні продажу
основних фондів є особливості залежно від належності
об’єкта до групи 1 або груп 2 i 3. Продаж основних фондів
групи 1 відображається таким чином (пп. 8.4.3 п. 8.4
ст. 8 Закону про прибуток): балансова вартість групи
1 зменшується на суму балансової вартості об’єкта, що
реалізується. При цьому сума перевищення виручки від
продажу над балансовою вартістю об’єкта групи 1, що
реалізується, включається до валових доходів, а сума
перевищення балансової вартості над виручкою від такого
продажу — до валових витрат.
Розглянемо на прикладі відображення в обліку операцій
з реалізації основних фондів групи 1.
Приклад 1.
Підприємство реалізує будівлю складу за договірною
вартістю 15000 грн. (у т. ч. ПДВ — 2500 грн.). Первісна
вартість будівлі становить 20000 грн., знос за даними
бухгалтерського обліку — 13000 грн.
Розглянемо відображення в бухгалтерському обліку операції
з реалізації будівлі складу (див. табл. 1).
Таблиця 1
№
з/п |
Зміст
операції |
Кореспонденція рахунків |
Сума,
грн. |
|
Дт
|
Кт
|
| 1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
| 1 |
Відображено договірну вартість продажу
складу |
361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» |
742 «Дохід від реалізації необоротних активів» |
15000 |
| 2 |
Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ |
742 «Дохід від реалізації необоротних
активів» |
641 «Розрахунки за податками» |
2500 |
| 3 |
Списано залишкову вартість будівлі |
972 «Собівартість реалізованих необоротних
активів» |
103 «Будівлі і споруди» |
7000 |
| 4 |
Списано знос складу |
131 «Знос основних засобів» |
103 «Будівлі і споруди» |
13000 |
| 5 |
Списано на фінансові результати дохід
від продажу складу |
742 «Дохід від реалізації необоротних
активів» |
793 «Результат іншої звичайної діяльності» |
12500 |
| 6 |
Списано на фінансові результати залишкову
вартість будівлі складу |
793 «Результат іншої звичайної діяльності» |
972 «Собівартість реалізованих необоротних активів» |
7000 |
| 7 |
Отримано оплату за будівлю складу |
311 «Поточні рахунки в національній валюті» |
361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» |
15000 |
У результаті проведеної реалізації будівлі складу підприємство одержало
в бухгалтерському обліку прибуток у сумі 5500 грн. У кінці звітного
року при загальному перевищенні суми за кредитом рахунку 79 «Фінансові
результати» над сумою за дебетом отриманий прибуток буде відображено
за кредитом рахунку 441 «Нерозподілений прибуток».
Розглянемо на прикладі відображення у бухгалтерському обліку операцій
з реалізації основних фондів груп 2 i 3 (балансова вартість об’єкта
більша за договірну ціну продажу).
Приклад 2. Підприємство реалізує кондиціонер за договірною вартістю
3600 грн. (у т. ч. ПДВ — 600 грн.). Первісна вартість кондиціонера становить
5000 грн., знос за даними бухгалтерського обліку — 1800 грн.
Розглянемо відображення в бухгалтерському обліку операції з реалізації
кондиціонера (див. табл. 2).
Таблиця 2
№
з/п |
Зміст
операції |
Кореспонденція рахунків |
Сума,
грн. |
|
Дт
|
Кт
|
| 1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
| 1 |
Відображено договірну вартість продажу
кондиціонера |
361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» |
742 «Дохід від реалізації необоротних активів» |
3600 |
| 2 |
Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ |
742 «Дохід від реалізації необоротних
активів» |
641 «Розрахунки за податками» |
600 |
| 3 |
Списано залишкову вартість кондиціонера |
972 «Собівартість реалізованих необоротних
активів» |
104 «Машини й обладнання» |
3200 |
| 4 |
Списано знос кондиціонера |
131 «Знос основних засобів» |
104 «Машини й обладнання» |
1800 |
| 5 |
Списано на фінансові результати дохід
від продажу об'єкта |
742 «Дохід від реалізації необоротних
активів» |
793 «Результат іншої звичайної діяльності» |
3000 |
| 6 |
Списано на фінансові результати залишкову
вартість об'єкта |
793 «Результат іншої звичайної діяльності» |
972 «Собівартість реалізованих необоротних активів» |
3200 |
| 7 |
Отримано оплату за проданий об'єкт |
311 «Поточні рахунки в національній валюті» |
361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» |
3600 |
У результаті проведеної операції з реалізації кондиціонера
підприємство одержало в бухгалтерському обліку збиток
у сумі 200 грн. У кінці звітного року при загальному
перевищенні суми за дебетом рахунку 79 «Фінансові результати»
над сумою за кредитом отримані збитки буде списано в
дебет рахунку 442 «Непокриті збитки».
Розглянемо на прикладі відображення у бухгалтерському
обліку операцій з реалізації основних фондів груп 2
i 3 (балансова вартість об’єкта менша за договірну ціну
продажу).
Приклад 3. Підприємство реалізує автонавантажувач за
договірною вартістю 21000 грн. (у т. ч. ПДВ — 3500 грн.).
Первісна вартість автонавантажувача становить 30000
грн., знос за даними бухгалтерського обліку — 11000
грн.
Розглянемо відображення в бухгалтерському обліку операції
з реалізації автонавантажувача (див. табл. 3).
Таблиця 3
№
з/п |
Зміст
операції |
Кореспонденція рахунків |
Сума,
грн. |
|
Дт
|
Кт
|
| 1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
| 1 |
Відображено договірну вартість продажу
авто-навантажувача |
361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» |
742 «Дохід від реалізації необоротних активів» |
21000 |
| 2 |
Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ |
742 «Дохід від реалізації необоротних
активів» |
641 «Розрахунки за податками» |
3500 |
| 3 |
Списано залишкову вартість автонавантажувача |
972 «Собівартість реалізованих необоротних
активів» |
105«Транспортні засоби» |
19000 |
| 4 |
Списано знос автонавантажувача |
131 «Знос основних засобів» |
105«Транспортні засоби» |
11000 |
| 5 |
Списано на фінансові результати дохід
від продажу автонавантажувача |
742 «Дохід від реалізації необоротних
активів» |
793 «Результат іншої звичайної діяльності» |
17500 |
| 6 |
Списано на фінансові результати залишкову
вартість автонавантажувача |
793 «Результат іншої звичайної діяльності» |
972 «Собівартість реалізованих необоротних активів» |
19000 |
| 7 |
Отримано оплату за автонавантажувач |
311 «Поточні рахунки в національній валюті» |
361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» |
21000 |
У результаті проведеної операції з реалізації автонавантажувача
підприємство одержало в бухгалтерському обліку збиток
у сумі 2500 грн. У кінці звітного року при загальному
перевищенні суми за дебетом рахунку 79 «Фінансові результати»
над сумою за кредитом отримані збитки буде списано в
дебет рахунку 442 «Непокриті збитки».
Передача основних засобів за договорами міни (бартер)
Порядок податкового обліку бартерних операцій з основними
фондами визначається двома основними законами: Законом
про прибуток i Законом про ПДВ. Розглянемо вимоги зазначених
нормативних документів.
Вимоги Закону про прибуток. Порядок відображення бартерних
операцій з основними фондами регулюється п. 7.5 ст.
7 Закону про прибуток, відповідно до якого «до валового
доходу платника податку включається прибуток від продажу
(обміну, інших видів відчуження) основних фондів або
нематеріальних активів, що підлягають амортизації, визначений
згідно зі статтею 8 цього Закону». Сума прибутку від
обміну основних засобів на що-небудь, яка включається
до валового доходу, залежить від того, до якої групи
основних фондів він відноситься: балансової вартості
групи i договірної вартості. У разі коли договір міни
передбачає передачу об’єкта групи 1 основних фондів,
слід керуватися пп. 8.4.3 п. 8.4 ст. 8 Закону про прибуток.
В усіх інших випадках виникненням валового доходу можна
вважати зменшення балансової вартості груп основних
фондів на вартість продажу об’єкта. Дата виникнення
валового доходу за договором міни визначається відповідно
до пп. 11.3.4 п. 11.3 ст. 11 Закону про прибуток за
першою подією: або датою відвантаження товарів (об’єктів
основних фондів), або датою оприбуткування товарів,
одержуваних взамін (основні фонди є товарами відповідно
до пунктів 1.1 i 1.6 Закону про прибуток).
Вимоги Закону про ПДВ. ПДВ при бартерних (товарообмінних)
операціях згідно з пп. 4.2 п. 4.2 ст. 4 Закону про ПДВ
нараховується виходячи з фактичної ціни операції, але
не нижче за звичайну ціну. Дата нарахування податкового
зобов’язання з ПДВ при обміні основних фондів згідно
з пп. 7.3.4 п. 7.3 ст. 7 Закону про ПДВ збігається з
датою збільшення валового доходу або зменшення балансової
вартості груп основних фондів.
Порядок бухгалтерського обліку бартерних (товарообмінних)
операцій з основними засобами суттєво відрізняється
від податкового обліку. Виникнення доходу у підприємства
при обміні основними засобами залежить від того, подібними
чи неподібними активами воно обмінюється. Відповідно
до п. 9 ПБО 15 «Дохід», якщо здійснюється обмін продукцією
(товарами, роботами, послугами та іншими активами),
яка подібна за призначенням i має однакову справедливу
вартість, дохід не визнається. У разі якщо відбувається
обмін неподібними активами, то доходи i витрати визнаються
в момент відвантаження. Якщо ж першою подією є одержання
активів, то витрати, безпосередньо пов’язані з їх одержанням,
включають до первісної вартості.
Активи, отримані за бартерними договорами, зараховуються
на баланс підприємства за вартістю, яка також залежить
від того, подібними чи неподібними активами воно обмінюється.
Для основних засобів згідно з п. 4 ПБО 7 «Основні засоби»
подібними вважаються об’єкти, які мають однакове функціональне
призначення й однакову справедливу вартість (порядок
визначення справедливої вартості зазначено у додатку
до ПБО 19 «Об’єднання підприємств»). При обміні подібними
активами первісна вартість отриманого об’єкта основних
засобів згідно з п. 12 ПБО 7 «Основні засоби» дорівнює
залишковій вартості переданого. Якщо ж залишкова вартість
переданого об’єкта перевищує справедливу вартість, то
первісною вартістю отриманого активу буде справедлива
вартість, а різницю включають до витрат звітного періоду.
При обміні (або частковому обміні) на неподібний об’єкт
первісна вартість придбаного об’єкта визначається як
справедлива вартість переданого, збільшена (зменшена)
на суму коштів або їх еквівалентів, передану (отриману)
під час обміну.
Розглянемо відображення операції з передачі основних
засобів в обмін на товари за договором міни.
Приклад 4. Підприємство уклало договір міни на суму
2700 грн. (у т. ч. ПДВ — 450 грн.) Згідно з договором
підприємство передає факс-апарат, первісна вартість
якого становить 4000 грн., знос — 1900 грн., а в обмін
одержує товари. Договірна ціна є справедливою вартістю.
Балансова вартість факс-апарата за даними податкового
обліку — 2200 грн.
Розглянемо відображення в бухгалтерському обліку операції
з обміну факс-апарата на товари (див. табл. 4).
Таблиця 4
№
з/п |
Зміст
операції |
Кореспонденція рахунків |
Сума,
грн. |
|
Дт
|
Кт
|
| 1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
| 1 |
Передано факс-апарат за договором
міни |
361 «Розрахунки з вітчизняними
покупцями» |
742 «Дохід від реалізації необоротних
активів» |
2700 |
| 2 |
Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ |
742 «Дохід від реалізації необоротних
активів» |
641 «Розрахунки за податками» |
450 |
| 3 |
Списано суму зносу факсу |
131«Знос основних засобів» |
104«Машини й обладнання» |
1900 |
| 4 |
Списано залишкову вартість факсу |
972«Собівартість реалізованих необоротних
активів» |
104«Машини й обладнання» |
2100 |
| 5 |
Списано на фінансові результати дохід
від продажу факсу |
742 «Дохід від реалізації необоротних
активів» |
793 «Результат іншої звичайної діяльності» |
2250 |
| 6 |
Списано на фінансові результати залишкову
вартість факсу |
793 «Результат іншої звичайної діяльності» |
972 «Собівартість реалізованих необоротних активів» |
2100 |
| 7 |
Отримано товари в обмін на факс |
281«Товари на складі» |
631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» |
2250 |
| 8 |
Відображено податковий кредит з ПДВ |
641 «Розрахунки за податками» |
631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» |
450 |
| 9 |
Проведено залік за договором міни |
631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» |
361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» |
2700 |
У результаті проведеної операції з обміну факсу підприємство одержало
в бухгалтерському обліку прибуток у сумі 150 грн. У кінці звітного року
при загальному перевищенні суми за кредитом рахунку 79 «Фінансові результати»
над сумою за дебетом отриманий прибуток буде відображено за кредитом рахунку
441 «Нерозподілений прибуток».
Крім випадку обміну основних засобів на товари можливий їх обмін на
неподібні об’єкти основних засобів. Розглянемо такий випадок.
Приклад 5. Підприємство уклало договір міни на суму 1800 грн. (у т.
ч. ПДВ — 300 грн.). Згідно з договором підприємство передає токарний
верстат, первісна вартість якого становить 2500 грн., знос — 1200 грн.,
а в обмін одержує лазерний принтер вартістю 1500 грн. (у т. ч. ПДВ —
250 грн.) i 300 грн. доплати. Договірна ціна є справедливою вартістю.
Балансова вартість переданого токарного верстата за даними податкового
обліку — 1500 грн.
Розглянемо відображення в бухгалтерському обліку операції з передачі основних
засобів в обмін на неподібні об’єкти з доплатою (див. табл. 5).
Таблиця 5
№
з/п |
Зміст
операції |
Кореспонденція рахунків |
Сума,
грн. |
|
Дт
|
Кт
|
| 1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
| 1 |
Відображено продажну вартість
верстата |
361 «Розрахунки з вітчизняними
покупцями» |
742 «Дохід від реалізації необоротних
активів» |
1800 |
| 2 |
Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ |
742 «Дохід від реалізації необоротних
активів» |
641 «Розрахунки за податками» |
300 |
| 3 |
Списано суму зносу верстата |
131«Знос основних засобів» |
104«Машини й обладнання» |
1200 |
| 4 |
Списано залишкову вартість верстата |
972«Собівартість реалізованих необоротних
активів» |
104«Машини й обладнання» |
1300 |
| 5 |
Списано на фінансові результати дохід
від продажу верстата |
742 «Дохід від реалізації необоротних
активів» |
793 «Результат іншої звичайної діяльності» |
1500 |
| 6 |
Списано на фінансові результати залишкову
вартість верстата |
793 «Результат іншої звичайної діяльності» |
972 «Собівартість реалізованих необоротних активів» |
1300 |
| 7 |
Отримано принтер |
152 «Придбання (виготовлення) основних
засобів» |
631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» |
1250 |
| 8 |
Відображено податковий кредит з ПДВ |
641 «Розрахунки за податками» |
631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» |
250 |
| 9 |
Отримано кошти на поточний рахунок |
311 «Поточні рахунки в національній валюті» |
631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» |
300 |
У результаті проведеної операції з обміну об’єктами
основних засобів підприємство одержало в бухгалтерському
обліку прибуток у сумі 200 грн. У кінці звітного року
при загальному перевищенні суми за кредитом рахунку
79 «Фінансові результати» над сумою за дебетом отриманий
прибуток буде відображено за кредитом рахунку 441 «Нерозподілений
прибуток».