Годовая инвентаризация:
порядок проведения и отражение результатов в учете
------------------------------------------------------------------
Общие сведения об инвентаризации
Необходимость проведения инвентаризации установлена статьей 10
Закона Украины "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в
Украине" от 16.07.99 г. № 996-ХIV ( 996-14 ), согласно которой
предприятия обязаны проводить инвентаризацию активов и
обязательств для обеспечения достоверности данных бухгалтерского
учета. Во время инвентаризации проверяются и документально
подтверждаются их наличие, состояние и оценка. При этом объекты и
периодичность проведения инвентаризации определяются собственником
(руководителем) предприятия, кроме случаев, когда ее проведение
является обязательным согласно законодательству.
Обязательность проведения инвентаризации активов и
обязательств предприятия перед составлением годовой финансовой
отчетности установлена Порядком представления финансовой
отчетности, утвержденным постановлением КМУ от 28.02.2000 г. № 419
( 419-2000-п ) (далее - Порядок № 419).
Основным нормативным документом, определяющим порядок
проведения инвентаризации, является Инструкция по инвентаризации
основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных
ценностей, денежных средств и документов и расчетов, утвержденная
приказом МФУ от 11.08.94 г. № 69 ( z0202-94 ) (далее - Инструкция
№ 69).
Инструкцией № 69 ( z0202-94 ) установлено, что инвентаризация
строений, зданий, сооружений и других недвижимых объектов основных
фондов может проводиться один раз в три года, а библиотечных
фондов - один раз в пять лет.
Кроме того, в Инструкции № 69 ( z0202-94 ) установлено также,
что перед составлением годовой финансовой отчетности проводится
инвентаризация имущества, ценностей, средств и обязательств, кроме
тех, инвентаризация которых проводилась не ранее 1 октября
отчетного года.
Для проведения инвентаризационной работы на предприятии
руководитель своим распорядительным документом создает постоянно
действующие инвентаризационные комиссии в составе руководителей
подразделений, главного бухгалтера. Такие комиссии возглавляются
руководителем предприятия или его заместителем.
Если на предприятии из-за большого объема работ проведение
инвентаризации не может быть обеспечено одной комиссией, для
непосредственного проведения инвентаризации в местах хранения и
производства распорядительным документом руководителя предприятия
создаются рабочие инвентаризационные комиссии в составе инженера,
технолога, механика, исполнителя работ, товароведа, экономиста,
бухгалтера и других опытных работников, которые хорошо знают
объект инвентаризации, цены и первичный учет. Рабочие
инвентаризационные комиссии возглавляются представителем
руководителя предприятия, назначившего инвентаризацию. При этом
назначение председателем рабочей инвентаризационной комиссии у
одних и тех же материально ответственных лиц одного и того же
работника два года подряд запрещается.
Информация о составе и руководителях постоянно действующей (а
при необходимости, и рабочих) инвентаризационной комиссии должна
найти свое отражение в приказе руководителя (в произвольной форме)
о проведении инвентаризации. Кроме этой информации, в нем также
необходимо оговорить порядок, сроки проведения инвентаризации,
порядок оформления необходимой документации, сроки и порядок
представления материалов инвентаризации для утверждения
руководителю.
Приведем образец приказа о проведении инвентаризации на
предприятии:
__________________________________________________________________
Предприятие ООО "Салют"
Приказ о проведении инвентаризации
20 ноября 2002 года № 15
В связи с подготовкой к составлению годовой финансовой
отчетности, руководствуясь Законом Украины "О бухгалтерском учете
и финансовой отчетности" от 16.07.99 г. № 996-ХIV, с изменениями и
дополнениями, Инструкцией по инвентаризации основных средств и
документов и расчетов, утвержденной приказом МФУ от 11.08.94 г.
№ 69, с изменениями и дополнениями, Порядком представления
финансовой отчетности, утвержденным постановлением КМУ от
28.02.2000 г. № 419, а также другими нормативными документами,
регулирующими порядок проведения инвентаризации, в целях
подтверждения правильности и достоверности отражения данных в
годовой финансовой отчетности, ПРИКАЗЫВАЮ:
1. Провести полную инвентаризацию активов и обязательств
предприятия с проверкой их фактического наличия и документального
подтверждения по состоянию на 2 декабря 2002 года с обязательным
составлением соответствующих инвентаризационных описей.
Инвентаризацию провести в следующие сроки:
а) товарно-материальных ценностей на складах, в незавершенном
производстве и готовой продукции - с 25 ноября по 2 декабря
2002 года;
б) денежных средств в кассе, ценных бумаг, бланков строгой
отчетности, нематериальных активов, финансовых вложений - с 27
ноября по 2 декабря 2002 года;
в) основных средств, незавершенных ремонтов основных средств,
нематериальных активов, финансовых вложений - с 28 ноября по 2
декабря 2002 года;
г) расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами
и кредиторами с 25 ноября по 2 декабря 2002 года.
2. Назначить постоянно действующую инвентаризационную комиссию
в составе:
председателя комиссии: зам. директора - Назаренко Ирина
Васильевна
членов комиссии:
главный бухгалтер - Проценко Александра Викторовна
ведущий инженер - Фесенко Дмитрий Владимирович
экономист - Макеева Ирина Петровна
3. Инвентаризацию провести в присутствии материально
ответственных лиц:
зав. складом - Петренко Иван Федорович
кладовщик - Фомин Олег Юрьевич
4. Постоянно действующей инвентаризационной комиссии в
пятидневный срок после окончания инвентаризации передать материалы
инвентаризации на утверждение руководителю.
5. В своей работе постоянно действующей инвентаризационной
комиссии руководствоваться Инструкцией по инвентаризации основных
средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей,
денежных средств и документов и расчетов, утвержденной приказом
Министерства финансов Украины от 11.08.94 г. № 69, с изменениями и
дополнениями.
6. С содержанием приказа под расписку ознакомить всех
работников, связанных с проведением инвентаризации.
7. Контроль за выполнением приказа оставляю за собой.
Директор _____ Сокуренко _____ Сокуренко Григорий Федорович
__________________________________________________________________
Рассмотрим нюансы проведения инвентаризации отдельных видов
активов и обязательств предприятия.
Инвентаризация товарно-материальных ценностей
Прежде всего следует отметить, что согласно П(С)БУ 9
( z0751-99 ) "Запасы" к запасам относятся следующие активы
предприятия:
- сырье, основные и вспомогательные материалы, комплектующие
изделия и другие материальные ценности, предназначенные для
производства продукции, выполнения работ, предоставления услуг,
обслуживания производства и административных потребностей;
- незавершенное производство в виде окончательно не
обработанных деталей, узлов, изделий и незаконченных
технологических процессов. Незавершенное производство на
предприятиях, выполняющих работы и предоставляющих услуги, состоит
из расходов на выполнение незаконченных работ (услуг),
относительно которых предприятием еще не признан доход;
- готовая продукция, которая изготовлена на предприятии,
предназначена для продажи и соответствует техническим и
качественным характеристикам, предусмотренным договором или
другим нормативно-правовым актом;
- товары в виде материальных ценностей, приобретенные
(полученные) и содержащиеся предприятием в целях дальнейшей
продажи;
- малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, используемые в
течение не более одного года или нормального операционного цикла,
если он больше одного года;
- молодняк животных и животных на откорме, продукция сельского
и лесного хозяйства, если они оцениваются согласно П(С)БУ 9
( z0751-99 ).
Кроме того, в соответствии с п. 5 П(С)БУ 9 ( z0751-99 ) запасы
признаются активом, если существует вероятность получения в
будущем экономических выгод, связанных с использованием, и их
стоимость может быть достоверно определена. Если ТМЦ не
соответствуют этим критериям, то они не могут быть отражены в
финансовой отчетности в составе активов. В процессе проведения
инвентаризации они подлежат списанию.
При проведении инвентаризации ТМЦ нужно учитывать следующие
требования, указанные в п. 11.8 Инструкции № 69 ( z0202-94 ):
а) перевешивание, обмер, подсчет ТМЦ проводятся в порядке
размещения ценностей в данном помещении, не допуская
беспорядочного перехода комиссии от одного вида ценностей к
другому.
При хранении ТМЦ в различных изолированных помещениях у одного
материально ответственного лица инвентаризация проводится
последовательно по местам хранения. После проверки ценностей вход
в помещение опечатывается и комиссия переходит в следующее
помещение;
б) инвентаризационные описи составляются отдельно на: ТМЦ,
находящиеся в пути; не оплаченные в срок покупателями отгруженные
товары и ценности; ТМЦ, находящиеся на складе других предприятий
(на ответственном хранении, на комиссии, в переработке);
в) количество ценностей и товаров, хранящихся в неповрежденной
упаковке поставщика, может определяться на основании документов
при обязательной проверке в натуре части указанных ценностей;
г) в приходных документах на ТМЦ, которые поступили на объект
и приняты во время его инвентаризации, материально ответственным
лицом в присутствии членов инвентаризационной комиссии за подписью
ее представителя делается отметка "после инвентаризации" со
ссылкой на дату описи, где записаны эти ценности;
д) в расходных документах на ТМЦ, которые отпущены со склада
во время инвентаризации, с разрешения руководителя предприятия и
главного бухгалтера в присутствии членов инвентаризационной
комиссии за подписью ее председателя, делается отметка, и они
заносятся в отдельную опись в порядке, аналогичном для ценностей,
поступивших во время инвентаризации;
е) допускается составление групповых инвентаризационных описей
малоценных и быстроизнашивающихся предметов, выданных в
индивидуальное пользование работникам, с указанием в них
ответственных за эти предметы лиц (на которых ведутся личные
карточки) с их распиской в описи.
Что касается документального оформления результатов
инвентаризации, то отметим следующее.
Перед началом проведения инвентаризации от каждого материально
ответственного лица или группы лиц (например, при коллективной
(бригадной) материальной ответственности) берется расписка,
которая может быть включена в заглавную часть инвентаризационной
описи.
При снятии натуральных остатков ТМЦ, находящихся у отдельных
материально ответственных лиц, по каждому отдельному складу,
участку, объекту составляется инвентаризационная опись по форме
№ М-21.
В описи указываются: наименование материалов, их
номенклатурные номера, тип, сорт, размер и другие признаки
отличия. В конце инвентаризационной описи подписываются все члены
комиссии и материально ответственные лица.
После оформления в установленном порядке опись передается в
бухгалтерию для составления сличительной ведомости.
На страницах нашей газеты неоднократно освещался вопрос
заполнения первичной документации по инвентаризации, в частности в
рубрике "Заполняем первичную документацию". Кроме того, в статье
О. Кононенко "Годовая инвентаризация: старая песня на новый лад"
(см. "Налоги и бухгалтерский учет", 2001, № 103) также подробно
рассмотрен порядок заполнения документации при проведении
инвентаризации. В связи с этим в рамках данной публикации,
учитывая, что данный аспект проведения инвентаризации не
изменился, мы повторяться не будем.
Относительно инвентаризации ТМЦ добавим следующее. Инструкцией
№ 69 ( z0202-94 ) (п. 4) установлено, что инвентаризации подлежат
также имущество и материальные ценности, которые не принадлежат
предприятию, но учет которых ведется на забалансовых счетах.
При проведении инвентаризации таких ТМЦ, а также ТМЦ,
переданных предприятием на ответственное хранение, используется
Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей, принятых
(сданных) на ответственное хранение (форма № инв-5).
При инвентаризации ТМЦ, принятых на ответственное хранение,
записи в опись производятся инвентаризационной комиссией на
основании проверки и пересчета ценностей в натуральных величинах.
Основанием занесения в опись товаров и материалов, хранящихся на
складах других предприятий, являются документы, подтверждающие
сдачу этих ценностей на ответственное хранение.
Заполненная и подписанная членами инвентаризационной комиссии
и материально ответственным лицом форма № инв-5 передается в
бухгалтерию.
В бухгалтерии данные всех инвентаризационных описей сверяются
с данными бухгалтерского учета. В случае обнаружения расхождений
(излишков или недостач) по таким ТМЦ составляются Сличительные
ведомости результатов инвентаризации (форма № инв-19). По ТМЦ,
находящимся на ответственном хранении, составляется отдельная
сличительная ведомость.
Сличительная ведомость составляется в одном экземпляре
бухгалтером предприятия и хранится в бухгалтерии.
Инвентаризация основных средств и нематериальных активов
В соответствии с П(С)БУ 7 ( z0288-00 ) "Основные средства"
основные средства - это материальные активы, которые предприятие
содержит с целью использования их в процессе производства
или поставки товаров, предоставления услуг, сдачи в аренду
другим лицам или для осуществления административных и
социально-культурных функций, ожидаемый срок полезного
использования (эксплуатации) которых более одного года (или
операционного цикла, если он больше года).
Объект основных средств - законченное устройство со всеми
приспособлениями и принадлежностями к нему или отдельный
конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения
определенных самостоятельных функций, или обособленный комплекс
конструктивно объединенных предметов одного или различного
назначения, имеющих для их обслуживания общие приспособления,
принадлежности, управление и единый фундамент, в результате чего
каждый предмет может выполнять свои функции, а комплекс -
определенную работу только в составе комплекса, а не
самостоятельно.
Если в процессе проведения инвентаризации выявлены объекты
основных средств, не соответствующие указанным критериям, их
необходимо перевести в состав других активов (ТМЦ, МНМА, МБП).
Если же такие объекты не соответствуют определению актива вообще,
то их необходимо списать на расходы деятельности в сумме, равной
остаточной стоимости.
В ходе инвентаризации основных средств, как и в случае с
инвентаризацией ТМЦ, необходимо проверять наличие как собственных
основных средств, находящихся на предприятии, так и основных
средств, сданных в аренду (прокат) или на ответственное хранение.
Согласно п.п. 11.7 Инструкции № 69 ( z0202-94 ) в
инвентаризационных ведомостях приводятся данные о дате
приобретения или сооружения, не отраженных в бухгалтерском учете
основных средств. При инвентаризации проверяется наличие
документов на земельные участки, водоемы и другие объекты
природных ресурсов, которые подтверждают право собственности
предприятия на них.
Для оформления данных инвентаризации основных средств (зданий,
сооружений, передаточных устройств, машин и оборудования,
транспортных средств, инструмента, вычислительной техники,
производственного и хозяйственного инвентаря и т. д.) применяется
Инвентаризационная опись основных средств по форме № инв-1.
Инвентаризационная опись составляется в одном экземпляре комиссией
отдельно по каждому местонахождению ценностей и должностному лицу,
ответственному за сохранность основных средств. На основные
средства, принятые в аренду, опись составляется отдельно.
До начала инвентаризации от каждого лица или группы лиц,
отвечающих за сохранность ценностей, как и при инвентаризации ТМЦ,
берется расписка. Расписка включена в заголовочную часть формы.
При заполнении инвентаризационной описи основных средств
следует помнить, что графа 6 "Номер паспорта" заполняется на
основные средства, содержащие драгоценные металлы.
После оформления в установленном порядке опись передается в
бухгалтерию.
При обнаружении в ходе инвентаризации непригодных к дальнейшей
эксплуатации основных средств на них составляется акт ликвидации
(типовая форма № ОЗ-3).
Расхождение учетных данных по учету основных средств с
данными, установленными при проведении инвентаризации, отражается
в сличительной ведомости по форме № инв-18.
В отношении инвентаризации нематериальных активов прежде всего
отметим следующее.
Согласно П(С)БУ 8 ( z0750-99 ) "Нематериальные активы"
нематериальным активом является немонетарный актив, который не
имеет материальной формы, может быть идентифицирован и содержится
предприятием с целью использования в течение периода больше одного
года (или одного операционного цикла, если он превышает один год)
для производства, торговли, в административных целях или
предоставления в аренду другим лицам.
К нематериальным активам, в частности, относятся:
- права пользования природными ресурсами (право пользования
недрами, другими ресурсами природной среды, геологической и другой
информацией о природной среде и т. п.);
- права пользования имуществом (право пользования земельным
участком, право пользования зданием, право на аренду помещений и
т. п.);
- права на знаки для товаров и услуг (товарные знаки, торговые
марки, фирменные названия и т. п.);
- права на объекты промышленной собственности (право на
изобретения, полезные модели, промышленные образцы, сорт растений,
породы животных, "ноу-хау", защиту от недобросовестной конкуренции
и т. п.);
- авторские и смежные с ними права (право на литературные и
музыкальные произведения, программы для ЭВМ, базы данных и т. п.);
- гудвилл;
- другие нематериальные активы (право на осуществление
деятельности, использование экономических и других привилегий и
т. п.).
В ходе проведения инвентаризации нематериальных активов в
первую очередь необходимо выяснить, соответствуют ли имеющиеся
нематериальные активы критериям отнесения к нематериальным
активам, установленным П(С)БУ 8 ( z0750-99 ). Кроме того,
инвентаризационная комиссия, как и в случае с основными
средствами, должна проверить законность оприходования на баланс
нематериальных активов, т. е. наличие документов, подтверждающих
право собственности предприятия на них.
Действующим законодательством не предусмотрены какие-либо
специальные учетные регистры для отражения результатов
инвентаризации нематериальных активов. В связи с этим возможно
модифицировать инвентаризационную опись, используемую при
инвентаризации основных средств (форма № инв-1), или же
разработать такую опись самостоятельно, взяв за основу форму
№ ВНА-1 "Ведомость учета нематериальных активов, начисленной
амортизации (износа)", утвержденную приказом Минфина Украины
от 11.02.98 г. № 30 ( z0139-98 ).
Инвентаризация незавершенного производства, незаконченного
капитального строительства и незаконченного ремонта
Учет незавершенного производства в бухгалтерском учете ведется
на счете 23 "Производство", незаконченного Капитального
строительства - на счете 15 "Капитальные инвестиции".
Перед началом инвентаризации материалы, покупные
полуфабрикаты, которые не нужны цехам (участкам), а также детали и
узлы, обработка которых завершена на данном этапе, сдаются на
склад и учитываются там при инвентаризации ТМЦ.
При проведении инвентаризации этих объектов необходимо
учитывать, что:
- в инвентаризационных описях указываются наименование
заделов, стадия и степень их готовности, количество или объем
работ;
- сырье, материалы и покупные полуфабрикаты, находящиеся около
рабочих мест и без обработки, в описи незавершенного производства
не включаются, а фиксируются в описях материальных ценностей или в
отдельных описях;
- количество сырья и материалов, входящих в состав
неоднородной массы или в смеси в незавершенном производстве,
определяется техническими расчетами в порядке, предусмотренном
отраслевыми типовыми положениями по вопросам планирования, учета и
калькулирования себестоимости продукции, с учетом норм П(С)БУ 16
"Расходы", утвержденного приказом Министерства финансов Украины
от 31.12.99 г. № 318 ( z0027-00 ) (далее - П(С)БУ 16);
- инвентаризационная комиссия должна проверить, не значится ли
в составе незавершенного капитального строительства оборудование,
переданное к монтажу, которые фактически не начато, а также
состояние законсервированных объектов, строительство которых
временно прекращено, установить причины и основания для их
консервации;
- на построенные объекты, которые фактически введены в
эксплуатацию полностью или частично без оформления надлежащих
документов, а также на завершенные, но по каким-либо причинам не
введенные в эксплуатацию объекты, в отдельных инвентаризационных
актах указываются причины задержки оформления сдачи в эксплуатацию
указанных объектов.
Сырье, материалы, покупные полуфабрикаты, которые находятся
возле рабочих мест, но еще не обрабатываются, при инвентаризации
незавершенного производства не учитываются, а заносятся в
инвентаризационные описи материальных ценностей (форма № М-21).
Что же касается инвентаризации незаконченного капитального
ремонта основных средств (зданий, сооружений, машин, оборудования
и пр.), то при инвентаризации этого объекта используется Акт
инвентаризации незаконченных ремонтов основных средств по форме
№ инв-10. В нем указываются, помимо наименования ремонтируемого
объекта и его инвентарного номера, также вид выполняемых работ,
сметная и фактическая стоимость выполненного ремонта, разница
между фактической и сметной стоимостью ("+" или "-").
Инвентаризация расчетов с дебиторами и кредиторами
Проверка состояния расчетов с покупателями и поставщиками, а
также с прочими дебиторами и кредиторами является одной из главных
задач инвентаризации. В ходе ее проведения инвентаризационная
комиссия устанавливает наличие у предприятия дебиторской и
кредиторской задолженности, ее реальную величину, принимает меры
для устранения расхождений по выявленным суммам.
В соответствии с п.п. 11.11 Инструкции № 69 ( z0202-94 ) при
инвентаризации расчетов необходимо:
- всем дебиторам предприятия-кредиторы должны передать выписки
об их задолженности, которые предъявляются инвентаризационной
комиссии для подтверждения реальности задолженности.
Предприятия-дебиторы обязаны в течение десяти дней со дня
получения выписок подтвердить задолженность или заявить свои
возражения;
- на суммы задолженности поставщиков по неотфактурованным
поставкам после их проверки бухгалтерия должна затребовать от
поставщиков расчетно-платежные документы. Поставщики обязаны
представить покупателям такие документы или сообщить о причинах их
непредставления или об отсутствии такой задолженности;
- на счетах учета расчетов с покупателями и заказчиками,
поставщиками и подрядчиками, другими дебиторами и кредиторами
должны оставаться исключительно согласованные суммы.
В отдельных случаях, когда до конца отчетного периода
разногласия не устранены или остались невыясненными, расчеты с
дебиторами и кредиторами отражаются каждой стороной в своем
балансе в суммах, вытекающих из записей в бухгалтерском учете, и
признаются ими правильными. Заинтересованная сторона обязана
передать материалы о разногласиях на разрешение соответствующим
органами;
- суммы по расчетам с учреждениями банков, финансовыми и
налоговыми органами должны быть согласованы с ними. Отражение в
учете неурегулированных сумм не допускается;
- к акту инвентаризации расчетов прилагается справка о
дебиторской и кредиторской задолженности, по которой истек срок
исковой давности, с указанием лиц, виновных в истечении срока
исковой давности дебиторской задолженности, а также наименований и
адресатов дебиторов или кредиторов, сумм, причин, дат и оснований
возникновения задолженности.
Особенностью проведения инвентаризации кредиторской
задолженности является то, что ее проведение возможно только после
получения от предприятия-кредитора выписок о наличии и фактическом
размере задолженности. В свою очередь, проведение инвентаризации
дебиторской задолженности возможно только после получения от
предприятий-дебиторов подтверждения задолженности или несогласия с
нею. То есть в результате инвентаризации все задолженности
предприятия должны быть согласованы. Исключение составляют лишь
ситуации, когда до конца отчетного периода выявленные расхождения
не удалось устранить. В этом случае задолженность в учете каждой
стороной отражается в сумме, числящейся в регистрах бухгалтерского
учета.
В случае выявления дебиторской задолженности, по которой истек
срок исковой давности, она подлежит списанию по решению
руководителя на расходы предприятия.
Для оформления результатов расчетов с покупателями,
поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами применяется Акт
инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими
дебиторами и кредиторами (форма № инв-17). Основанием для
составления акта по форме № инв-17 является справка (приложение к
форме № инв-17), которая составляется в разрезе синтетических
счетов бухгалтерского учета.
Инвентаризация бланков строгой отчетности
В ходе проведения инвентаризации бланков строгой отчетности
инвентаризационной комиссии необходимо проверить фактическое
наличие бланков строгой отчетности, подсчитать их стоимость (по
номинальной или фактической стоимости), установить правильность
оформления бланков (наличия на них необходимых реквизитов).
Для отражения результатов инвентаризации фактического наличия
ценностей и бланков документов строгой отчетности и выявления
количественных расхождений их с учетными данными применяется
Инвентаризационная опись ценностей и бланков документов строгой
отчетности (форма № инв-16).
Опись составляется в двух экземплярах, подписывается
инвентаризационной комиссией и материально ответственным лицом.
Один экземпляр описи передается в бухгалтерию предприятия
(организации), второй остается у материально ответственного лица,
который принимает ценности или бланки документов строгой
отчетности на ответственное хранение.
При наличии документов строгой отчетности, нумеруемых одним
номером, составляется комплект с указанием количества документов в
нем.
До начала инвентаризации от каждого материально ответственного
лица или группы лиц, отвечающих за сохранность ценностей, берется
расписка, которая включается в заголовочную часть
инвентаризационной описи.
Если причиной проведения инвентаризации является смена
материально ответственного лица, то опись составляется в трех
экземплярах (материально ответственному лицу, сдавшему ценности,
материально ответственному лицу, принявшему ценности, и
бухгалтерии). Инвентаризация расходов будущих периодов и
обеспечения будущих расходов и платежей
К расходам будущих периодов относятся: расходы, связанные с
подготовительными к производству работами в сезонных отраслях
промышленности; расходы, связанные с освоением новых производств и
агрегатов; уплаченные авансом арендные платежи; оплата страхового
полиса; стоимость подписки на газеты, журналы, периодические и
справочные издания и т. п. Такие расходы учитываются на счете 39.
Учет сумм обеспечения будущих расходов и платежей ведется на
одноименном счете 47.
Согласно п. 11.10 Инструкции № 69 ( z0202-94 ) инвентаризация
расходов будущих периодов и обеспечения будущих расходов и
платежей заключается в проверке обоснования соответствия остатка
указанных сумм на дату инвентаризации перечню создаваемых
обеспечении (резервов), утвержденному распорядительным документом
руководителя предприятия, для чего:
- остаток обеспечения (резерва) на оплату отпусков, включая
отчисление на государственное социальное страхование из этих сумм,
по состоянию на конец отчетного года определяется по расчету,
который базируется на количестве дней не использованного
работниками предприятия ежегодного отпуска и среднедневной оплате
труда работников.
Среднедневная оплата труда определяется делением на 25,4
среднемесячной заработной платы одного работника, принимаемой по
действующему законодательству для оплаты отпуска.
Количество дней не использованного всеми работниками
предприятия отпуска, на который создается резерв, не может быть
исчислено более чем за два года с уменьшением на количество
авансированного отпуска в тех случаях, когда очередной отпуск
частично предоставлен в счет будущего (неотработанного) периода;
- при инвентаризации резерва на выплату предусмотренного
законодательством вознаграждения за выслугу лет уточняется размер
резерва, который не должен превышать суммы начисленного
вознаграждения и подлежит отнесению на затраты производства и
обращения;
- к сумме резервов на оплату отпусков и вознаграждения за
выслугу лет добавляются отчисления на государственное социальное
страхование из этих сумм по установленным нормативам;
- инвентаризация страхового резерва небанковского финансового
учреждения, который создается для покрытия рисков невозврата
основного долга по кредитам, заключается в обосновании
соответствия остатка указанного резерва предельному размеру такого
резерва на дату инвентаризации, исчисляемому по Методике признания
кредитов (других видов задолженности) нестандартными при создании
небанковскими финансовыми учреждениями страхового резерва для
покрытия рисков невозврата основного долга по таким кредитам
(другим видам задолженности), утвержденной постановлением КМУ
от 28.10.97 г. № 1182 ( 1182-97-п );
- инвентаризационная комиссия по документам устанавливает и
включает в опись сумму, которая подлежит отражению на счете учета
расходов будущих периодов и резерва сомнительных долгов.
На основании выявления по документам остатков сумм, числящихся
на соответствующем счете, при инвентаризации расходов будущих
периодов в одном экземпляре составляется акт по форме № инв-11,
который подписывается и передается в бухгалтерию.
Инвентаризация кассы
В соответствии с Положением о ведении кассовых операций в
национальной валюте в Украине, утвержденным постановлением
Правления НБУ от 19.02.2001г. № 72 ( z0237-01 ) (далее - Положение
№ 72), в целях контроля за сохранностью наличных средств на
предприятиях проводятся инвентаризации касс.
Инвентаризация кассы с покупюрным пересчетом всех наличных
средств и проверкой других ценностей, хранящихся в кассе,
проводится в сроки, установленные руководителем.
До начала проведения инвентаризации все материально
ответственные лица, как и при инвентаризации рассмотренных выше
объектов, дают расписку.
В ходе проведения инвентаризации остаток наличности в кассе
сверяется с данными учета по кассовой книге. Инвентаризационная
комиссия проверяет наличие средств путем полного пересчета всех
наличных средств, имеющихся в кассе, ценных бумаг, чековых книжек
и т. п. Наличность, хранящаяся в кассе, но не подтвержденная
приходными кассовыми ордерами, считается излишком наличности в
кассе. При применении предприятием в расчетах РРО сверяется
имеющаяся наличность на месте проведения расчета
кассиром-оператором РРО с суммой, указанной в дневном отчете РРО.
В случае выявления во время инвентаризации недостачи или излишка
ценностей в кассе в акте указывается сумма недостачи или излишка и
выясняются обстоятельства их возникновения. При этом сумма
недостачи взыскивается с виновного лица, а излишек приходуется в
кассе и зачисляется в доход предприятия.
В условиях автоматизированного ведения кассовой книги следует
проводить проверку правильности работы программных средств
обработки кассовых документов.
После окончания инвентаризации кассы инвентаризационная
комиссия составляет Акт о результатах инвентаризации наличных
средств (приложение 1 к Положению № 72 ( z0237-01 )). Акт
составляется в двух экземплярах и подписывается членами
инвентаризационной комиссии и материально ответственным лицом.
Один экземпляр акта передается в бухгалтерию предприятия, второй
остается у материально ответственного лица.
Отражение инвентаризационных разниц
В ходе проведения инвентаризации предприятия могут выявить как
излишки, так и недостачи товарно-материальных ценностей, объектов
основных средств, нематериальных активов и т. д. Возникает
логичный вопрос: можно ли произвести между собой зачет выявленных
излишков и недостач?
Согласно Инструкции № 69 ( z0202-94 ) взаимный зачет излишков
и недостач вследствие пересортицы может быть допущен только по ТМЦ
одинакового наименования и в тождественном количестве при
условии, что излишки и недостачи образовались за один и тот же
проверяемый период и у одного и того же проверяемого лица. При
этом органы государственного управления, в ведении которых
находятся предприятия, вправе устанавливать порядок, когда такой
зачет может быть допущен относительно одной и той же группы ТМЦ,
если ценности, входящие в ее состав, имеют сходство по внешнему
виду или упакованы в одинаковую тару (при отпуске их без
распаковки тары).
В случае, если при зачете недостач излишками при пересортице
стоимость ценностей, оказавшихся в недостаче, больше стоимости
ценностей, обнаруженных в излишке, разница стоимости должна быть
отнесена на виновных лиц.
Если конкретные виновники пересортицы не установлены, то
суммовые разницы рассматриваются как недостачи ценностей сверх
норм естественной убыли с отнесением их на результаты
финансово-хозяйственной деятельности. По таким суммовым разницам в
протоколах инвентаризационной комиссии должны быть приведены
исчерпывающие пояснения причин, по которым разницы не могут быть
отнесены на виновных лиц.
Превышение стоимости ценностей, обнаруженных в излишке, над
стоимостью ценностей, обнаруженных в недостаче при пересортице,
относится на увеличение данных учета соответствующих материальных
ценностей и результатов финансово-хозяйственной деятельности.
Протокол инвентаризационной комиссии должен быть в 5-дневный срок
рассмотрен и утвержден руководителем предприятия. Утвержденные
руководителем результаты инвентаризации отражаются в бухгалтерском
учете предприятия в том месяце, в котором закончена
инвентаризация, но не позже декабря отчетного года.
В большинстве своем в результате инвентаризации обнаруживаются
недостачи ТМЦ, основных фондов. В связи с этим ниже рассмотрим
порядок отражения недостач ТМЦ и основных фондов в налоговом и
бухгалтерском учете.
Отражение недостач ТМЦ
Для правильного отражения в налоговом и бухгалтерском учете
сумм недостач материальных ценностей необходимо учесть тот
немаловажный факт, что учет сумм недостач в пределах норм
естественной убыли существенно отличается от учета сумм недостач,
превышающих такие нормы.
При этом следует иметь в виду, что для недостач в пределах
норм естественной убыли важно также знать, в какой момент времени
обнаружена такая недостача: до признания ценностей активом и
формирования первоначальной стоимости или после осуществления
таких операций. В зависимости от этого суммы выявленных недостач
будут либо признаны частью первоначальной стоимости материальных
ценностей, либо признаны частью первоначальной стоимости
материальных ценностей, либо отражены в составе расходов
предприятия. Отражение суммы недостач в составе первоначальной
стоимости товарно-материальных ценностей возможно в том случае,
если недостача выявлена на стадии ее формирования, например, в
незавершенном производстве или как следствие убыли в пути.
Согласно П(С)БУ 9 ( z0751-99 ) "Запасы" и П(С)БУ 7
( z0288-00 ) "Основные средства" первоначальная стоимость активов
может изменяться только в случае их переоценки (дооценки и
уценки). Это означает, что сумма недостач в пределах норм
естественной убыли не может влиять на первоначальную стоимость
активов. Следовательно, после признания ТМЦ активом (оприходования
на баланс) сумма недостач должны быть отнесена в состав расходов
предприятия. Согласно п. 20 П(С)БУ 16 ( z0027-00 ) "Расходы" сумма
таких недостач отражается в составе расходов прочей операционной
деятельности.
Для отражения сумм недостач Планом счетов предусмотрен субсчет
947 "Недостачи и потери от порчи ценностей".
Отдельно хотелось бы обратить внимание на порядок списания
сумм недостач в пределах норм естественной убыли на предприятиях
розничной торговли, где учет товаров ведется по продажным ценам.
Такие предприятия в составе расходов отражают только стоимость
недостающих товаров без учета торговой наценки. Определение суммы
торговой наценки, приходящейся на стоимость недостающего товара,
производится по методу среднего процента в порядке,
предусмотренном П(С)БУ 9 ( z0751-99 ) "Запасы".
Что касается налогового учета операций по списанию сумм
недостач в пределах норм естественной убыли, то здесь сложилась
следующая ситуация. Закон Украины "О налогообложении прибыли
предприятий" в редакции Закона Украины от 22.05.97 г. № 283/97-ВР
( 283/97-ВР ) (далее - Закон о налоге на прибыль) не делает
различий между недостачами в пределах норм естественной убыли и
недостачами сверх норм. Это приводит к тому, что формально
стоимость недостающих ТМЦ, если ранее она была отнесена в состав
валовых расходов, должна быть исключена из их состава, так как,
опять же формально, такие ТМЦ использованы предприятием на цели,
не связанные с хозяйственной деятельностью. Однако, на наш взгляд,
говорить о том, что наличие недостач в пределах норм естественной
убыли - это использование на цели, не связанные с хозяйственной
деятельностью, нельзя. Наличие таких недостач практически
неизбежно, так как естественные потери запасов не могут не
сопровождать хозяйственный процесс. Иначе говоря, расходы,
связанные с наличием недостач в пределах норм естественной убыли,
хотя и косвенно, но все же являются расходами хозяйственной
деятельности. В связи с этим, по нашему мнению, стоимость ТМЦ в
пределах норм естественной убыли отражается в составе валовых
расходов предприятия, иными словами, корректировать валовые
расходы, отраженные в налоговом учете в момент приобретения
недостающих запасов, при обнаружении такой недостачи нет
необходимости: рассматриваемые ТМЦ использованы в хозяйственной
деятельности предприятия, а следовательно, и валовые расходы
отражены правомерно.
В регистрах бухгалтерского учета списание сумм, выявленных в
результате инвентаризации недостач в пределах норм естественной
убыли, отразится следующими записями:
|---|----------------------------------|-------------------------|
| № | Содержание хозяйственной | Корреспондирующие счета |
|п/п| операции |------------|------------|
| | | дебет | кредит |
|---|----------------------------------|------------|------------|
| 1 | Отражено списание на расходы | 947 | 20, 22, 281|
| | стоимости недостающих товаров, | | |
| | производственных запасов, МБП | | |
|---|----------------------------------|------------|------------|
| 2 | Предприятием розничной торговли | 947 | 282 |
| | списана на расходы стоимость | | |
| | недостающих товаров в пределах | | |
| | норм естественной убыли без учета| | |
| | суммы наценки | | |
|---|----------------------------------|------------|------------|
| 3 | Списана сумма наценки на такие | 285 | 282 |
| | товары (предприятиями розничной | | |
| | торговли) | | |
|---|----------------------------------|------------|------------|
Рассмотрим теперь порядок учета сумм недостач сверх норм
естественной убыли.
В бухгалтерском учете отражение операций по списанию таких
недостач практически аналогично отражению операций, связанных со
списанием недостач в пределах норм.
В налоговом же учете складывается несколько иная ситуация.
Если по результатам инвентаризации выявлена недостача ТМЦ в
сумме, превышающей нормы естественной убыли, инвентаризационная
комиссия должна установить виновное лицо.
Однако на практике найти виновного удается не всегда. Поэтому
рассмотрим для начала порядок отражения в налоговом учете
сверхнормативных недостач, когда виновное лицо не выявлено.
Для целей налогового учета такие недостачи рассматриваются как
использование, не связанное с хозяйственной деятельностью
предприятия, что влечет за собой необходимость корректировки
валовых расходов.
Такая корректировка осуществляется посредством механизма учета
прибыли (убыли) запасов по п. 5.9 Закона о налоге на прибыль
( 283/97-ВР ). Так, согласно п. 1.4 Порядка ведения учета прироста
(убыли) балансовой стоимости покупных товаров (кроме активов,
подлежащих амортизации, ценных бумаг и деривативов), материалов,
сырья (топлива), комплектующих изделий и полуфабрикатов на
складах, в незавершенном производстве и остатках готовой продукции
(в том числе малоценных предметов на складах), утвержденного
приказом Минфина Украины от 11.06.98 г. № 124 ( z0417-98 ) (далее
- Порядок № 124), если товарные запасы и материальные ресурсы,
стоимость которых при приобретении включена в состав валовых
расходов, в отчетном периоде использованы на цели, не связанные с
подготовкой, организацией, ведением производства, продажей
продукции (работ, услуг), то их балансовая стоимость вычитается из
суммы, отраженной в графе "Остаток на начало периода".
Так как предприятие уменьшает валовые расходы на стоимость
недостающих ТМЦ, то на основании п.п. 7.4.4 ст. 7 Закона Украины
"О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. № 168/97-ВР
( 168/97-ВР ) (далее - Закон об НДС) сумма НДС, уплаченная в связи
с приобретением таких ТМЦ и отнесенная в момент приобретения в
состав налогового кредита, подлежит корректировке. Такая
корректировка отражается по строке 16 декларации по НДС, при
заполнении которой обязательным является также представление
"расчета корректировки сумм НДС" (приложение 2 к уточненной
декларации по НДС). При этом представлять уточненную декларацию по
этому налогу не нужно.
Возвращаясь к бухгалтерскому учету, отметим, что одновременно
со списанием на расходы суммы недостачи ее необходимо отразить на
забалансовом счете 072. В случае установления виновного лица сумма
недостачи списывается со счета 072 одновременно с признанием
задолженности виновного лица и возникновением дохода. Если
виновное лицо не установлено или в возмещении отказано судом, то
сумма недостачи должна числиться на счете 072 не менее срока
исковой давности (3 года) с момента установления факта недостачи.
В регистрах бухгалтерского учета списание сверхнормативных сумм
недостач в случаях, когда виновное лицо не выявлено, отражается
следующим образом:
|---|----------------------------------|-------------------------|
| № | Содержание хозяйственной | Корреспондирующие счета |
|п/п| операции |------------|------------|
| | | дебет | кредит |
|---|----------------------------------|------------|------------|
| 1 | Отражено списание на расходы | 947 | 20, 22, 28|
| | стоимости недостающих товаров, | | |
| | производственных запасов, МБП | | |
|---|----------------------------------|------------|------------|
| 2 | Отражена сумма недостачи на | 072 | - |
| | забалансовом счете | | |
|---|----------------------------------|------------|------------|
| 3 | Отражена сумма корректировки | 641 | 644 |
| | налогового кредита по НДС | | |
| | (методом "красное сторно") | | |
|---|----------------------------------|------------|------------|
| 4 | Списана сумма корректировки | 947 | 644 |
| | налогового кредита на расходы | | |
|---|----------------------------------|------------|------------|
| 5 | Сумма недостачи списана с | - | 072 |
| | забалансового учета (после | | |
| | истечения срока исковой | | |
| | давности) | | |
|---|----------------------------------|------------|------------|
Отражение сумм сверхнормативных недостач в учете
(бухгалтерском и налоговом) в случае выявления виновного лица
имеет свои особенности.
Для начала отметим, что виновное лицо можно считаться
выявленным только в том случае, если оно само признало свою вину
или его вина установлена по решению суда.
При отнесении сумм недостачи на виновных лиц необходимо
руководствоваться Порядком определения размеров убытков от
хищения, недостач, уничтожения (порчи) материальных ценностей,
утвержденным постановлением КМУ от 22.01.96 г. № 116 ( 116-96-п )
(далее - Порядок № 116).
Сумма возмещения определяется расчетным путем по формуле:
Ру = ((Б - А) х Иинф + НДС + АС) х 2,
где Ру - сумма убытков, возмещаемых виновным лицом;
Б - балансовая стоимость недостающих материальных ценностей
(на момент установления факта хищения, недостачи, уничтожения);
А - сумма начисленных амортизационных отчислений по
недостающим необоротным материальным активам;
Иинф - индекс инфляции, сложившийся в период времени между
датой приобретения и датой выявления недостачи материальных
ценностей и рассчитываемый как произведение ежемесячных индексов
инфляции по данным Госкомстата;
НДС - сумма налога на добавленную стоимость, которая была
отнесена в состав налогового кредита при приобретении недостающих
материальных ценностей;
АС - сумма акцизного сбора для продукции, с продажи которой
взимается акцизный сбор. Применяется предприятиями-производителями
и импортерами при расчете суммы возмещения убытков, понесенных в
связи с недостачей готовой (подакцизной) продукции на складе.
Для некоторых ТМЦ Порядком № 116 ( 116-96-п ) предусмотрен
особый расчет возмещения.
После фактического получения суммы возмещения от виновного
лица сумма, превышающая сумму убытков, понесенных предприятием,
должна быть перечислена в бюджет.
При отражении в налоговом учете сверхнормативных недостач, по
которым установлено виновное лицо, необходимо, как и в
рассмотренном выше случае, вычесть стоимость недостающих ТМЦ из
суммы, указанной в графе "Остаток на начало периода" сведений,
представляемых в соответствии с п. 5.9 ст. 5 Закона о налоге на
прибыль ( 283/97-ВР ), а также скорректировать суммы налогового
кредита по НДС. Исключив таким образом суммы недостачи из валовых
расходов, предприятию, на наш взгляд, не нужно включать сумму
возмещения, полученного от виновного лица, в состав валовых
доходов. Объясняется это тем, что в соответствии с п. п. 4.2.3
ст. 4 Закона о налоге на прибыль ( 283/97-ВР ) не включаются в
состав валового дохода суммы средств или стоимость имущества,
полученные налогоплательщиком по решению суда (арбитражного суда)
или вследствие удовлетворения претензий в порядке, установленном
законодательством как компенсация прямых расходов или убытков,
понесенных таким налогоплательщиком в результате нарушения его
прав и интересов, охраняемых законом, если они не были отнесены
таким налогоплательщиком в состав валовых расходов или возмещены
за счет средств страховых резервов.
Рассмотрим на условном примере порядок отражения в
бухгалтерском учете сумм сверхнормативных недостач в случае
выявления виновного лица.
Пример.
В результате инвентаризации товаров на складе предприятия
обнаружена недостача 200 кг сахара по цене 2 грн. за 1 кг.
Материально ответственное лицо признало себя виновным. Сумма НДС,
подлежащая исключению из налогового кредита, составляет 80 грн.
(200 х 2 х 20%).
Дополнительные данные: индекс инфляции составил 1,07.
В регистрах бухгалтерского учета операции по списанию сумм
недостачи и возмещению убытков отразятся следующим образом:
|---|----------------------------|------------------------|------|
| № | Содержание хозяйственной |Корреспондирующие счета |Сумма,|
|п/п| операции |------------|-----------| грн. |
| | | дебет | кредит | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 1 | Отражено списание на | 947 | 281 | 400|
| | расходы стоимости | | | |
| | недостающих товаров | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 2 | Отражена сумма | 641 | 644 | 6|
| | корректировки налогового | | | |
| | кредита по НДС (методом | | | |
| | "красное сторно") | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 3 | Списана сумма | 947 | 644 | 80|
| | корректировки налогового | | | |
| | кредита на расходы | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 4 | Сумма недостачи отражена | 072 | - | 480|
| | на забалансовом счете | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 5 | Отражен доход вследствие | 375 | 716 | 1016|
| | признания (установления) | | | |
| | виновного лица | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 6 | Выявлено виновное лицо, | - | 072 | 480|
| | и сумма недостачи списана | | | |
| | с забалансового учета | | | |
| | (одновременно с | | | |
| | проводкой 5) | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 7 | Отражена сумма возмещения | 716 | 642 | 536|
| | ущерба (подлежащая уплате | | | |
| | в бюджет), представляющая | | | |
| | собой разность между | | | |
| | размером ущерба, | | | |
| | рассчитанного в | | | |
| | соответствии с | | | |
| | Порядком № 116, и суммой | | | |
| | убытков предприятия | | | |
| | ((400 x 1,07 + 400 x 0,2) x| | | |
| | x 2 - 480 = 536) | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 8 | Возмещена сумма ущерба | 301 | 375 | 1016|
| | виновным лицом | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 9 | Перечислены в бюджет | 642 | 311 | 536|
| | надлежащие суммы | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
Возмещение ущерба виновным лицом может производиться не только
путем внесения наличных средств в кассу предприятия, но и путем
ежемесячных отчислений из заработной платы такого работника по
распоряжению руководителя предприятия. Однако при использовании
такого способа возмещения ущерба нельзя забывать о нормах Кодекса
законов о труде Украины (далее - КЗоТ ( 322-08 )) в части
ограничений размера отчислений из заработной платы.
В бухгалтерском учете в этом случае вместо проводки № 8
ежемесячно необходимо делать следующую запись:
|---|---------------------------|-------|------|-----------------|
| 8 | Удержана сумма недостачи | 661 | 375 |Оговоренная сумма|
| | из заработной платы | | | |
|---|---------------------------|-------|------|-----------------|
Считаем целесообразным отдельно рассмотреть порядок учета сумм
недостач бланков строгой отчетности, поскольку бухгалтерский и
налоговый учет таких ТМЦ имеет ряд особенностей. Во-первых, бланки
строгой отчетности отражаются как на балансе, так и за балансом
предприятия. На балансе предприятия бланки строгой отчетности
приходуются по стоимости, сформированной согласно П(С)БУ 9
( z0751-99 ) "Запасы". На забалансовом счете 08 бланки строгой
отчетности учитываются по стоимости, установленной действующим
законодательством, или по стоимости приобретения, если действующим
законодательством стоимость не определена.
Например, стоимость бланков доверенностей, по которой они
учитываются за балансом предприятия, установлена Инструкцией о
порядке регистрации выданных, возвращенных и использованных
доверенностей на получение ценностей, утвержденной приказом
Минфина Украины от 16.05.96 г. № 99 ( z0293-96 ), с изменениями и
дополнениями, - 1,50 грн. за один бланк.
В соответствии с п. 7 Порядка № 116 ( 116-96-п ) размер
убытков от хищения, недостачи, уничтожения (порчи) бланков ценных
бумаг и документов строгого учета вычисляется с применением
коэффициента:
5 - к номинальной стоимости, указанной на бланках ценных бумаг
и документов строгого учета, или к стоимости документов строгого
учета, установленной законодательством;
50 - к стоимости приобретения (изготовления) бланков ценных
бумаг и документов строгого учета, на которых не указана
номинальная стоимость или стоимость которых не установлена
законодательством.
Рассмотрим условный числовой пример расчета убытков от
недостачи бланков доверенностей.
Предположим, на балансовом субсчете 209 числится 100 бланков
доверенностей. Они были куплены по цене 36 копеек за 1 бланк, в
том числе НДС - 6 копеек. В результате проведения инвентаризации
обнаружена недостача 5 бланков доверенностей.
Сумма возмещения ущерба в данном примере составит:
1,50 грн. х 5 х 5 шт. = 37,5 грн.
Операции по возмещению ущерба отразим в таблице.
|---|----------------------------|------------------------|------|
| № | Содержание хозяйственной |Корреспондирующие счета |Сумма,|
|п/п| операции |------------|-----------| грн. |
| | | дебет | кредит | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 1 | Оплачены бланки | 371 | 311 | 36|
| | доверенностей | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 2 | Отражен налоговый кредит | 641 | 644 | 6|
| | по НДС | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 3 | Оприходованы приобретенные | 209 | 631 | 30|
| | доверенности | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 4 | Списана ранее отраженная | 644 | 631 | 6|
| | сумма налогового кредита | | | |
| | по НДС | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 5 | Отражена стоимость | 08 | - | 150|
| | приобретенных | | | |
| | доверенностей на | | | |
| | забалнсовом счете | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 6 | Произведен зачет | 631 | 371 | 36|
| | задолженностей | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 7 | Стоимость недостающих | 947 | 209 | 1,50|
| | бланков доверенностей | | | |
| | отнесена на расходы | | | |
| | предприятия | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 8 | Списана стоимость | - | 08 | 7,50|
| | недостающих бланков с | | | |
| | забалансового счета | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 9 | Сторнирована сумма | 641 | 644 | 0,3|
| | налогового кредита | | | |
| | по НДС | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 10| Отнесена на расходы | 947 | 641 | 0,3|
| | сумма отсторнированного | | | |
| | налогового кредита | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 11| Отражена сумма | 072 | - | 1,80|
| | недостачи на | | | |
| | забалансовом счете | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 12| Отражен доход | 375 | 716 | 37,50|
| | вследствие признания | | | |
| | (установления) | | | |
| | виновного лица | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 13| Отражена сумма | 716 | 642 | 35,70|
| | возмещения, подлежащая | | | |
| | перечислению в бюджет | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 14| Списана сумма недостачи | - | 072 | 1,80|
| | с забалансового счета | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 15| Виновное лицо погасило | 301 | 375 | 37,50|
| | сумму недостачи | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 16| Перечислена в бюджет | 642 | 311 | 35,70|
| | часть суммы возмещения | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 17| Отражено закрытие счетов | 716 | 791 | 1,80|
| | учета доходов и расходов |------------|-----------|------|
| | | 791 | 947 | 1,80|
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
В налоговом учете налога на прибыль в момент выявления
недостачи бланков доверенностей необходимо уменьшить валовые
расходы предприятия на 1,50 грн. Это осуществляется путем
уменьшения показателя "Остаток на начало отчетного периода"
Ведомости о балансовой стоимости материальных ресурсов и
малоценных предметов на 1,50 грн.
В дополнение к вышеизложенному материалу хотелось бы
рассмотреть порядок отражения недостачи объектов основных фондов.
Согласно п.п. 8.4.8 ст. 8 Закона о налоге на прибыль
( 283/97-ВР ) в случае вынужденной замены основных фондов, если
по не зависящим от плательщика налога обстоятельствам они (или
их часть) разрушены, украдены или подлежат сносу или плательщик
налога вынужден отказываться от использования таких основных
фондов по обстоятельствам угрозы или неизбежной замены, разрушения
или сноса (при условии подтверждения наличия такой угрозы или
неизбежности в порядке, определенном законодательством), то такой
плательщик налога в отчетном периоде, на который приходится такая
замена, увеличивает валовые расходы на сумму балансовой стоимости
объекта основных фондов группы 1, который подлежит вынужденной
замене, а стоимость такого объекта приравнивается к нулю. Что
касается налогового учета операций по хищению объектов основных
фондов группы 2 или 3, то в 2002 году в соответствии со ст. 7
Закона Украины "О Государственном бюджете Украины на 2002 год"
от 20.12.2001 г. № 2905-III ( 2905-14 ) порядок налогового учета
объектов основных фондов группы 1 распространяется и на объекты
основных фондов групп 2 и 3. Поэтому указанный выше порядок
налогового учета недостач объектов основных фондов группы 1
распространяется и на объекты основных фондов группы 2 или 3 (см.
письмо ГНАУ от 17.05.2002 г. № 3074/6/15-1116 ( v3074225-02 )).
Что касается НДС, то в соответствии с п. 4.9 Закона об НДС
( 168/97-ВР ), если основные производственные фонды ликвидируются
в связи с уничтожением или разрушением в результате действия
обстоятельств непреодолимой силы, в других случаях, когда
ликвидация осуществляется без согласия плательщика налога, в том
числе в случае хищения основных фондов, или если плательщик налога
представляет органу государственной налоговой службы
соответствующий документ об уничтожении, разборке или
преобразовании основного фонда другими способами, в результате
чего объект основных фондов не может использоваться в будущем по
первоначальному назначению, налоговые обязательства по НДС не
начисляются.
Рассмотрим условный числовой пример.
Пример.
При проведении инвентаризации на предприятии выявлена
недостача компьютера. Первоначальная стоимость компьютера
составила 2500 грн., сумма начисленного износа - 1000 грн.
По данным налогового учета балансовая стоимость компьютера
составила 1800 грн., амортизационные отчисления - 700 грн.
Материально ответственное лицо было признано виновным в
недостаче и полностью возместило предприятию нанесенный ущерб.
Рассчитаем размер ущерба, подлежащего возмещению виновным
лицом. При этом примем, что общий индекс инфляции равен 1:
((2500 - 1000) х 1 + 360) х 2 = 3720 (грн.)
Отразим в бухгалтерском и налоговом учете операции по
недостаче компьютера.
|---|----------------------------|------------------------|------|
| № | Содержание хозяйственной |Корреспондирующие счета |Сумма,|
|п/п| операции |------------|-----------| грн. |
| | | дебет | кредит | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 1 | Списана сумма начисленного | 131 | 104 | 1000|
| | износа недостающего | | | |
| | компьютера | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 2 | Списана сумма убытков в | 977 | 104 | 1500|
| | сумме остаточной стоимости | | | |
| | компьютера | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 3 | Отражена сумма убытков на | 072 | - | 1500|
| | забалансовом счете | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 4 | Отражен доход вследствие | 375 | 716 | 3720|
| | признания (установления) | | | |
| | виновного лица | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 5 | Списана с забалансового | - | 072 | 1500|
| | счета сумма убытков | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 6 | Отражена сумма возмещения, | 716 | 642 | 2220|
| | подлежащая перечислению | | | |
| | в бюджет | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 7 | Возмещен ущерб виновным | 301 | 375 | 3720|
| | лицом | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
| 8 | Перечислена в бюджет | 642 | 311 | 2220|
| | часть суммы возмещения | | | |
|---|----------------------------|------------|-----------|------|
В налоговом учете в отчетном периоде, когда была обнаружена
недостача компьютера, валовые расходы увеличиваются на сумму
балансовой стоимости компьютера, а балансовая стоимость группы 2
на конец данного отчетного периода уменьшается на балансовую
стоимость компьютера.
При получении возмещения от виновного лица валовой доход
предприятия следует увеличить на часть суммы ущерба, подлежащего
возмещению виновным лицом, равную балансовой стоимости компьютера
(1800 грн.).
В заключение данной публикации отметим, что мы постарались
обратить ваше внимание на особенности инвентаризации, проводимой
предприятиями в 2002 году. Однако, как показывает практика, при
инвентаризации возможны различные проблемные ситуации, сложившиеся
именно на вашем предприятии. В связи с этим будем рады помочь вам
в их решении в дальнейшем.
------------------------------------------------------------------
"Налоги и бухгалтерский учет"
№102/02, стр. 24
[23.12.2002]
Татьяна Онищенко
Экономист-аналитик Издательского дома "Фактор"
------------------------------------------------------------------