З 01.01.2003 р. внесено зміни до пп. 5.4.10 п. 5.4 ст.
5 Закону № 334/94-ВР, згідно з яким у новій редакції
не включаються до складу валових витрат витрати, пов’язані
зі стоянкою i паркуванням легкових автомобілів, а також
50% витрат на придбання паливно-мастильних матеріалів
для легкових автомобілів i оперативну оренду легкових
автомобілів. При цьому платник податків звільняється
від обов’язків доведення зв’язку таких витрат з його
господарською діяльністю. Ці нововведення в оподаткуванні
спричиняють зміни й у бухгалтерському обліку.
Договір оренди майна, у тому числі автомобіля, укладається
лише в письмовій формі.
Якщо автомобіль належить підприємству державної форми
власності, орендодавцем є державне підприємство відповідно
до Закону № 2269-XII.
Якщо автомобіль не є державною власністю, орендодавцем
є власник автомобіля — підприємство будь-якої форми
власності або фізична особа. При цьому зовсім не обов’язково,
щоб фізична особа була суб’єктом підприємницької діяльності.
Визначення терміна «оренда» наведено в Законі № 334/94-ВР:
лізингова (орендна) операція — господарська операція
фізичної або юридичної особи (орендодавця), що передбачає
надання основних фондів у користування іншим фізичним
чи юридичним особам (орендарям) за орендну плату i на
певний строк (п. 1.18 ст. 1).
Оренда автомобіля, що є власністю державного підприємства
Передача в оренду автомобіля, що належить державному
підприємству, здійснюється відповідно до укладеного
договору без узгодження з органами Фонду держмайна (п.
4 ст. 9 Закону № 2269-XII). У такому договорі повинно
бути зазначено термін дії, орендна плата, марка й інвентарний
номер орендованого автомобіля. При цьому слід уточнити,
чи включається податок на додану вартість до зазначеної
суми орендної плати чи нараховується на неї.
До договору оренди автомобіля відповідно до Типового
договору оренди індивідуально визначеного майна (наказ
№ 1774) обов’язково додаються:
розрахунок орендної плати;
акт оцінки вартості майна, переданого в оренду;
акт приймання-передачі орендованого майна.
Орендна плата встановлюється відповідно до Методики
розрахунку i порядку використання плати за оренду державного
майна.
Акт оцінки вартості орендованого автомобіля затверджується
керівником державного підприємства. Орендодавець може
здійснювати експертну оцінку автомобіля, переданого
в оренду, але для цього виду майна експертна оцінка
вартості не є обов’язковою, отже, не може включатися
до складу валових витрат. Якщо за умовами договору оплата
експертної оцінки провадиться орендарем, то джерелом
покриття таких витрат також є прибуток. Якщо експертна
оцінка не провадиться, за основу приймається залишкова
вартість i застосовуються пункти 16 — 21 ПБО 7 «Основні
засоби».
Оренда автомобіля, що є власністю недержавного
підприємства
Орендодавцями автомобіля, що належить підприємству
недержавної форми власності, є підприємства різних організаційно-правових
форм. Орендна плата визначається за узгодженням сторін.
Оренда автомобіля у фізичної особи
При оренді автомобіля у фізичної особи орендодавцем
може бути працівник підприємства або особа, яка не перебуває
у трудових відносинах з підприємством. Орендна плата
встановлюється за згодою сторін.
Балансова вартість автомобіля, придбаного на території
України, визначається за документами купівлі-продажу
з урахуванням індексацій основних фондів, проведених
у період до здавання автомобіля в оренду.
Законом № 334/94-ВР установлено, що при оренді у пов’язаних
осіб сума орендної плати, що відноситься до складу валових
витрат, не може бути вище за звичайну ціну. Тобто орендна
плата може бути досить символічною. Оскільки періодичність
виплат не регламентовано, їх можна провадити лише за
наявності коштів. Однак наявність договору оренди дасть
змогу включати до складу валових витрат (у межах 10%
балансової вартості основних фондів на початок року)
витрати на ремонт, модернізацію тощо, а перевищення
цієї суми збільшить балансову вартість груп основних
фондів i амортизуватиметься. Підприємство — платник
ПДВ матиме право на податковий кредит у перерахованих
витратах.
Документальне оформлення
Договір оренди укладається в письмовій формі (статті
324 — 331 Цивільного кодексу України). Документом, що
підтверджує передачу автомобіля в оренду, є акт приймання-передачі.
Для передачі основних засобів застосовується акт типової
форми ОЗ-1. На балансі майно, отримане в оренду, не
відображається. Амортизацію переданих в оперативну оренду
автомобілів нараховує власник, тобто орендодавець.
Документом, що підтверджує використання орендованого
автомобіля, є подорожній лист. Визначена Законом норма
щодо звільнення платника податків від обов’язків доведення
зв’язку таких витрат з його господарською діяльністю
не означає, що можна не вести подорожні листи або вести
їх з порушенням установленого порядку. (Детальніше це
питання висвітлено в статті «Облік паливно-мастильних
матеріалів», «Вісник» № 16/2003.)
Утримання прибуткового податку з орендної плати
Виплата орендної плати фізичній особі включається до
сукупного оподатковуваного доходу, тобто обкладається
прибутковим податком. Можливі два варіанти: підприємство
є або не є основним місцем роботи орендодавця.
У разі виплати орендної плати працівникові на основному
місці роботи прибутковий податок утримується за сукупністю
із заробітною платою за місяць, у якому здійснено виплату,
за шкалою згідно зі ст. 7 Декрету № 13-92.
Якщо орендна плата є доходом не за місцем основної роботи,
— податок утримується за ставкою 20% від суми орендної
плати.
Якщо прибутковий податок утримується за ставкою 20%
від суми отриманого доходу, то до податкової інспекції
за місцем проживання орендодавця надсилається довідка
за ф. № 2 про суму виплаченого доходу й утриманого прибуткового
податку. Довідку слід зареєструвати в журналі вихідної
кореспонденції, надіслати до ДПІ протягом 15 календарних
днів за останнім календарним днем звітного кварталу
(частина друга ст. 9 Декрету № 13-92 зі змінами, внесеними
Законом № 551-IV) з повідомленням, а копію залишити
на підприємстві. Форму довідки змінено наказом № 235.
Податок, утриманий із суми орендної плати, слід перерахувати
одночасно з отриманням належної суми орендної плати
(ст. 10 Декрету № 13-92).
Оскільки орендна плата не входить до складу коштів,
що спрямовуються на оплату праці, то вона не є об’єктом
нарахування внесків на соціальне страхування й обов’язкове
пенсійне страхування.
Відображення в бухгалтерському та податковому обліку
До складу валових витрат включається лише 50% орендної
плати. При цьому датою виникнення валових витрат є дата
першої події (попередньої плати або отримання послуг),
якщо орендодавець є платником податку на прибуток за
ставкою 30% та інформація про статус платника податків
зазначена в договорі. В усіх інших випадках валові витрати
виникають лише за датою отримання послуг. Документом,
що підтверджує факт одержання послуги з оренди, є відповідний
акт.
Якщо орендодавцем є платник ПДВ, право на податковий
кредит виникає лише в тій частині витрат, що відноситься
до валових витрат, тобто в розмірі 50%.
Приклад 1. Орендна плата за оренду легкового
автомобіля становить відповідно до договору 600 грн.
на місяць. Орендодавець є платником ПДВ i податку на
прибуток за ставкою 30%, податкову накладну отримано.
Оплату оренди проведено попередньо (табл. 1).
Таблиця 1
|
№з/п
|
Зміст операції
|
Дт
|
Кт
|
Сума
|
|
1
|
Перераховано попередню оплату за оренду легкового
автомобіля |
631«Розрахунки з вітчизняними постачальниками» |
311«Поточні рахунки в національній валюті» |
600
|
|
2
|
Відображення отриманих послуг на підставі акта:
у сумі, що не відноситься до складу валових витрат
(у розмірі 50% вартості послуг з ПДВ);
у сумі, що відноситься до складу валових витрат
(у розмірі 50% вартості послуг без ПДВ);
ПДВ у вартості 50% послуг |
92«Адміністративні витрати»
92«Адміністративні витрати»
641«Розрахунки за податками» |
631«Розрахунки з вітчизняними постачальниками»
631«Розрахунки з вітчизняними постачальниками»
631«Розрахунки з вітчизняними постачальниками» |
300
250
50
|
Валові витрати в сумі 250 грн. виникають за датою перерахування
попередньої оплати за оренду.
До податкового кредиту включається 50 грн. У Книзі обліку
придбання податкова накладна відображається таким чином
(табл. 2):
Таблиця 2
|
№ з/п
|
Зміст
|
Сума
|
|
11
|
Включається вартість оподатковуваних ПДВ
товарів (із правом включення до податкового кредиту і без права
включення) і не оподатковуваних ПДВ |
500
|
|
12
|
Загальна сума ПДВ, що підлягає і не підлягає
включенню до податкового кредиту |
100
|
|
13
|
База ПДВ, що включається до складу податкового
кредиту |
250
|
|
17
|
Сума ПДВ за ставкою 20%, що підлягає включенню
до податкового кредиту |
50
|
|
18
|
Сума витрат, проведена без права включення
до податкового кредиту |
300
|
Приклад 2. Орендна плата відповідно до договору становить
600 грн. на місяць. Орендодавець є платником єдиного
податку за ставкою 10%. Оплату оренди проведено попередньо
(табл. 3).
Таблиця 3
|
№з/п
|
Зміст операції
|
Дт
|
Кт
|
Сума
|
|
1
|
Перераховано попередню оплату за оренду легкового
автомобіля |
631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» |
311«Поточні рахунки в національній валюті» |
600
|
|
2
|
Відображення отриманих послуг на підставі акта |
92 «Адміністративні витрати» |
631«Розрахунки з вітчизняними постачальниками» |
600
|
Валові витрати в сумі 300 грн. виникають за датою підписання
акта про одержання орендних послуг.